Finansiella tjänster kan exempelvis vara tjänster avseende betalningar, värdepapper, bank- och finansiering. Det finns ett momsundantag avseende finansiella tjänster men reglerna är komplexa. Det finns en rad olika ställningstaganden från Skatteverket och rättsfall från såväl svenska domstolar som EU-domstolen kring gränsdragningen mellan momspliktiga och momsfria finansiella tjänster. Idag förekommer det att länderna inom EU bedömer samma tjänst på olika sätt. Det leder till att en tjänst kan vara momspliktig i ett land och momsfri enligt bedömningen i ett annat land. Det ställer särskilda krav på företagen som verkar inom dessa branscher.
Lagrum
6 kap. 33-36 §§, 10 kap. 33 §, 13 kap. 11 § mervärdesskatte- lagen (2023:200) i kraft fr.o.m. 1 juli 2023
3 kap. 9 §, 5 kap. 5-6 §§, 17-18 §§ och 10 kap. 12 § mervärdesskattelagen (1994:200) i kraft t.o.m. 30 juni 2023
10 kap. 33 § skattebetalningslagen (1997:483)
35 kap. skatteförfarandelagen (2011:1244
Beskattning
Bank- och finansieringstjänster och värdepappershandel är undantagna från moms, dvs. de är inte momspliktiga enligt momslagen. Däremot sägs uttryckligen i momslagen att notariatverksamhet, inkassotjänster, administrativa tjänster avseende factoring eller uthyrning av förvaringsutrymmen är momspliktiga. I de fall den finansiella tjänsten inte omfattas av momsfrihet gäller skattesatsen 25 % om beskattningslandet är Sverige. Det är själva tjänsten som ska utgöra en bank- och/eller finansieringstjänst, vem det är som säljer tjänsten eller om en tjänst är ett typiskt inslag i bankers och finansieringsföretags verksamheter är inte avgörande.
Momsfriheten för värdepappershandel omfattar all handel med och förmedling av värdepapper och fordringar. Med värdepappershandel menas även förvaltning av värdepappersfonder. Även förmedling av värdepapper är momsfritt, dvs. förmedling av en mäklare som handlar på börsen mot att ett courtage erhålls. Både förmedling i eget namn och i uppdragsgivarens namn omfattas av momsfriheten. Det finns ett stort antal rättsfall avseende olika finansiella tjänster och instrument. Det kan i många fall vara en svår bedömning att avgöra om en tjänst utgör t.ex. en momsfri förmedling av en finansiell tjänst eller om det kan anses utgöra momspliktig förmedling av kunder.
Det ska noteras att undantaget för bank- och finansieringstjänster motsvaras i EU:s momsdirektivs artikel 135.1 b-e. Till skillnad från momslagens utformning innehåller direktivet en mera detaljerad uppräkning av de transaktioner som är undantagna från skatteplikt, se vidare tabellen nedan. Det pågår en översyn av undantagen för finansiella tjänster och försäkringstjänster inom EU och förslag på förändringar kan förväntas under de närmaste åren.
Mervärdesskattelagen (2023:200) | Mervärdesskattedirektivet |
KAPITEL 10 Undantag inom försäkringsområdet 32 § Från skatteplikt undantas tillhandahållanden av försäkrings- och återförsäkringstjänster, inbegripet tjänster som tillhandahålls av försäkringsmäklare eller andra förmedlare av försäkringar och som avser försäkringar eller återförsäkringar. Undantag inom området för finansiella tjänster 33 § Från skatteplikt undantas tillhandahållanden av bank- och finansieringstjänster samt sådana tillhandahållanden som utgör värdepappershandel eller liknande verksamhet. Med bank- och finansieringstjänster avses inte notariatverksamhet, inkassotjänster, administrativa tjänster avseende factoring eller uthyrning av förvaringsutrymmen. Med värdepappershandel avses: 1. tillhandahållanden och förmedling av aktier, andra andelar och fordringar, oavsett om de representeras av värdepapper eller inte, och 2. förvaltning av värdepappersfonder enligt lagen (2004:46) om värdepappersfonder och specialfonder enligt lagen (2013:561) om förvaltare av alternativa investeringsfonder. | KAPITEL 3 Undantag för andra verksamheter Artikel 135 1. Medlemsstaterna skall undanta följande transaktioner från skatteplikt: a) Försäkrings- och återförsäkringstransaktioner, inbegripet tjänster med anknytning till sådana transaktioner som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter. b) Beviljande av och förmedling av krediter samt förvaltning av krediter av den som beviljat krediten. c) Förmedling av och annan befattning med kreditgarantier eller andra säkerheter samt förvaltning av kreditgarantier av den som beviljat kredit. d) Transaktioner, inbegripet förmedling, rörande