Vid internationell handel med varor och tjänster kan det vara komplicerat att reda ut vilket land som har rätt att beskatta transaktionen. Regelverket inom EU har lappats och lagats i omgångar då konkurrens såväl mellan EU-länder som med länder utanför EU (tredje land) medfört förändrade regler avseende varor, tjänster och handel via plattformar (e-handel).
Det finns olika ord i Rätt Moms där reglerna om beskattningsland återfinns. I tabellen nedan återfinns dessa sökord.
EU - handel med varor EU-reservregeln EU-vara till kund med VAT-nummer EU-vara till kund utan VAT-nummer EU-vara till privatperson EU-överföring av vara | EU och tredje land - e-handel med varor/tjänster digital handel distansförsäljning e-handel särskilda ordningar |
EU och tredje land - handel med tjänster tjänstebeskattning | Tredje land - handel med varor export import |
Med EU-försäljning till företag med VAT-nummer (momsregistreringsnummer) förstås i det här sammanhanget:
försäljning av vara då,
säljare och köpare finns inom EU och
varan levereras inom EU samt
företaget som är köpare är momsregistrerat inom EU, dvs. köparen har ett VAT-nummer.
Om en varuförsäljning enligt ovan sker från Sverige ska det svenska företaget inte fakturera moms på varuförsäljningen. Särskild redovisning krävs i momsdeklaration och periodisk sammanställning och krav ställs på fakturan.
Om ett varuinköp enligt ovan sker till Sverige ska det svenska företaget beräkna och redovisa moms på inköpet s.k. förvärvsmoms. Se nedan om mer information kring legala krav och praktiska exempel på redovisning och fakturor.
Från och med den 1 januari 2021 hanteras Storbritannien som ett land utanför EU i momshänseende. Se vidare Brexit.
Lagrum
5 kap. 22-25 §§, 10 kap. 42-51 §§ mervärdesskattelagen (2023:200) i kraft fr.o.m. 1 juli 2023
2 a kap. och 3 kap. 30 a § mervärdesskattelagen (1994:200) i kraft t.o.m. 30 juni 2023
Beskattning
Vid försäljning mellan företag inom EU sker beskattning enligt huvudregeln i köparens hemland, dvs. ingen moms debiteras i säljarens faktura. Beskattning sker därmed i destinationslandet enligt den s.k. destinationsprincipen. Man säger att köparen gör ett unionsinternt förvärv av en vara. Effekten av det är att förvärvsbeskattning ska ske i köparens skattedeklaration, dvs. köparen beräknar förvärvsskatt. Förvärvsbeskattning innebär att moms beräknas på inköpet enligt köparlandets regler. Om en svensk matvarubutik förvärvar, dvs. köper, korvar från Tyskland ska förvärvsmomsen beräknas till 12 % av varuvärdet eftersom det är livsmedel som avses. Är det däremot ett parti kläder som avses beräknas förvärvsmomsen i enlighet med den generella momssatsen 25 %. Förvärvsbeskattning innebär att köparen ska redovisa utgående moms i sin skattedeklaration. Om företaget har full avdragsrätt för moms på sina inköp ska motsvarande belopp redovisas som ingående moms i skattedeklarationen. Därmed blir det ett nollsummespel och inget att inbetala till staten. Bedriver köparen däremot både momspliktig och momsfri verksamhet, s.k. blandad verksamhet, får förvärvsskatten endast dras av i den omfattning som vanlig ingående moms är avdragsgill. Skillnaden mellan beräknad utgående förvärvsskatt och beräknad ingående förvärvsskatt ska inbetalas till staten.
För att förvärvsbeskattning ska ske i köparens land krävs följande:
försäljningen avser en vara och
varan transporteras från ett EU-land till ett annat EU-land, dvs. det sker en gränsöverskridande handling, samt
säljaren och köparen är registrerade till moms i olika EU-länder, dvs. har VAT-nummer som har utfärdats i olika länder
De formella kraven inom EU har från 2020 har skärpts. Skatteverket har sammanfattat kraven i Rättslig vägledning. Skärpningen av kraven innebär att även följande ska vara uppfyllt:
varan transporteras från Sverige till ett annat EU-land
köparen är en beskattningsbar person eller en juridisk person som inte är en beskattningsbar person och agerar i denna egenskap i ett annat EU-land än Sverige
köparen är momsregistrerad i ett annat EU-land och har meddelat säljaren sitt registreringsnummer
säljaren har fullgjort sin skyldighet att lämna korrekta uppgifter om leveransen i en periodisk sammanställning eller kan förklara på ett tillfredställande sätt varför så inte skett.
