Fråga om gåva av aktier till en stiftelse föranleder utdelningsbeskattning av givaren med tillämpning av verklig innebörd eller skatteflyktslagen.
DIARIENUMMER | 15-23/D |
MEDDELANDEDATUM | 2023-07-04 |
LAGRUM | Inkomstskattelagen (1999:1229) |
SÖKANDE | X |
MOTPART | Skatteverket |
Förhandsbesked
Fråga 1
Gåvan av aktierna i NYAB till Stiftelsen medför inte att A ska utdelningsbeskattas.
Fråga 2
Skatteflyktslagen är inte tillämplig på förfarandet.
Bakgrund
Omständigheterna i ärendet
A äger samtliga aktier i fåmansföretaget Holdingbolaget. Hans aktier i företaget är kvalificerade andelar enligt bestämmelserna i 57 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL.
Holdingbolaget äger bl.a. samtliga aktier i X AB, som äger varumärket (…). Den huvudsakliga rörelsen i koncernen bedrivs i ett helägt dotterbolag till X AB, Y AB (…).
Eftersom A:s barn inte är intresserade av att driva verksamheten i (…)koncernen (…) vidare överväger A att bilda en allmännyttig stiftelse (Stiftelsen) och överlåta verksamheten i (…) till Stiftelsen genom gåva. Stiftelsens styrelse ska bestå av minst tre och högst sju ledamöter. Initialt ska A och hans hustru ingå i styrelsen.
Överföringen av verksamheten i (…) till Stiftelsen är tänkt att ske i följande steg:
Stiftelsen bildas genom gåva från A.
A bildar ett nytt aktiebolag, alternativt förvärvar ett s.k. lagerbolag (NYAB).
X AB överlåter samtliga aktier i Y AB till NYAB och Holdingbolaget överlåter samtliga aktier i X AB till NYAB. Transaktionerna kommer att ske till underpris och innebära att X AB och Y AB blir systerbolag med NYAB som nytt moderbolag.
A överlåter samtliga aktier i NYAB till Stiftelsen genom gåva.
Efter transaktionerna kommer A:s ägande av (…)koncernen att definitivt ha upphört, men han kommer fortfarande att äga Holdingbolaget.
(…) verksamhet kommer att bedrivas i förhyrda lokaler i en fastighet som ägs av ett helägt dotterbolag till Holdingbolaget. Uthyrningen kommer att ske på marknadsmässiga villkor.
En förutsättning för bedömningen av frågorna i ansökan om förhandsbesked är att bildandet av Stiftelsen kommer att följa gällande civilrättslig reglering. Vidare kommer Stiftelsen att uppfylla förutsättningarna för inskränkt skattskyldighet enligt vad som följer av 7 kap. IL. Det kommer inte att finnas några begränsningar vad gäller Stiftelsens möjlighet att sälja hela eller delar av verksamheten i (…) för det fall det bedöms främja den allmännyttiga verksamheten. Stiftelsen kommer dock att äga aktierna i NYAB och dess dotterbolag Y AB och X AB under åtminstone ett år. Överlåtelserna av aktierna i Y AB respektive X AB kommer inte att aktualisera någon beskattning eftersom det är fråga om överlåtelse av näringsbetingade andelar.
Frågorna och parternas inställning
A vill veta om gåvan av aktierna i NYAB till Stiftelsen innebär att han ska beskattas såsom för utdelning med tillämpning av bedömningsgrunden verklig innebörd (fråga 1).
Han vill vidare veta om lagen (1995:575) mot skatteflykt, skatteflyktslagen, blir tillämplig på förfarandet (fråga 2).
Varken A eller Skatteverket anser att gåvan medför att utdelningsbeskattning blir aktuell eller att skatteflyktslagen är tillämplig.
Skälen för avgörandet
Rättsligt
Verklig innebörd
Allmänt gäller att beskattning ska ske på grundval av rättshandlingars verkliga innebörd oavsett den beteckning de åsatts. En sådan bedömning kan avse inte bara en enstaka rättshandling utan också den sammantagna innebörden av flera rättshandlingar (se t.ex. HFD 2020 ref. 58).
Av praxis framgår att en aktieägare i regel utan skattekonsekvenser kan ge bort sina andelar i ett bolag, eller en viss del av innehavet, till en stiftelse (se HFD 2013 ref. 43 och HFD 2020 ref. 58). Däremot anses en förmögenhetsöverföring som inte är affärsmässigt motiverad från ett aktiebolag till en stiftelse innebära ett sådant förfogande över det överförda värdet att det ska behandlas som utdelning till aktieägarna i det överlåtande bolaget (se RÅ 2007 not. 161).
I HFD 2013 ref. 43 fann Högsta förvaltningsdomstolen att ett förfarande som innefattade en aktiegåva till en stiftelse skulle föranleda utdelningsbeskattning av aktieägaren. I rättsfallet önskade aktieägaren bibehålla ett fullständigt ägande i sitt bolag (holdingbolaget). Den planerade gåvan till stiftelsen skulle ske via ett av aktieägaren för ändamålet förvärvat lagerbolag (Nyab). Aktieägaren skulle överlåta minst fem procent av aktierna i holdingbolaget till Nyab för en krona. Nyabs aktier i holdingbolaget skulle därefter lösas in till ett belopp motsvarande marknadsvärdet. Avslutningsvis skulle aktieägaren överlåta aktierna i Nyab till stiftelsen som gåva, varefter Nyab skulle likvideras. Domstolen anförde att det var förutbestämt att rättshandlingarna omgående skulle motverkas av andra rättshandlingar så att när förfarandet genomförts var ägarförhållandena i holdingbolaget oförändrade och övriga tillfälliga dispositioner upplösta. Vad som kvarstod var den av aktieägaren åsyftade överföringen av tillgångar i holdingbolaget till stiftelsen.