spar- och transaktionskonton, betalningar, överföringar, fordringar, checkar och andra överlåtbara skuldebrev, med undantag av indrivning av fordringar. e) Transaktioner, inbegripet förmedling, rörande valuta, sedlar och mynt använda som lagligt betalningsmedel, med undantag av mynt och sedlar som är samlarobjekt, dvs. guld-, silver- eller andra metallmynt eller sedlar som normalt inte används som lagligt betalningsmedel eller som är av numismatiskt intresse. f) Transaktioner, inbegripet förmedling men med undantag av förvaltning och förvar, rörande aktier, andelar i bolag eller andra sammanslutningar, obligationer och andra värdepapper, dock med uteslutande av handlingar som representerar äganderätt till varor och sådana rättigheter eller värdepapper som avses i artikel 15.2. g) Förvaltning av särskilda investeringsfonder såsom dessa definieras av medlemsstaterna. |
Det är inte möjligt att göra en komplett sammanställning över all den domstolspraxis som finns på såväl svensk som EU-nivå samt ta hänsyn till alla ställningstaganden från Skatteverket. I nedanstående tabell återfinns exempel på bedömningar.
Undantagna (momsfria) transaktioner | Momspliktiga transaktioner |
Förmedling av räntebärande instrument från emittent till placerare. Förmedling av premieobligationer. Tillhandahållande av elektronisk börs för tillhandahållande av värdepapper. Bankgirocentralens tjänster avseende betalningsförmedling (RÅ 1999 not. 46). Hantering av långfristiga bostadskrediter (kreditförmedling). (RÅ 1998 not. 111). Växlingsvinster vid handel med valuta (förhandsbesked 990408). Förmedling av fondandelar (förhandsbesked 001221). Kassaservicetjänster (förhandsbesked 040615). Köp och försäljning av aktier i eget namn för depåkunders räkning (förhandsbesked 051221). Underagents förmedling av krediter (EU-domstolen C-453/05). Courtagedelningstjänster (RÅ 2009 ref. 49). Emissionsgaranti (underwriting) (EU-domstolens C-540/09). Tjänster i samband med aktieemission, (förhandsbesked 090525). Förmedling av aktier i fastighetsbolag (EU-domstolen C-259/11, HFD 2011 ref. 21). Tjänster avseende kortbetalningar åt e-handelsföretag (förhandsbesked 121031). Tjänster avseende analys och värdering vid förmedling av (HFD 2013 ref. 32). Växlingstransaktioner virtuella valutan bitcoin (EU-domstolen C-264/14). Avgifter vid kortbetalningar. Sammansatt tjänst vid undantagen kreditförmedling via digital plattform (peer2peer-lån) (HFD 200526, mål nr 2644-19). Clearing av betalning mellan banker och instruktioner till centralbanker för avveckling av betalning (HFD 210628, mål nr 6927-20). | Allmänna administrativa tjänster, bokföringstjänster, översättning m.m. Värdering av fastighet vid långivning (RÅ 1992 not. 209). Diskretionär kapitalförvaltning eller portföljförvaltning. Upprättande av incitamentsprogram åt anställda (förhandsbesked 020109). Förvaltning av fordringar (RÅ 2003 not. 194). Upprätthållande av andrahandsmarknad för räntebärande instrument (RÅ 2004 ref. 100). Tjänster vid kreditansökning av postorderföretag (RÅ 2005 not. 61). Depåavtal såväl undantagen finansiell tjänst som momspliktig administrativ tjänster (RÅ 2009 not. 23). Koncernbolags tillhandahållande av tjänster till ett kreditbolag (RÅ 2010 ref. 27). Marknadsföringstjänster avseende valutaväxling (RÅ 2010 not. 25). Transaktionsövervakning av kortföretags system (förhandsbesked 120709). Gap fee vid kapitalförvaltningstjänster, (HFD 2013 not. 27). Förmedling av bostadsrätter (HFD 2015 mål nr 4004-14). Portföljförvaltning som bank erbjuder kund är att anse som ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande (HFD 181108, mål nr 3237-18). Växlingstjänst avseende en virtuell valuta är momsfri endast om den virtuella valutan kan jämställas med ett lagligt betalningsmedel (Skatteverket 181129, dnr: 202 259852-18/111). |
Avdragsrätt och återbetalning av ingående moms
Ett företag som säljer både momsfria och momspliktiga finansiella tjänster bedriver s.k. blandad verksamhet vilket medför att företaget inte får göra avdrag för all ingående moms utan har begränsad avdragsrätt. Se vidare ordet blandad verksamhet
Utöver avdragsrätt för den andel som hör samman med den momspliktiga verksamheten finns det dessutom en särskild rätt till återbetalning av moms i vissa fall. I de fall momsfria finansiella tjänster säljs till en motpart utanför EU, finns en sådan särskild rätt till återbetalning av moms.