Om förutsättningarna enligt punkterna ovan är uppfyllda ska beskattning ske hos köparen.
När det gäller försäljning mellan företag inom EU är det särskilt viktigt att momsreglerna inte hindrar varuhandeln inom EU. Med dagens momssystem uppfylls det bl.a. genom att köparen är skyldig att förvärvsbeskatta sig för inköp av varor inom EU. Medlemsstaterna inom EU kräver att säljare och köpare redovisar sina transaktioner på visst sätt för att varuhandeln ska kunna kontrolleras. Det medför att redovisning kan krävas i en skattedeklaration och i en periodisk sammanställning. Därutöver kan det bli aktuellt att lämna uppgifter för Intrastat om varor till ett visst värde förs in och/eller förs ut från Sverige varje år.
Som framgår ovan måste ett svenskt företag i egenskap av säljare ställa sig ett antal frågor:
Är det en vara som säljs?
Kommer varan att transporteras från ett EU-land till ett annat EU-land, dvs. sker det en gränsöverskridande handling?
Har köparen ett VAT-nummer i annat EU-land än Sverige, dvs. har säljare och köpare VAT-nummer i olika länder?
Har säljaren redovisat transaktionen i den periodiska sammanställningen?
Är det en vara som säljs?
Först gäller det att det är en vara som ska säljas enligt momslagens definition. Alla materiella ting utgör varor i momshänseende. Det innebär att såväl bilar, böcker och skruvar som en fastighet räknas som varor. Utöver dessa materiella ting definieras även gas, värme, kyla och elektrisk kraft som vara.
Sker en transport mellan EU-länder?
Steg två blir att ta ställning till om varan kommer att passera gränsen mellan två EU-länder, dvs. är det fråga om varuhandel inom EU. Observera att säljaren måste kunna styrka detta. Det sker t.ex. genom att ha transporthandlingar i bokföringen. Beviskraven varierar idag mellan olika EU-länder varför det från 2020 införs mer gemensamma beviskrav inom EU för att harmonisera och underlätta hanteringen för företag.
Sverige tillämpar fri bevisprövning för vilka dokument ett svenskt företag bör ha för att styrka att en transport ut ur Sverige ägt rum i samband med en unionsintern försäljning (071205, dnr: 131 600012-07/111). Detta till skillnad från flera andra länder. I EU:s genomförandeförordning (EU 2018/1912), som är direkt tillämplig för svenska företag, kommer det att framgå vilka handlingar som en gränsöverskridande varuförsäljning ska dokumenteras med. Det är minst två bevishandlingar när säljaren ansvarar för transporten. När köparen ansvarar för transporten ska dessa handlingar kompletteras med köparens skriftliga bekräftelse.
EU-kommissionen publicerade den 20 december 2019 riktlinjer som närmare förtydligar kraven vid EU-handel (Explanatory Notes on the EU VAT changes in respect of call-off stock arrangements, chain transactions and the exemption for intra-Community supplies of goods ”2020 Quick Fixes”). Skatteverket har publicerat flera förtydliganden i Rättslig vägledning med anledning av de nya reglerna om:
Undantag från skatteplikt vid omsättning till ett annat EU-land.
Unionsintern leverans av vara vid kedjetransaktioner.
Överföring av varor till ett avropslager (230619, dnr: 8-2418494).
Har köparen ett giltigt VAT-nummer?
Den tredje frågan enligt punkterna ovan rör säljarens skyldighet att inhämta köparens VAT-nummer. För att säkerställa att köparen är registrerad till moms i ett annat EU-land kan VAT-nummer kontrolleras via Skatteverkets webbplats,www.skatteverket.se. Där får säljaren veta att köparens VAT-nummer finns registrerat. Däremot lämnar endast vissa länder uppgift om vem som innehar VAT-numret. Från 2020 har de formella reglerna skärpts. För att kunna sälja varor som levereras från Sverige utan svensk moms, kommer det vara ett absolut krav att köparen har ett giltigt VAT-nummer i ett annat EU-land. Skatteverket redogör närmare för de formella kraven i Rättslig vägledning. Se vidare ordet VAT-nummerkontroll.
Det förekommer att ett företag är under momsregistrering och därför inte hunnit få sitt VAT-nummer. I en sådan situation redovisar säljaren normalt sitt lands moms. Momsbeloppet kan normalt krediteras om köparen återkommer med sitt VAT-nummer.
Har säljaren redovisat i periodisk sammanställning?
Vidare finns krav att säljaren har fullgjort sin skyldighet att lämna korrekta uppgifter om leveransen i en periodisk sammanställning eller kan förklara på ett tillfredställande sätt varför så inte skett.
