2026-05-20 Icke-ekonomisk verksamhet, mervärdesskatt

3.1 Bestämmelser

Med beskattningsbar person avses den som självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oavsett på vilken plats det sker och oberoende av dess syfte eller resultat. Med ekonomisk verksamhet avses varje verksamhet som bedrivs av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör (4 kap. 2 § mervärdesskattelagen [2023:200], ML, jfr artikel 9 i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

Verksamhet som bedrivs av staten, ett statligt affärsverk eller en kommun anses inte som ekonomisk verksamhet om den ingår som ett led i myndighetsutövning (4 kap. 4 § ML, jfr artikel 13 i mervärdesskattedirektivet).

Som ekonomisk verksamhet räknas inte heller en verksamhet som bedrivs av en ideell förening eller ett registrerat trossamfund, när inkomsten därifrån utgör sådan inkomst av näringsverksamhet för vilken dessa inte är skattskyldiga enligt 7 kap. 3 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL (4 kap. 6 § ML).

3.2 Praxis

Även om bestämmelsen om ekonomisk verksamhet i artikel 9 i mervärdesskattedirektivet anger ett mycket vitt tillämpningsområde för mervärdesskatt så är det endast verksamheter av ekonomisk art som omfattas av denna bestämmelse (C-267/08, SPÖ Landesorganisation Kärnten, punkt 16).

En metod som gör det möjligt att avgöra om den aktuella verksamheten utgör en ekonomisk verksamhet eller en icke-ekonomisk verksamhet kan vara att jämföra med hur den aktuella varan eller tjänsten vanligen tillhandahålls. Andra omständigheter, såsom antalet kunder och intäkternas belopp, kan också beaktas vid denna bedömning. Det är t.ex. inte ekonomiskt hållbart att en kommun inte övervältrar några av de kostnader som kommunen haft på mottagarna (C‑520/14 Gemeente Borsele punkterna 30–33, C-616/21 Gmina L. punkterna 47–49 och C‑612/21 Gmina O. punkterna 36–38).

Att en verksamhet enbart består av att utföra uppgifter som tilldelats och reglerats i lag eller att verksamheten bedrivs i allmänintresse saknar relevans för bedömningen av om verksamheten är ekonomisk eller inte. Detsamma gäller om betalningen för en transaktion sker till ett pris som överstiger eller understiger självkostnadspriset eller marknadspriset, en sådan omständighet saknar betydelse för kvalificeringen av en transaktion som en transaktion mot ersättning. Även om mottagarna betalar ett blygsamt belopp kan det vara frågan om ekonomisk verksamhet om beloppet har bestämts på grundval av tydligt fastställda kriterier för de tjänster som har tillhandahållits (C-263/15, Lajvér, punkterna 42, 45 och 47).

En verksamhet som en förening bedriver som består i att tillvarata sina medlemmars allmänna intressen omfattas inte av mervärdesskatt eftersom den inte består i leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som sker mot ersättning. Detsamma gäller en kommunikationsverksamhet i syfte att uppnå politiska målsättningar där de enda fortlöpande intäkterna utgörs av statliga bidrag och medlemsavgifter. Den som bedriver sådana verksamheter kan inte anses vara verksam på någon marknad. Samma bedömning gäller även för en offentlig nationell tillhandahållare av tv-tjänster när tv-tittarna inte betalar någon avgift utan finansiering görs av staten. Sådana verksamheter med icke-ekonomisk karaktär faller utanför mervärdesskattedirektivets tillämpningsområde och medför inte avdragsrätt (C-515/07 Vereniging Noordelijke Land- en Tuinbouw Organisatie punkterna 34 och 39, C-267/08 SPÖ Landesorganisation Kärnten punkterna 23–25 och C-21/20 Balgarska natsionalna televizia punkterna 39 och 54).

En verksamhet som bedrivs i syfte att bl.a. utge avgångsersättning och främja åtgärder som underlättar omställning till nytt arbete för arbetstagare samt att ge råd och hjälp till företag i personalhänseende har ansetts utgöra en verksamhet som inte omfattas av tillämpningsområdet för mervärdesskatt. Den betalning som utgår med viss procentsats av lönesumman och belastar arbetsgivarna kollektivt är inte beroende av det arbete som kan komma att utföras för respektive företags räkning (RÅ 2009 ref. 54).