I HFD 2020 ref. 58 ansågs däremot tre alternativa gåvoförfaranden avseende aktier inte medföra utdelningsbeskattning av aktieägaren. I samtliga alternativ skulle aktiegåvorna ske direkt till stiftelsen. Det var klart att stiftelsen skulle äga aktierna endast under en begränsad tid, eftersom gåvorna skulle efterföljas av förutbestämda inlösenförfaranden och/eller likvidation av bolaget. Högsta förvaltningsdomstolen anförde att förfarandena inte kunde sägas utgöra tillfälliga dispositioner i den bemärkelsen att det var fråga om rättshandlingar som neutraliserade varandra och i slutänden ledde till ett oförändrat ägande av bolaget. Tvärtom hade aktieägarens ägande i bolaget upphört när respektive förfarande hade genomförts.
Skatteflyktslagen
Enligt 2 § skatteflyktslagen ska vid fastställandet av underlag hänsyn inte tas till en rättshandling, om
rättshandlingen, ensam eller tillsammans med annan rättshandling, ingår i ett förfarande som medför en väsentlig skatteförmån för den skattskyldige,
den skattskyldige direkt eller indirekt medverkat i rättshandlingen eller rättshandlingarna,
skatteförmånen med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort det övervägande skälet för förfarandet, och
ett fastställande av underlag på grundval av förfarandet skulle strida mot lagstiftningens syfte som det framgår av skattebestämmelsernas allmänna utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har kringgåtts genom förfarandet.
I HFD 2020 ref. 58 ansåg Högsta förvaltningsdomstolen att skatteflyktslagen inte var tillämplig, eftersom de aktuella förfarandena inte medförde en väsentlig skatteförmån för aktieägaren. Domstolen anförde att det fanns flera alternativ till förfarandena som inte heller de föranledde beskattning. Aktieägaren skulle exempelvis utan skattekonsekvenser kunna ge bort sin rätt till utdelning till stiftelsen före den tidpunkt då utdelningen kunde disponeras (se RÅ 2006 ref. 45 och RÅ 2009 ref. 68). Vidare kunde han skänka sina aktier i bolaget till stiftelsen och skulle då inte beskattas om bolaget beslutade om utdelning som tillföll stiftelsen.
Skatterättsnämndens bedömning
Fråga 1
Frågan gäller om överlåtelse av samtliga aktier i NYAB i form av gåva kan anses ha en annan verklig innebörd och kan föranleda utdelningsbeskattning för gåvogivaren.
Omständigheterna i det nu aktuella fallet liknar till viss del de som var föremål för bedömning i HFD 2013 ref. 43, bl.a. i den meningen att förfarandet inte innefattar någon överlåtelse av aktier i Holdingbolaget. När transaktionerna har genomförts är ägarförhållandena i Holdingbolaget oförändrade, men tillgångar från Holding-koncernen har överförts till Stiftelsen genom att det har skett underprisöverlåtelser till NYAB och det bolaget sedan har skänkts till Stiftelsen.
Till skillnad mot 2013 års mål är det emellertid nu inte fråga om en form av tillfällig bolagisering av en tillgångsmassa och inte heller i övrigt fråga om tillfälliga dispositioner i den meningen att rättshandlingarna omgående ska motverkas av andra rättshandlingar. Visserligen är NYAB ett för ändamålet nybildat bolag, alternativt förvärvat lagerbolag, utan någon tidigare egen befintlig verksamhet. Detta kan dock i sig inte ha någon avgörande betydelse för att bedöma den verkliga innebörden av överlåtelsen av NYAB till Stiftelsen. Det måste härvid också beaktas att skälet till att verksamheten i (…) struktureras på detta sätt, där Y AB och X AB blir systerbolag med NYAB som nytt moderbolag, anges vara att detta anses vara en mer ändamålsenligt struktur för framtiden.
Av betydelse för bedömningen av transaktionen är vidare det angivna syftet med gåvan, dvs. att A definitivt ska avhända sig ägarinflytandet över NYAB och de bolag som efter de inledande transaktionerna kommer att ägas av NYAB.
Det ovan anförda innebär att A överlåtelse av aktierna i NYAB inte har någon annan verklig innebörd än en gåva. Någon utdelningsbeskattning blir då inte aktuell.
Fråga 2
Liksom i HFD 2020 ref. 58 finns det ett alternativ till det aktuella förfarandet som inte heller leder till beskattning. A skulle utan beskattningskonsekvenser kunna ge bort sin rätt till utdelning på aktierna i NYAB till Stiftelsen före den tidpunkt då utdelningen kan disponeras (jfr RÅ 2006 ref. 45, RÅ 2009 ref. 68 och HFD 2021 ref. 47).
Mot den bakgrunden kan förfarandet inte anses medföra någon väsentlig skatteförmån (jfr 2 § punkten 1 skatteflyktslagen) för A, vilket innebär att skatteflyktslagen inte är tillämplig.