Nedan beskrivs närmare vad som händer när ett svenskt företag är säljare respektive köpare.
Svensk säljare
Om en varuförsäljning från Sverige uppfyller kraven enligt frågorna ovan ska ett svenskt företag inte fakturera moms på varuförsäljningen. Särskilda krav ställs dock på utformningen av en faktura som avser varuhandel inom EU. Den ska bland annat innehålla uppgift om köparens VAT-nummer och en hänvisning till lagtext eller faktiska förhållanden som styrker varför svensk moms inte debiteras. Se bild nedan.
Svensk köpare
När ett svenskt företag är köpare (förvärvare) av en vara från annat EU-land ska företaget uppge sitt VAT-nummer till säljaren. Säljaren kommer att göra motsvarande kontroll som svenska säljarföretag ska göra enligt frågorna ovan. Genom att åberopa (lämna ut) sitt VAT-nummer har det svenska företaget visat att man är momsregistrerat i Sverige. En faktura utan utländsk moms ska därefter utfärdas av säljaren. När det svenska företaget mottar fakturan ska den omräknas till svenska kronor och därefter ska moms beräknas på inköpet (förvärvet). Beroende på vilken typ av vara som avses ska momsen beräknas utifrån någon av skattesatserna 6 %, 12 % eller 25 %. Om företaget har full avdragsrätt för moms på inköp i verksamheten ska företaget redovisa motsvarande belopp som ingående moms. Bedriver köparen däremot både momspliktig och momsfri verksamhet, s.k. blandad verksamhet, får förvärvsskatten endast dras av i den omfattning som vanlig ingående moms är avdragsgill. Skillnaden mellan beräknad utgående förvärvsskatt och beräknad ingående förvärvsskatt ska inbetalas till staten. Se bild nedan.
Sammanställning
De vanligaste situationerna vid varuförsäljning från ett svensk företag till kunder inom och utom EU.
Säljare | Köpare | Förutsättning | Beskattningsland (där momsen redovisas) |
Svenskt företag | Svensk kund med VAT-nummer i Sverige. | Varan finns i Sverige vid leverans till köparen. | Sverige |
Svenskt företag | Svensk kund utan VAT-nummer i Sverige. | Varan finns i Sverige vid leverans till köparen. | Sverige |
Svenskt företag | Kund från EU med VAT-nummer i annat EU-land. | 1. Försäljningen avser en vara. 2. Varan passerar gränsen mellan två EU-länder. 3. Säljare och köpare har VAT-nummer i olika länder. 4. säljaren har redovisat försäljningen i periodisk sammanställning. | Det land i vilket köparen åberopar ett VAT-nummer (normalt köparens hemland). |
Svenskt företag | Kund från land utanför EU med VAT-nummer i annat EU-land (t.ex. ett norskt företag som är momsregistrerat i Holland). | 1. Försäljningen avser en vara. 2. Varan passerar gränsen mellan två EU-länder. 3. Säljare och köpare har VAT-nummer i olika länder. 4. säljaren har redovisat försäljningen i periodisk sammanställning. | Det land i vilket köparen åberopar ett VAT-nummer. Det norska företaget kan t.ex. åberopa sitt holländska VAT-nummer för att undvika svensk moms. Det innebär att det norska företaget redovisar moms på förvärvet i sin holländska skattedeklaration. |
Svenskt företag | Kund från EU utan VAT-nummer. | Varan finns i Sverige när transporten till köparen påbörjas (leverans inom EU). | Sverige |
Svenskt företag | Kund från land utanför EU utan VAT-nummer inom EU (t.ex. ett norskt företag som köper varor inom EU utan att vara moms-registrerat inom EU). | Varan finns i Sverige när transporten till köparen påbörjas (leverans inom EU). | Sverige |
Svenskt företag | Kund inom eller utom EU, med eller utan VAT-nummer, dvs. alla typer av företag omfattas. | Varan levereras direkt ut ur EU till ett land utanför EU. | Ej Sverige eftersom export av vara avses. Normalt sett blir det beskattning när varan importeras till det andra landet (t.ex. Norge). |
Utländskt företag | Svenskt företag med VAT-nummer. | 1. Försäljningen avser en vara. 2. Varan passerar gränsen mellan två EU-länder. 3. Säljare och köpare har VAT-nummer i olika länder. 4. säljaren har redovisat för- säljningen i periodisk sammanställning | Sverige - köparen förvärvsbeskattar sig. |
Utländskt företag | Svenskt företag utan VAT-nummer. | 1. Försäljningen avser en vara. 2. Varan passerar gränsen mellan två EU-länder. 3. Säljare och köpare har inte VAT-nummer i olika länder. | Regler i säljarens hemland kan avgöra beskattning. Det är även möjligt att köparen ska vara momsregistrerad i Sverige. |
Utländskt företag | Svenskt företag | Varan importeras till Sverige från land utanför EU. | Sverige - vid importtillfället ska en momsregistrerad säljare redovisa importmoms och i annat fall tar Tullen ut momsen. |
Begagnade varor
Vid handel med begagnade varor mellan företag inom EU finns särskilda regler om vinstmarginalbeskattning. Dessa regler gäller även vid gränsöverskridande handel, dvs. när varor förs från ett EU-land till ett annat EU-land. Reglerna om vinstmarginalbeskattning för begagnade varor går ut på att vid försäljning av det som definieras som begagnade varor så ska moms endast redovisas på vinstmarginalen, dvs. skillnaden mellan försäljningspriset och inköpspriset för den begagnade varan. Se vidare vinstmarginalbeskattning.