Transaktioner som tillhandahålls utan ersättning ska inte beläggas med utgående skatt. Detta innebär dock inte att varje sådan transaktion ska anses ha skett i en verksamhet som faller utanför mervärdesskattens tillämpningsområde (HFD 2022 ref. 17, punkt 24).

Enbart ett förvärv eller innehav av andelar i bolag anses inte utgöra ekonomisk verksamhet som medför att förvärvaren eller innehavaren ska betraktas som en skattskyldig person. Enbart ett förvärv av andelar i andra bolag utgör nämligen inte ett utnyttjande av en tillgång avsedd att fortlöpande ge intäkter, eftersom en eventuell utdelning är resultatet av själva ägandet av tillgången. En sådan icke-ekonomisk verksamhet medför inte avdragsrätt (C-108/14, Larentia + Minerva, punkterna 19 och 29).

Värdepappershandel och investeringsverksamhet som görs på samma sätt som hos privata investerare utgör icke-ekonomisk verksamhet (C-155/94 Wellcome Trust punkt 37 och C-459/19 Wellcome Trust punkterna 17–18).

4.1 Beskattningsbara transaktioner utan ersättning enligt ML

En verksamhet anses som en icke-ekonomisk verksamhet om

• det finns beskattningsbara transaktioner utan ersättning

• transaktionerna sker fortlöpande

• verksamheten har ett självständigt syfte.

Om en beskattningsbar transaktion utförs utan att det finns en ersättning som motprestation är det frågan om en transaktion utanför tillämpningsområdet för mervärdesskatt. Det kan alltså gälla både transaktioner som utförs gratis och transaktioner där det inte finns något direkt samband med t.ex. en betalning som görs.

För att det ska vara frågan om en icke-ekonomisk verksamhet ska de beskattningsbara transaktionerna utanför tillämpningsområdet utföras fortlöpande, d.v.s. med en viss kontinuitet och frekvens.

En ytterligare förutsättning för att en verksamhet ska ses som en icke-ekonomisk verksamhet är att verksamheten har ett självständigt syfte skilt från eventuell övrig ekonomisk verksamhet som personen bedriver. Ett självständigt syfte saknas om verksamheten endast har en understödjande funktion till den ekonomiska verksamheten, t.ex. om verksamheten endast syftar till att marknadsföra den ekonomiska verksamheten.

Om verksamheten med transaktioner utanför tillämpningsområdet inte har något samband med den ekonomiska verksamheten får den anses ha ett självständigt syfte. En annan omständighet som kan indikera att verksamheten har ett självständigt syfte är att det är företagets främsta verksamhetsföremål, d.v.s. det som företaget normalt lägger sin huvudsakliga tid på.

En förening som inte är en allmännyttig ideell förening och som arbetar i syfte att kollektivt tillvarata medlemmarnas intressen kan bedriva en icke-ekonomisk verksamhet. Så är fallet om den årliga medlemsavgiften inte kan anses utgöra ersättning för ett tillhandahållande från föreningen till respektive medlem. Sådana transaktioner omfattas inte av tillämpningsområdet för mervärdesskatt. Det är då frågan om en icke-ekonomisk verksamhet. Om föreningen därutöver bedriver en ekonomisk verksamhet så kan verksamheten i form av transaktionerna till medlemmarna inte anses som understödjande till en sådan ekonomisk verksamhet. Det kan även gälla om den ekonomiska verksamheten avser samma område som föreningen verkar inom när det huvudsakliga verksamhetsföremålet är transaktionerna utan ersättning gentemot medlemmarna. Denna verksamhet har därför normalt ett självständigt syfte skilt från den ekonomiska verksamheten och är därför en icke-ekonomisk verksamhet.

