Sedan 2019 har momsreglerna för presentkort samordnats inom EU och det gemensamma begreppet voucher har införts. EU-länderna skiljer mellan enfunktions- och flerfunktionsvoucher. Den stora skillnaden mellan dessa är att momsen på en enfunktionsvoucher redovisas redan vid försäljningen av själva vouchern. Som exempel på vouchrar kan nämnas presentkort, lunchkuponger, telefonkort och refill för kontantkort.
| Enfunktions-voucher | Flerfunktions-voucher |
Vad? | Värdebevis som visar att betalning har gjorts för en kommande konsumtion av vara eller tjänst. Redan när den ställs ut är beskattningsland och moms att betala känt, dvs. beskattningsland, skatteplikt, skattesats och beskattningsunderlag ska vara känt. | Ett värdebevis som inte är en enfunktionsvoucher. |
När? | Betalningsskyldigheten för moms inträder när vouchern säljs. | Betalningsskyldigheten för moms inträder när vara eller tjänst lämnas i utbyte mot vouchern. |
Lagrum
7 kap. 18 § och 35 § mervärdesskattelagen (2023:200) i kraft fr.o.m. 1 juli 2023
1 kap. 3 § mervärdesskattelagen (1994:200) i kraft t.o.m. 30 juni 2023
Beskattning
Fram till 2019 kunde ett presentkort hanteras som ett värdebevis motsvarande en viss vara eller tjänst. Ersättningen för själva presentkortet sågs då som ett förskott för den utpekade varan eller tjänsten. Många presentkort var mer generellt utformade och utgjorde i stället ett betalningsmedel med ett visst nominellt värde. För presentkortet som motsvarade en viss bestämd och beställd vara eller tjänst redovisades momsen som ett förskott redan när presentkortet överläts. Den andra sortens presentkort motsvarade endast ett betalningsmedel och momsen för en vald vara eller tjänst redovisades när presentkortet byttes in mot den aktuella varan eller tjänsten.
EU:s momsdirektiv och momslagen ändrades från 2019. I förarbeten (prop. 2017/18:213 s. 23, 25) anges att förändringen inte bedöms medföra stora förändringar av svensk tillämpning. Samtidigt anges att fler vouchrar kan bli bedömda som enfunktionsvouchrar vilket medför att momsen ska tas ut tidigare än vad som gällt innan. Skatteverket har uppdaterad sina riktlinjer med anledning av förändringarna.
Datum | Dnr | Avser |
181126 | 202 488720-18/111 | Vouchrar. |
181206 | 202 508158-18/111 | Fakturering och redovisning av vouchrar. |
I ställningstagandet 181126, dnr: 202 488720-18/111 sammanfattar Skatteverket momshanteringen enligt följande:
”En voucher är ett värdebevis på att betalning har erlagts för en kommande konsumtion av varor eller tjänster. En voucher kan vara utställd i pappersform eller i elektronisk form. Utmärkande för vouchrar är att det framgår av dem vilka varor eller tjänster de avser eller vilka som är de potentiella säljarna. Det finns två olika sorters vouchrar, enfunktionsvouchrar och flerfunktionsvouchrar. Det är en enfunktionsvoucher om det redan vid utställandet kan fastställas allt som behövs för att klargöra i vilket land mervärdesskatten ska betalas och med vilket belopp. Det behöver inte vara klarlagt vem som ska betala mervärdesskatten. Alla vouchrar som inte är enfunktionsvouchrar är flerfunktionsvouchrar.
Olika abonnemangsavtal, t.ex. telefonabonnemang med fastställt månadsbelopp, ska inte hanteras som vouchrar utan sådana abonnemang ska behandlas som ett enda tillhandahållande som medför vissa rättigheter för köparen.
Den som tar emot flerfunktionsvouchern mot varor eller tjänster ska för att få fram beskattningsunderlaget för varorna eller tjänsterna utgå från det som har betalats för vouchern. Om uppgift om vad som betalats saknas kan det monetära värde som anges på flerfunktionsvouchern eller i tillhörande dokumentation användas. Om information om både det som har betalats för vouchern eller ett monetärt värde saknas anser Skatteverket att beskattningsunderlaget ska fastställas med utgångspunkt i varan eller tjänstens verkliga värde.
Hur oinlösta vouchrar som inte längre kan lösas in ska hanteras beror på om skattskyldigheten har inträffat eller inte. För en enfunktionsvoucher har skattskyldigheten inträffat i samband med att vouchern såldes och någon justering av tidigare redovisad mervärdesskatt ska inte göras även om vouchern inte används innan voucherns utgångsdatum. För en flerfunktionsvoucher har skattskyldigheten inte inträffat eftersom vouchern inte lösts in och någon mervärdesskatt ska därför inte redovisas trots att betalning har erlagts för vouchern.
Administrativa tjänster vid distribution av flerfunktionsvouchrar ska mervärdesbeskattas. De som tillhandahåller sådana tjänster är distributörerna av flerfunktionsvouchrar. Den ersättning som distributören får för den administrativa tjänsten är skattepliktig.”
Skatteverkets ställningstagande medför att en voucher är en enfunktionsvoucher om det redan när den ställs ut kan fastställas allt som behövs för att klargöra i vilket land mervärdesskatten ska betalas och med vilket belopp. Om punkterna nedan kan avgöras redan vid utställandet av vouchern så ska momsen redovisas vid det tillfället:
beskattningsland
skatteplikt
skattesats
beskattningsunderlag.