Bokföring
Vid förvärvsbeskattning ska utgående moms redovisas enligt så kallad omvänd redovisning. Har köparen avdragsrätt för moms ska även ingående moms redovisas avseende varuförvärvet. För att hålla isär förvärvsmoms, från utgående moms på varuförsäljningar inom Sverige, rekommenderas att separata konton används för förvärvsmomsen. Motsvarande gäller för den beräknade ingående momsen. Bokföring kan ske på följande sätt:
Bokföring av förvärvsmoms vid inköp av varor från EU som ska förvärvsbeskattas av köparen (EU-handel). Se momskonton enligt BAS-kontoplanen i tabellen i ordet bokföring.
Ovanstående konteringar för en redovisningsperiod överförs periodvis till momsredovisningskontot.
Exempel
Inköp och leverans av varor sker från Danmark. Leverantörsfakturan är efter omräkning till svensk valuta på 2 000 kronor och den innehåller ingen debiterad moms utan redovisning av moms görs i form av s.k. förvärvsmoms. Utgående förvärvsmoms beräknas till 25 % på inköpsvärdet dvs. 500 kronor. Inköpet görs till verksamhet som är fullt ut momspliktig varför inköpet är avdragsgillt och motsvarande belopp dras även av som ingående moms.
Deklaration
Svensk säljare
Om förutsättningarna för att sälja utan svensk moms är uppfyllda ska ett svenskt företag redovisa uppgift om försäljning till EU och även ange vem som är köpare, vilket görs i en periodisk sammanställning. Skyldighet att lämna intrastatredovisning föreligger om det årliga värdet av varor som förs ut från Sverige uppgår till minst 4 500 000 kronor. I skattedeklarationen redovisas försäljningen på följande sätt. Observera att Skatteverket gör avstämning mellan rad 35 i skattedeklarationen och redovisade belopp i den periodiska sammanställningen.
Svensk köpare
Varuvärdet redovisas på rad 20. Beroende på vilken typ av vara som avses ska momsen beräknas utifrån någon av skattesatserna 6 %, 12 % eller 25 %. Redovisning av utgående moms sker på särskilda rader för förvärvsskatt, rad 30-32. Om företaget har full avdragsrätt för moms på inköp i verksamheten ska företaget redovisa motsvarande belopp som ingående moms på ordinarie raden för avdragsgill ingående moms, rad 48. Observera att den raden används för all ingående moms oavsett procentsats (såväl ingående moms som debiterats i en leverantörsfaktura som beräknad förvärvsmoms). Observera även att redovisningen av inköpet och förvärvsmomsen hör samman. Det innebär att det inte går att utelämna redovisning på en av raderna. Detta ger omedelbart utslag i Skatteverkets kontrollsystem.
Faktura
Fakturering av denna typ av försäljning kan se ut på följande sätt:
Intrastat
Företag inom EU ska lämna statistikuppgifter avseende in- och utförsel av varor mellan EU:s medlemsstater, s.k. Intrastat. Skyldiga att lämna uppgifter är bara de som är registrerade till moms. Företag med liten EU-handel slipper lämna uppgifter. Företag är uppgiftsskyldiga om de per år har en införsel från övriga EU-länder som överstiger 15 000 000 kronor eller utförsel till andra EU-länder som överstiger 4 500 000 kronor. Företag som är uppgiftsskyldigt kan välja att lämna uppgifter själv eller att använda ett ombud för hela eller delar av sin handel med EU, t.ex. en speditör. Uppgifterna ska lämnas till Statistiska centralbyrån (SCB) och kan bara lämnas elektroniskt. Information återfinns via SCB:s webbplats för Intrastatwww.scb.se/intrastat.