En verksamhet som däremot inte har ett självständigt syfte är företag som fortlöpande tillhandahåller samma tjänster gratis som företaget även tillhandahåller mot ersättning. Det gäller om syftet med transaktionerna utanför tillämpningsområdet endast är att understödja den ekonomiska verksamheten, t.ex. att marknadsföra eller på annat sätt locka kunder till den ekonomiska verksamheten. Det förhållandet att vissa tillhandahållanden finansieras med bidrag saknar betydelse för bedömningen.

Även holdingbolag kan tillhandahålla tjänster utan ersättning till sina dotterbolag vilket innebär att en icke-ekonomisk verksamhet bedrivs (se även avsnitt 4.4)

4.2 Verksamhet som inte är ekonomisk enligt ML

Det finns verksamheter som inte ska anses som ekonomisk verksamhet enligt ML, trots att de i sig uppfyller kriterierna. Det gäller;

• staten, statliga affärsverk och kommuner, när de bedriver myndighetsutövning enligt 4 kap. 4 § ML.

• ideella föreningar som är allmännyttiga och registrerade trossamfund, när inkomsten därifrån utgör sådan inkomst av näringsverksamhet för vilken dessa inte är skattskyldiga enligt 7 kap. 3 § IL.

Sådan verksamhet ska ses som icke-ekonomisk verksamhet även om personen i övrigt är en beskattningsbar person och bedriver en ekonomisk verksamhet.

4.3 Beskattningsbara transaktioner mot ersättning som inte är av ekonomisk art

En verksamhet anses som en icke-ekonomisk verksamhet om

• det finns beskattningsbara transaktioner mot ersättning som inte är av ekonomisk art

• transaktionerna sker fortlöpande

• verksamheten har ett självständigt syfte.

Om den som har beskattningsbara transaktioner mot ersättning inte agerar såsom en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör är det inte frågan om transaktioner som är av ekonomisk art. Transaktioner i en sådan verksamhet omfattas inte av tillämpningsområdet för mervärdesskatt. En sådan verksamhet ska ses som en icke-ekonomisk verksamhet om verksamheten bedrivs fortlöpande och har ett självständigt syfte.

Det kan t.ex. gälla handel som består av köp och försäljning av aktier eller andra tillgångar, t.ex. fondandelar, som sker fortlöpande av en investerare enbart i syfte att få utdelning eller annan avkastning. Sådana transaktioner är inte av ekonomisk art eftersom de görs på samma sätt som hos privata investerare. Om denna verksamhet har ett självständigt syfte som är skilt från en eventuell ekonomisk verksamhet är det frågan om en icke-ekonomisk verksamhet.

När ett företag däremot förvaltar kapitalet från den ekonomiska verksamheten och syftet är att kapitalet ska användas i denna verksamhet saknas normalt ett självständigt syfte för dessa transaktioner. Det gäller t.ex. företag som bedriver en ekonomisk verksamhet och som även handlar med värdepapper för egen räkning. Det innebär att sådana beskattningsbara transaktioner mot ersättning som inte omfattas av tillämpningsområdet inte görs i en icke-ekonomisk verksamhet.

4.4 Beskattningsbara transaktioner saknas - verksamheter i egenskap av ägare, investerare eller liknande

En verksamhet anses som en icke-ekonomisk verksamhet om

• det saknas beskattningsbara transaktioner

• ägandet, investeringarna eller liknande sker fortlöpande

• verksamheten har ett självständigt syfte.

Det finns verksamheter som utförs i egenskap av ägare, investerare eller liknande där det saknas beskattningsbara transaktioner i verksamheten. En sådan verksamhet ska ses som en icke-ekonomisk verksamhet om verksamheten bedrivs fortlöpande och har ett självständigt syfte.

Det gäller t.ex. holdingbolag som inte deltar i förvaltningen av ett dotterbolag. Det gäller både när det inte sker några transaktioner till dotterbolaget eller när beskattningsbara transaktioner sker utan ersättning (jfr avsnitt 4.1). En sådan verksamhet omfattas inte av tillämpningsområdet och är därför en icke-ekonomisk verksamhet. Verksamheten har ett självständigt syfte även om holdingbolaget därutöver har en ekonomisk verksamhet, t.ex. en verksamhet i förhållande till andra dotterbolag där holdingbolaget deltar i förvaltningen genom att tillhandahålla tjänster mot ersättning.