I många länder utanför EU finns inget momssystem vilket gör att t.ex. banker utanför EU inte drabbas av ej avdragsgill moms som blir en ytterligare kostnad. För att banker och finansiella företag inom EU ska kunna konkurrera på lika villkor vid försäljning till kunder utanför EU, har denna särskilda återbetalningsrätt införts. Se vidare ordet kvalificerade undantag.
Beskattningsland för momspliktiga finansiella tjänster
Momspliktiga finansiella tjänster beskattas i det land som följer reglerna kring tjänstebeskattning (se ordet tjänstebeskattning). Om tjänsten säljs mellan företagare B2B så gäller huvudregeln.
Deklaration
Försäljning av momsfria finansiella tjänster ska redovisas på rad 42 och momspliktiga finansiella tjänster ska redovisas på raderna 05 och 10 i skattedeklarationen. Inköp av momspliktiga finansiella tjänster från utlandet ska förvärvsbeskattas på raderna 21 eller 22 samt 30. Ovanstående uppgifter ska kunna tas fram ur bokföringen. Observera att vid försäljning av tjänster till beskattningsbar person inom EU måste säljaren avgöra om tjänsten kan vara momspliktig i mottagarlandet. I sådant fall ska försäljningen anges på rad 39 i skattedeklarationen. Sådan försäljning som anges på rad 39 specificeras i den periodiska sammanställningen.
Kommentar
Ett vanligt missförstånd är att momsen alltid är avdragsgill. När det gäller försäljning av finansiella tjänster är det därför mycket viktigt att företaget har kunskap om hur den begränsade avdragsrätten påverkar kostnadsbilden då stor del av momsen på kostnader sannolikt inte är avdragsgill. Vidare är det ett bra tips att utreda om man har någon försäljning till motparter utanför EU då det kan finnas återbetalningsrätt för sådan transaktioner. Det kan även finnas möjlighet att använda reglerna för momsgrupper (se ordet gruppregistrering) för att undvika moms på transaktioner mellan koncernbolag.
Skatteverket har i ett flertal ställningstaganden redogjort för gränsdragningen mellan momsfritt och momsplikt avseende en rad olika tjänster.
Datum | Dnr | Avser |
100127 | 131 934489-09/111 | Handel med utsläppsrätter, elcertifikat och liknande rättigheter. |
150424 | 131 191846-15/111 | Beskattning vid mining av bitcoin och andra virtuella valutor m.m. |
150825 | 131 446423-15/111 | Avdragsrätt för mervärdesskatt - fördelning efter skälig grund. Ställningstagandet ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 240202, dnr: 8-2749853. |
160520 | 131 228447-16/111 | Skatteplikt vid olika former av fakturaköp och lån med kundfordringar som säkerhet. |
160705 | 131 313176-16/111 | Portföljförvaltning, ett eller flera tillhandahållanden. |
170421 | 131 173025-17/111 | Särskilda investeringsfonder. |
211209 | 8-1422447 | Undantaget från skatteplikt för förvaltning av särskilda investeringsfonder. |
180227 | 202 93646-18/111 | Tredjemansersättningar som ett värdepappersinstitut enligt lag inte får behålla. |
181129 | 202 259852-18/111 | Transaktioner med virtuella valutor. |
181126 | 202 488720-18/111 | Vouchrar. |
200113 | 8-5507 | Betaltjänster och undantaget från skatteplikt. |
200902 | 8-459931 | Undantag från skatteplikt för tjänster som avser krediter samt kreditgarantier och andra säkerheter. |
200925 | 8-314934 | Förmedling av tjänster i eget eller i annans namn. |
240202 | 8-2749853 | Uppdelning av ingående mervärdesskatt. |
240322 | 8-2815541 | Finansiell leasing |