SKVs ställningstagande

2012-09-27 Offentligrättsliga förpliktelser och massafordran

Område: Borgenärsområdet

Datum: 2012-09-27

Dnr/målnr/löpnr: 131 611440-12 /111

1 Sammanfattning

Det är Skatteverkets uppfattning att det ankommer på en förvaltningsmyndighet eller förvaltningsdomstol att besluta om offentligrättsliga förpliktelser för ett konkursbo eller en konkursgäldenär. För att det allmännas fordran ska kunna behandlas som en massafordran i konkursen anser verket att det krävs att fordringsanspråket riktas mot konkursboet.

2 Bakgrund och frågeställning

En massafordran innebär att konkursboet har en förpliktelse av något slag. Det är alltså boet som sådant som ansvarar för fullgörandet av förpliktelsen. En sådan fordran uppkommer när någon träffar avtal direkt med konkursboet eller när boet genom sin egen verksamhet t.ex. orsakar skada som leder till skadeståndskrav. Även passivitet från boets sida kan i vissa fall medföra att det drar på sig massaskulder.

När det gäller offentligrättsliga förpliktelser uppkommer dessa många gånger oberoende av personens agerande eller dennes vidtagna rättshandlingar. Betalningsförpliktelsen grundas istället på att han eller hon anses vara t.ex. rörelseidkare, verksamhetsutövare eller ägare till viss egendom. Det finns i regel ett beslut av en förvaltningsmyndighet eller förvaltningsdomstol som ålägger personen denna betalningsskyldighet.

Fråga uppkommer under vilka förutsättningar ett konkursbo kan ådra sig ett massaansvar för offentligrättsliga förpliktelser. Den avgränsade situationen är den att konkursförvaltaren har för avsikt att sälja boets tillgångar och därefter avsluta konkursen så snabbt som möjligt. Konkursboet driver inte verksamheten vidare i egen regi och vidtar inte heller några särskilda åtgärder med egendomen. För att åskådliggöra problematiken ges här några exempel då det är oklart om den offentligrättsliga förpliktelsen utgör en massafordran, konkursfordran eller en gäldenärsfordran.

Ex 1: En person är registrerad i vägtrafikregistret som ägare av ett fordon vid den tidpunkt då han försätts i konkurs. Konkursförvaltaren omhändertar fordonet men vidtar inte någon annan åtgärd avseende fordonet i avvaktan på att försäljning kan ske av gäldenärens egendom. Fordonet används inte av konkursförvaltaren på något sätt. Varken konkursgäldenären eller förvaltaren ställer av fordonet varför detta leder till att fordonsskatt påförs den registrerade ägaren.

Ex 2: En person är registrerad i vägtrafikregistret som ägare av ett fordon vid den tidpunkt då han försätts i konkurs. Konkursförvaltaren lyckas inte omhänderta fordonet. Under konkursen uppkommer trängselskatter och felparkeringsavgifter.

Ex 3: En fastighetsägare förvarar kemikalier och avfall på fastigheten vid den tidpunkt då han försätts i konkurs. Konkursförvaltaren driver inte den miljöfarliga verksamheten vidare och i avvaktan på att fastigheten kan säljas under hand vidtar han inte heller några särskilda åtgärder med de miljöfarliga ämnena som finns. Länsstyrelsen förelägger konkursboet att tömma industritomten på dessa ämnen vid äventyr av vite.

Ex 4: Ett företag har anställda som ännu inte fått ut sin lön när bolaget försätts i konkurs. Konkursboet inträder inte i anställningsförhållandena. Löntagarna får utdelning i konkursen och det uppkommer därför arbetsgivaravgifter som ska betalas.

3 Gällande rätt m.m.

Frågan under vilka förutsättningar ett konkursbo blir ansvarigt för förpliktelser som hör till gäldenärens verksamhet kan besvaras på olika sätt beroende på vilka utgångspunkter man har för sin bedömning.