Det behöver däremot inte vara klarlagt vem som ska betala momsen. Ingen moms ska tas ut när en vara eller tjänst lämnas i utbyte mot enfunktionsvouchern. Inlösaren av enfunktionsvoucher kan vara en annan än utställaren och då blir det en försäljning mellan dessa, dvs. det kan uppstå en beskattningsbar transaktion mellan inlösande och utställande företag.
Telefoni
För telefoni skiljer man på telefonkort och olika abonnemangsavtal, där det senare inte ska hanteras som en voucher. I ställningstagande (181126, dnr: 202 488720-18/111) anger Skatteverket följande:
”Exempel på vouchrar är presentkort, lunchkuponger, telefonkort och refill för kontantkort. Olika abonnemangsavtal, t.ex. telefonabonnemang med fastställt månadsbelopp, ska inte hanteras som vouchrar. Sådana abonnemang ska i stället behandlas som ett enda tillhandahållande så som EU-domstolen konstaterat i t.ex. C-463/14, Asparuhovo Lake Investment Company. Detta gäller oberoende av antalet eller beskaffenheten av de tjänster som faktiskt tillhandahålls och även om tjänsterna inte är bestämda på förhand eller individualiserade. Det sammansatta tillhandahållandet är en tjänst som medför vissa rättigheter för köparen.”
Upplevelsekort, svensk bedömning prövas av EU-domstolen
Upplevelsekort som ger användaren av kortet rätt att fritt nyttja flera olika attraktioner som sightseeingturer, nöjen och andra aktiviteter, har varit föremål för olika bedömningar och Högsta förvaltningsdomstolen har även beslutat inhämta besked från EU-domstolen.
Inledningsvis bedömdes upplevelsekortet vara momspliktigt redan när försäljning av kortet sker (HFD 181018, mål nr: 1980-18) Försäljningen av själva kortet sågs som ett separat momspliktig tillhandahållande av en tjänst. När kortinnehavaren sedan nyttjade kortet, tillhandahöll arrangören en tjänst mot den ersättning som arrangören då erhåller från bolaget. Försäljningen sågs som två olika tillhandahållanden mot olika ersättningar. Moms skulle redovisas både vid försäljningstillfället av kortet och när kortinnehavaren nyttjar kortet för att t.ex. åka med på en sightseeingtur.
Men frågan var inte självklar och Högsta förvaltningsdomstolen beslutade att inhämta ett förhandsavgörande från EU-domstolen i ett liknande mål (201118, mål nr: 518-20). Målet avsåg ett s.k. city card, som ger innehavaren rätt att erhålla vissa tjänster på en viss plats under en begränsad tid och upp till ett visst värde (C-637/20, DSAB Destination Stockholm). EU-domstolen har i april 2022 ansett att ett city card kan utgöra en voucher även om en genomsnittskonsument, på grund av kortets begränsade giltighetstid, inte kan ta del av samtliga erbjudna tjänster. Kortet utgör en flerfunktionsvoucher eftersom den moms som ska betalas för dessa tjänster inte är känd när kortet utfärdas. Högsta förvaltningsdomstolen fann, efter ovanstående förhandsavgörande från EU-domstolen, att upplevelsekortet var en flerfunktionsvoucher och att tillhandahållande av kortet mot ersättning inte är en omsättning i momshänseende (HFD 221014, mål nr: 518-20). Det innebär att moms inte ska tas ut när kortet säljs utan först när det utnyttjas.
Fakturering och redovisning
I ställningstagande (181206, dnr: 202 508158-18/111) redogör Skatteverket för hur fakturering, redovisning och momshantering ska ske för enfunktions- respektive flerfunktionsvouchrar när någon annan (distributör) hjälper till med distributions- och marknadsföringstjänster.
När en enfunktionsvoucher säljs anses en beskattningsbar transaktion uppkomma av de varor eller tjänster som vouchern avser. Om enfunktionsvouchern säljs av någon annan anses denne ha levererat varorna eller tjänsterna. Den som säljer varor eller tillhandahållit tjänster genom en enfunktionsvoucher, ska utfärda en faktura som uppfyller momslagens krav för den beskattningsbara transaktionen.
Det faktiska överlämnandet av varor eller tjänster i utbyte mot en enfunktionsvoucher utlöser därför ingen faktureringsskyldighet, eftersom det överlämnandet inte anses vara en beskattningsbar transaktion, detta har ju redan skett när själva vouchern såldes.
När det gäller flerfunktionsvouchrar däremot är det i stället den faktiska leveransen av varorna eller tillhandahållandet av tjänsterna i utbyte mot vouchern som anses vara en beskattningsbar transaktion. Det innebär att den som säljer varor eller tjänster i utbyte mot en flerfunktionsvoucher ska utfärda en faktura för den transaktionen.
Om flerfunktionsvouchern i stället säljs av någon annan (distributör) ska alla tjänster som kan identifieras, t.ex. distributions- eller marknadsföringstjänster, anses som beskattningsbara transaktioner. En sådan identifierbar tjänst ses som en administrativ tjänst, se vidare Skatteverkets ställningstagande (181126, dnr: 202 488720-18/111).
Kommentar
Observera att moms som felaktigt debiterats för en voucher inte får dras av hos köparen. Vid en kontroll kan Skatteverket påföra skattetillägg för felaktigt momsavdrag. Det är därför viktigt att företag som gör inköp kontrollerar den ingående momsen och i tveksamma fall ifrågasätter påförd moms på mottagna inköpsfakturor. Det är säljaren som har det huvudsakliga ansvaret för att momsen är korrekt debiterad men i egenskap av köpare ska man även reagera på fakturor med moms som ser uppenbart felaktig ut.