Rätt Moms 2021 – Anna Sandberg Nilsson och Lena Westfahl

Pris

Definition

Priset på en vara eller tjänst eller om något ges ut gratis är en central fråga som måste beaktas i momshänseende. Sammanfattningsvis gäller följande:

Huvudregeln är ...

... att ersättningen (priset) är beskattningsunderlaget för moms

... men om varan eller tjänsten är gratis

... sker uttagsbeskattning till inköps-/ tillverknings-/självkostnadspris

... eller om transaktionen sker till närstående till över- eller underpris och parterna inte har full avdrags- eller återbetalningsrätt

... sker omvärdering av beskattningsunderlaget till marknadsvärdet

Lagrum

7 kap. 2-5 §§ mervärdesskattelagen (1994:200)

Beskattning

Huvudregeln

Beskattningsunderlaget för moms är den faktiska ersättning (priset) som säljare fått för en vara eller tjänst. Beskattningsunderlaget är värdet på vilket momsen ska beräknas och moms ska inte ingå i beskattningsunderlaget. På beskattningsunderlaget läggs den skattesats som gäller för den aktuella varan eller tjänsten under förutsättning att skattskyldighet föreligger. I beskattningsunderlaget ska allt inräknas utom ränta och moms. Därför ska även värdet av byten, kompensation för olika skatter och avgifter och andra tillägg till priset inräknas i beskattningsunderlaget.

Om försäljning sker av flera olika varor och tjänster som är från varandra klart avskiljbara, ska beskattningsunderlaget delas upp enligt den s.k. delningsprincipen. Även om ett gemensamt pris är satt så kan beskattningsunderlaget delas upp genom uppdelning efter skälig grund. Därefter beskattas respektive del efter tillämpliga momsregler, t.ex. efter skattesats, beskattningsland och undantag.

Gratis - uttagsbeskattning

Det är viktigt att känna till att även uttag kan utgöra en omsättning som medför en beskattning där utgående moms ska på värdet av uttaget. Detta kan exempelvis bli aktuellt när uttag sker för privat eller anställdas användning eller om man överlåter vara till någon utomstående utan att ta betalt. Genom uttagsbeskattning neutraliserar momssystemet den moms som dragits av som ingående moms vid inköp i verksamheten. Av den anledningen är reglerna om uttagsbeskattning endast tillämpliga om avdragsrätt förelegat vid inköpet. Normalt används inköpsvärdet eller tillverkningskostnaden vid tidpunkten för uttaget som beskattningsunderlag. Affärsmässigt betingade prisnedsättningar medför inte uttagsbeskattning. Privat nyttjande av personbil uttagsbeskattas i vissa fall och då används samma värde som vid beräkning av arbetsgivaravgifter för anställds bilförmån.

Uttagsbeskattning sker endast när vara eller tjänst tas ut utan ersättning, dvs. gratis (C-412/03 Hotel Scandig Gåsabäck). En vanlig felaktighet är att någon privat nyttjar en tillgång t.ex. en taxibil utan att fakturering och betalning sker för nyttjandet. Uttaget utgör omsättning och utgående moms ska normalt redovisas. För att uttagsbeskattning inte ska ske av en taxibil måste det visas att denna rullat dygnet runt och att utrymme därmed inte finns för privat nyttjande.

Över- eller underpris mellan närstående parter - omvärdering till marknadsvärde

Reglerna avseende prissättning som infördes 2008 är avsedda att förhindra skatteundandragande i verksamheter som inte kan göra avdrag för all ingående moms (blandad verksamhet) och där man försöker skapa fördelar på momsområdet genom att sätta ett överpris eller ett underpris. Prissättningsreglerna innebär att ett marknadsvärde ska tillämpas vid handel mellan närstående parter om dessa inte har full avdragsrätt för ingående moms.

När ska omvärdering ske?

Omvärdering ska ske i följande fall:

Om priset ...

Om parterna (säljaren / köparen)

Om transaktionen ...

... är lägre än marknadsvärdet och den skattskyldige inte kan göra sannolikt att priset beror på marknadsmässiga villkor.

Köparen har inte full avdrags- eller återbetalningsrätt.

Parterna är närstående.

... avser transaktion inom Sverige och unionsinterna förvärv av varor.

... är lägre eller högre än marknadsvärdet och säljaren inte kan göra sannolikt att priset beror på marknadsmässiga villkor

Säljaren har inte full avdrags- eller återbetalningsrätt.