3.1 Det konkursrättsliga synsättet

Enligt ett konkursrättsligt synsätt har ett konkursbo inget eget ansvar för vad som är konkursgäldenärens förpliktelser. Boet blir därför inte betalningsskyldigt för dessa. Beroende på om borgenärens fordran mot konkursgäldenären uppkommit före eller efter konkursutbrottet är den antingen att se som en konkursfordran, som kan göras gällande i konkursen, eller som en s.k. gäldenärsfordran, som endast kan göras gällande i egendom som inte omfattas av konkursen eller som gäldenären återfår rådigheten till eller förvärvar efter konkursen.

Om konkursboet driver gäldenärens verksamhet vidare kan det dock innebära att boet får ett eget ansvar för förpliktelser som ytterst kommer ifrån gäldenären. Boet kan självständigt ikläda sig nya förpliktelser under konkursförfarandet. Ett konkursbo bör även kunna bli ansvarigt på samma sätt som den som övertar t.ex. en miljöfarlig verksamhet från en gäldenär. Boet kan därmed bli skyldigt att vidta vissa åtgärder med sådan egendom som ingår i verksamheten. Boet (liksom förvärvaren) anses då som verksamhetsutövare i den mening som avses i miljöbalken.

Lindskog har – utan att referera till några särskilda avgöranden – utifrån det konkursrättsliga perspektivet ansett att ”förvaltningsdomstolarnas hantering av offentligrättsliga förpliktelser är befängd” [1] . I NJA 2009 s. 41 konstaterar han att enligt miljörättspraxis så vilar konkursboets omedelbara miljörättsliga ansvar på dess beslagsrätt till gäldenärens egendom. Han betonar dock att saken inte har ställts på sin spets i en konkursrättslig bedömning.

Söderlund har anfört att förvaltningsdomstolarna är benägna att medge ”konkursvidrigt” massaansvar för offentligrättsliga fordringar. Ett exempel är MÖD 2002:16 där bedömningen, enligt henne, är konkursfrämmande och innebär att konkursboet har sämre skydd mot oönskat miljöansvar än andra fastighetsförvärvare, eftersom den rådighet som följer med fastighetens övergång till konkursboet räcker för att konkursboet ska bli ”åtgärdsvidtagare” enligt 10 kap. 2 § miljöbalken. [2]

3.2 Det miljörättsliga synsättet

Enligt ett miljörättsligt synsätt tycks ett konkursbo ha ett miljörättsligt ansvar redan till följd av den rätt boet har till gäldenärens tillgångar. Ansvaret för t.ex. efterbehandlingsåtgärder vid miljöfarlig verksamhet är enligt detta synsätt detsamma oavsett om boet valt att driva verksamheten vidare eller inte. Frågan är mycket omdebatterad (se Pfannenstill i SvJT 1993 s. 391ff., Möller i Insolvensrättsligt forum 1999 s. 95 ff., Nilsson i SvJT 1999 s. 1001 ff. och Darpö i SvJT 2000 s. 498 ff. och Lindskog i NJA 2009 s 41).

I ett rättsfall fann Miljööverdomstolen att eftersom konkursboet haft rådigheten över egendomen var boet rätt adressat enligt 10 kap. 2 § miljöbalken. Det ansågs skäligt att konkursboet fick stå för efterbehandlingen av den förorenade marken då det inte var visat att föroreningen som skett efter konkursutbrottet varit av begränsad omfattning (MÖD 2002:16). I ett annat fall har ett konkursbo inte ansetts ansvarigt för markundersökningar eftersom verksamheten avslutats före konkursutbrottet och inte återupptagits därefter (MÖD 2005:29). RR har konstaterat att en konkursgäldenär och ett konkursbo inte kan anses vara samma subjekt på sådant sätt att konkursgäldenären kan föreläggas att vidta åtgärder avseende egendom som står under konkursboets förvaltning (RÅ 2006 ref. 27).

3.3 Det skatterättsliga synsättet

Det finns ett flertal avgöranden där förvaltningsdomstolar i enlighet med de materiella bestämmelserna i skattelagstiftningen har förpliktat ett konkursbo att betala en offentligrättslig fordran även om detta skulle strida mot ett konkursrättsligt synsätt.

I ett fall ansågs konkursförvaltarens försäljning av tobak vara en löpande utgift i avvecklingen av boet (trots att boet inte var registrerat enligt tobaksförordningen) vilket enligt RR ledde till massaansvar (RÅ 1973 ref. 58). RR har funnit att den fordran på arbetsgivaravgifter som uppkommer vid utbetalning av lönefordran genom utdelning i konkurs är en massafordran, oavsett att lönefordringen är att hänföra till tiden före konkursutbrottet. Ett regeringsråd ansåg dock att boet inte skulle anses avgiftsskyldigt eftersom det från konkursrättsliga synpunkter ter sig främmande att behandla en sådan fordran som en massafordran (RÅ 2000 ref. 29). I ett fall påfördes konkursgäldenären fordonsskatt avseende fordon som denne vid tidpunkten för konkursutbrottet stod registrerad som ägare till i bilregistret. Konkursboet (och inte konkursgäldenären) krävdes på betalning varvid boet invände att det är den som är antecknad som ägare i registret som är skattskyldig och att det inte finns någon skyldighet för ett konkursbo att låta registrera sig för fordonen. RR lämnade konkursboets överklagande utan bifall med motiveringen att skatterna ”hänför sig till tid efter egendomsavträdet och avser egendom, som ingått i konkursboet”. Statens fordran var därför att anse som en massafordran (RR 1975-12-30, mål nr 2446-1971 [RÄB 40/10]).

I ett avgörande från HD, där fråga var om ett konkursbo vid försäljning av fastighet var skyldig att återföra tidigare gjorda avdrag för ingående moms enligt lagen (1968:430) om mervärdeskatt, påpekade HD att det ytterst ankommer på skattedomstolarna att avgöra om en skattefordran är en konkursfordran eller en fordran mot konkursboet (NJA 1988 s. 332). Frågan om statens fordran var en massafordran blev dock inte föremål för prövning eftersom talan avslogs redan på annan grund. Några år senare fann RR att en sådan fordran som avhandlades i NJA 1988 s. 332 var att anse som en massafordran (RÅ 1993 ref. 78). Lagstiftaren ändrade därefter lydelsen av 9 kap. 5 § mervärdesskattelagen (1994:200) för att åstadkomma att denna fordran istället skulle hanteras som en konkursfordran. Som framgår av NJA 1997 s. 787 misslyckades lagstiftaren med detta varefter ytterligare lagändringar har skett. Håstad kallar för övrigt RRs avgörande för ”det konkursrättsligt märkliga rättsfallet” [3] .

Fråga om massaansvar för slutlig skatt avseende garantibelopp för fastigheter som ingick i konkursboet men som påförts konkursgäldenären har prövats av HD. Eftersom skattefordran grundades på taxering som ostridigt påförts konkursgäldenären och inte konkursboet fann HD att statens fordran inte var en massafordran (NJA 1979 s. 427).

I ett utsökningsmål prövade HD noggrant om en exekutionstitel var en fordran riktad mot konkursgäldenären eller mot konkursboet. Efter konstaterandet att det inte sällan kan uppstå tvekan om detta förklarade HD att de sedvanliga utsökningsrättsliga reglerna måste gälla. Utmätning får endast ske mot den som klart utpekas som förpliktad enligt exekutionstiteln. Det kunde inte komma på fråga att en exekutionstitel som ålägger konkursgäldenären betalningsskyldighet får föranleda utmätning hos konkursboet efter en prövning av KFM av fordringens beskaffenhet. Då exekutionstiteln inte kunde anses vara tillräckligt klar så förelåg hinder mot utmätning (NJA 1984 s. 113).

4 bedömning

4.1 Kan konkursdomstolen ompröva en myndighets eller förvaltningsdomstols beslut?

Hur bör de motstridiga synsätten hanteras? Har en allmän domstol inom ramen för en konkurs möjlighet att pröva riktigheten av ett beslut från förvaltningsmyndighet eller allmän förvaltningsdomstol?