Säljarens avdragsrätt för blandad verksamhet är baserad på relationen momsfri omsättning genom total omsättning .

Parterna är närstående.

... avser en momspliktig eller viss momsfri* transaktion.

* 3 kap. 2, 4, 8, 9, 10, 11, 11 a eller 20 §, 23 § 3 eller 5, 24 eller 30 g § ML

Som framgår ovan gäller reglerna om omvärdering både vid transaktioner inom Sverige som vid transaktioner mellan EU-länder. Sedan tidigare finns även andra liknande regler vid import.

Ingen omvärdering om priset beror på marknadsmässiga villkor

I förarbetena till reglerna (prop. 2007/08:25 sid. 254) anges några exempel på fall där ingen omvärdering ska ske då priset beror på marknadsmässiga villkor. Ett sådant exempel är det pris som en arbetsgivare tar ut av en anställd som en följd av sedvanliga rabatter. Ett annat exempel är prissättning vid en gränsöverskridande transaktion. Om priset understiger marknadsvärdet i Sverige även om priset är det normala priset på säljarens marknad i det andra landet anses priset vara marknadsmässigt betingat och ingen omvärdering ska ske.

När är parterna närstående?

Omvärdering ska bara ske om parterna är närstående. Säljare och köpare anses vara förbundna med varandra om följande föreligger:

  • familjeband eller andra nära personliga band,

  • organisatoriska band,

  • äganderättsliga band,

  • finansiella band,

  • band på grund av medlemskap,

  • band på grund av anställning eller

  • andra juridiska band.

Familjeband och andra nära personliga band

I förarbetena till reglerna (prop. 2007/08:25 sid. 131) anges att när det gäller familjeband eller andra personliga band bör sammanfattningsvis följande personer anses vara förbundna med varandra vid tillämpning av reglerna om omvärdering.

En fysisk person och hans make eller sambo. Detsamma gäller en fysisk person och hans egna eller hans makes eller sambos ...

  • släktingar i rätt upp- eller nedstigande led,

  • barns make eller sambo,

  • syskon, syskons make eller sambo och deras barn,

  • förälders syskon och dennes make eller sambo, eller

  • kusin och dennes make eller sambo.

Slutligen bör också fysiska personer mellan vilka det finns andra nära personliga band anses som förbundna med varandra.

Organisatoriska, äganderättsliga och finansiella band, m.m.

I förarbetena till reglerna (prop. 2007/08:25 sid. 134) anges att här avses följande:

  • ett företag och en ledamot av dess styrelse eller motsvarande ledningsorgan,

  • ett företag och en ledamot av styrelsen eller motsvarande ledningsorgan hos dess dotterföretag,

  • ett dotterföretag och en ledamot av styrelsen eller motsvarande ledningsorgan hos dess moderföretag,

  • ett företag och en ledamot av styrelsen eller motsvarande ledningsorgan hos dess intresseföretag samt

  • ett intresseföretag och en ledamot av styrelsen eller motsvarande ledningsorgan hos företaget som har ett betydande inflytande över intresseföretaget.

Juridiska band m.m.

I förarbetena till reglerna (prop. 2007/08:25 sid. 135) anges att här avses ett företag och dess anställda, inbegripet anställda hos moder-, dotter- eller intresseföretag, samt ett företag och sådana fysiska personer som är närstående till dess anställda.

Marknadsvärde

Med regelverket från 2008 infördes en ny definition av begreppet ”marknadsvärde”. Med marknadsvärde avses hela det belopp som köparen av en vara eller tjänst, i samma försäljningsled som det där omsättningen av varan eller tjänsten äger rum, vid tidpunkten för omsättningen och i fri konkurrens skulle få betala till en oberoende säljare inom landet för en sådan vara eller tjänst.

Om ingen jämförbar omsättning av varor kan fastställas, ska marknadsvärdet utgöras av ett belopp som inte understiger inköpspriset för varorna eller för liknade varor eller, om inköpspris saknas, självkostnadspriset, vid tidpunkten för transaktionen. Om ingen jämförbar omsättning av tjänster kan fastställas, ska marknadsvärdet utgöras av ett belopp som inte understiger företagets kostnad för att utföra tjänsten.

Högsta förvaltningsdomstolen har i en dom (100913, målnr 1335-10) uttalat att moms ska betalas på det pris som betalas för en personalmåltid och att detta gäller även i situationer när måltiden säljs till ett pris som understiger marknadsvärdet. Enligt Högsta förvaltningsdomstolen finns ingen möjlighet att tillämpa reglerna om omvärdering till marknadsvärdet när det pris som åsätts för personalmåltiden är affärsmässigt och till gagn för verksamheten. Med anledning av denna dom har Skatteverket utformat ett ställningstagande (101213, dnr: 131 812006-10/111). Under 2019 har Skatteverket uppmärksammat att exemplen inte tar hänsyn till den förändrade skattesatsen 12 % på restaurang- och cateringtjänster.

”Vid ett restaurangföretags tillhandahållande av personalmåltider beräknas beskattningsunderlaget med utgångspunkt i den faktiska ersättningen om ersättningen motsvarar eller överstiger företagets kostnader för att tillhandahålla måltiden.

Om ersättningen däremot understiger restaurangföretagets kostnader för tillhandhållandet av personalmåltiden bör ersättningen inte anses som marknadsmässigt betingad. Skatteverket anser att marknadsvärdet för personalmåltiden i sådana fall får fastställas till restaurangföretagets kostnader för att tillhandahålla måltiden. Reglerna om omvärdering av beskattningsunderlaget blir därmed aktuella. Vid omvärdering kan beskattningsunderlaget för personalmåltiderna beräknas utifrån ett belopp som motsvarar företagets fasta och rörliga kostnader för tillhandahållandet av personalmåltiderna.”

Högsta förvaltningsdomstolen (141618, mål nr 5845-5846-13) anser att det skett en underprissättning när administrativa tjänster utfördes av ett moderbolag till bostadsförvaltande dotterbolag under självkostnad. Dotterbolagen hade inte full avdragsrätt för ingående moms. Det säljande bolagets utgående moms höjdes till att motsvara en beräknad självkostnad för att utföra tjänsterna.

Skatteverket har i ställningstagande (190430, dnr 202 195456-19/111) redogjort för när ett moderbolag måste omvärdera sin prissättning när de tillhandahåller koncerngemensamma tjänster till dotterbolag. Skatteverket har bevisbördan men anger att verket anser sig uppfylla denna bevisbörda genom att visa att ersättningen understiger moderbolagets kostnader för att tillhandahålla tjänsterna. Ställningstagandet medför flera frågor kring vilka fall som kan påverkas. Berörs även moderbolag som startar nya verksamheter, nya affärsområden eller som avser att expandera eller göra investeringar för att utveckla verksamheten, av ställningstagandet? Vidare uppkommer frågor om de praktiska effekterna när gällande regler för internprissättning bedöms på annat sätt för exempelvis aktieägarkostnader.

Effekter av corona

För att lindra de ekonomiska konsekvenserna av corona har arbetsgivare möjlighet att tillfälligt ge skattefria gåvor till anställda och skattefri förmån av fri parkering. Denna skattefrihet gäller från 1 april till 31 december 2020, om eventuell förlängning sker under 2021 är inte känd vid tryckning av Rätt Moms. Skatteverket anser att någon begränsning av avdragsrätten på grund av privat konsumtion inte behöver ske för ingående moms om förmånen är skattefri för de anställda vid inkomstbeskattningen.

Om skyddsutrustning, handsprit och material för provtagning skänkts för att bistå under pandemin anser Skatteverket att den särskilda befrielsen från betalningsskyldighet som finns i 60 kap. 1 § skatteförfarandelagen (2011:1244) kan användas för att undvika uttagsbeskattning under tiden mars 2020 till och med september 2020. Under vilka förutsättningar denna dispensregel kan användas framgår av ställningstagande (201005, dnr: 8-492402). Observera att befrielsen gäller betalningsskyldigheten men att uttagsmoms ska redovisas i skattedeklarationen sedan får en ansökan om befrielse lämnas in till Skatteverket i varje enskilt fall. Eventuell förlängning av denna regel är inte känd vid tryckning av Rätt Moms 2021.

Över- eller underpris mellan närstående parter - omvärdering till marknadsvärde

Reglerna avseende prissättning som infördes 2008 är avsedda att förhindra skatteundandragande i verksamheter som inte kan göra avdrag för all ingående moms (blandad verksamhet) och där man försöker skapa fördelar på momsområdet genom att sätta ett överpris eller ett underpris. Prissättningsreglerna innebär att ett marknadsvärde ska tillämpas vid handel mellan närstående parter om dessa inte har full avdragsrätt för ingående moms.