När det gäller ansvaret för efter konkursbeslutet uppkomna offentligrättsliga förpliktelser måste, enligt HD, en klar skillnad upprätthållas mellan boet och gäldenären (NJA 1979 s. 427). Det tycks som att HD inte har ansett sig kunna, vid prövning av en klandertalan mot ett utdelningsförslag, överpröva ett skattebeslut som påförts konkursgäldenären i enlighet med det vanliga taxeringsförfarandet.

Av praxis framgår att frågan om en skattefordran å ena sidan är en konkursfordran eller gäldenärsfordran eller å andra sidan är en massafordran bör avgöras av förvaltningsdomstol (se NJA 1988 s. 332). Oavsett att det i doktrinen framförts synpunkter på hanteringen av offentligrättsliga förpliktelser som massafordringar kvarstår det faktum att det har krävts lagändringar för att komma till rätta med vad som enligt ett konkursrättsligt synsätt varit ett otillfredsställande rättsläge.

Det är Skatteverkets uppfattning att förvaltningsmyndigheterna eller förvaltningsdomstolarna har ensam behörighet att besluta om offentligrättsliga förpliktelser för ett konkursbo eller en konkursgäldenär. Allmän domstol bör inte kunna överpröva vad en förvaltningsdomstol beslutar ifråga om massaansvar. Något utrymme för allmän domstol att i ett konkursförfarande underkänna beslutet och därmed t.ex. anlägga ett konkursrättsligt synsätt bör inte finnas.

4.2 Krävs det för att ett massaansvar ska anses föreligga att det finns ett beslut som är direkt riktat mot konkursboet?

Det faktum att fordran uppkommit efter konkursutbrottet har ingen självständig betydelse för bedömningen av om konkursboet ådragit sig massaansvar (se NJA 1979 s. 427). I utsökningsmål gäller att i avsaknad av ett mot konkursboet riktat krav kan utmätning inte ske mot boet (se NJA 1984 s. 113). Avgörande för om en offentligrättslig förpliktelse ska anses vara en gäldenärsfordran eller en massafordran bör vara om det är konkursgäldenären eller konkursboet som blivit påförd förpliktelsen.

De debiterande myndigheterna ska pröva utifrån den materiella lagstiftningen vem som ska anses skatt- eller avgiftsskyldig och därmed krävas på betalning. Att någon (t.ex. en fordonsägare) har försatts i konkurs förändrar inte myndighetens ansvar. Dessa myndigheter avgör således självständigt om de ska påföra konkursboet, konkursgäldenären eller någon annan den skatt eller avgift som myndigheten anser ha uppkommit.

Skatteverket anser att för att en offentligrättslig förpliktelse ska anses vara en massafordran i konkursen måste det finnas ett betalningskrav riktat mot konkursboet. Konkursboet har sedan möjlighet att överklaga myndighetens beslut i förvaltningsrättslig ordning. Om en offentligrättslig förpliktelse är att anse som massafordran är därmed ytterst en fråga för förvaltningsdomstolarna att bestämma.

  • [1]

    Stefan Lindskog, Skiljeförfarande. En kommentar, Stockholm 2004, s. 925 not 26.

  • [2]

    Jenny Söderlund, Konkursrätten, Uppsala 2009, s. 544 ff.

  • [3]

    Torgny Håstad, Sakrätt, sjätte uppl, 2009 s. 427 not 61.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2018 2019 2020
Schablonbelopp 169 125 171 875 177 100

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2018 2019 2020
Räntesats 0,36 0,51 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2018 2019 2020
Positiv 6,49 6,51 6,50
Negativ 1,50 1,51 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2018 2019 2020
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2018 2019 2020
Frukost, lunch och middag 235 245 245
Lunch eller middag 94 98 98
Frukost 47 49 49
Skattefria gåvor
År 2018 2019 2020
Julgåva 450 450 450
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 350
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2018 2019 2020
Skattesats 22% 21,4% 21,4%
Mervärdesskatt
År 2018 2019 2020
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...