Inledning

1. Det är av stor betydelse för läsaren att de beloppsuppgifter som lämnas i årsredovisningar och delårsrapporter är jämförbara. I lagstiftningen återfinns krav på upplysningar, som skall underlätta jämförbarheten, i bl.a. 20 § första stycket BFL samt i 11 kap 2 § första stycket och § 8 punkt 8 ABL. När företag byter redovisningsprincip uppkommer särskilda problem från jämförbarhetssynpunkt. Lagstiftningen reglerar inte hur dessa skall lösas.

2. Syftet med denna rekommendation är att klargöra dels hur effekten av byte av redovisningsprincip skall redovisas, dels hur gränsdragningen skall göras mellan byte av redovisningsprincip och ändringar i uppskattningar och bedömningar. Gränsdragningen är av betydelse, eftersom byte av redovisningsprincip får andra redovisningskonsekvenser än ändringar i uppskattningar och bedömningar.

3. I enlighet med väsentlighetsprincipen kan avvikelse ske från rekommendationens regler då det ej är fråga om väsentliga belopp.

Definitioner

4. I rekommendationen definieras vissa centrala begrepp enligt följande:

* Redovisningsprinciper är sådana grundläggande principer, redovisningskonventioner och regler som tillämpas vid upprättande av bokslut och redovisningshandlingar.

* Uppskattningar och bedömningar återspeglar sådana antaganden i redovisningen, som måste göras på grund av bl.a. osäkerhet.

Gränsdragningen mellan redovisningsprinciper samt uppskattningar och bedömningar

5. Gränsdragningen mellan byte av redovisningsprinciper å ena sidan samt ändringar i uppskattningar och bedömningar å den andra åskådliggörs nedan.

Balanspost

Byte av redovisningsprinciper

Förändrade uppskattningar och bedömningar

Varulager

Värdering till direkta och indirekta kostnader i stället för till direkta kostnader

Ändrade metoder för inkuransbedömning

Pågående arbeten

Tillämpning av successiv vinstavräkning i stället för resultatavräkning vid färdigställandet

Ändrade metoder för mätning av färdigställandegrad

Pensionsskuld

Redovisning som skuld av samtliga pensionsförpliktelser i stället för att redovisa del härav som ansvarsförbindelse

Ändrade livslängdsantaganden

Det är ibland svårt att göra åtskillnad mellan byte av redovisningsprinciper och ändringar i uppskattningar och bedömningar. I tveksamma fall skall ändringarna hänföras till den sistnämnda kategorien.

Redovisning av byte av redovisningsprincip

6. Rekommendationer som utfärdas av Redovisningsrådet och som innebär förändringar av redovisningsprinciper, anger normalt hur effekter härav skall redovisas. Om sådana regler saknas eller om byte av princip sker på sådan grund som anges i punkt 10 skall effekten av bytet redovisas i enlighet med denna rekommendation.

7. Den ackumulerade effekten av ett byte av redovisningsprincip skall redovisas som korrigeringspost i jämförelseårets ingående eget kapital. Detta skall ske om effekten av bytet kan fastställas med rimlig precision. I annat fall skall redovisning av effekten av ett byte av redovisningsprincip ske med tillämpning framåt. Detta innebär att den nya redovisningsprincipen tillämpas på händelser och transaktioner som inträffar fr.o.m. ändringstidpunkten. Som exempel kan nämnas beslut om att i varulagervärdet aktivera vissa utgifter som tidigare kostnadsförts. Om man därvid inte med rimlig precision kan kvantifiera de utgifter som skulle ha aktiverats under tidigare år med tillämpning av den nya principen tillämpas således den nya principen på utgifter fr.o.m. ändringstidpunkten.

8. Effekten av ett byte av redovisningsprincip redovisas i not till balansräkningen för jämförelseåret, dvs. för året före ändringsåret, på följande sätt:

Ingående eget kapital enligt fastställd balansräkning för föregående år

xx

Effekt av byte av redovisningsprincip

x

Ingående eget kapital justerat i enlighet med ny princip

xx

9. I flerårsöversikter som lämnas i årsredovisningar, prospekt och liknande handlingar är behovet av jämförelsetal särskilt stort. Vid byte av redovisningsprincip skall därför jämförelsetalen om räknas, varvid korrigeringen mot ingående eget kapital sker för det första år som flerårsöversikten omfattar. Omräkning kan emellertid underlåtas för ett eller flera år, om omräkningen ej är meningsfull, t.ex. på grund av omfattande omstruktureringar, eller då värdet av den information som en sådan omräkning ger inte står i rimlig proportion till kostnaden för att ta fram informationen. Sker ej omräkning, skall information lämnas om skälen till detta.

10. Byte av redovisningsprincip får ske endast om bytet krävs för anpassning till ny lag eller redovisningsrekommendation eller om bytet på andra goda grunder kan anses leda till en klart mer rättvisande redovisning av resultat och ställning. Vid denna bedömning skall särskild vikt fästas vid rekommendationer utgivna av IASC.

11. Byte av redovisningsprincip bör i normalfallet ske i samband med nytt verksamhetsår så att samma principer tillämpas i delårsrapporter och i årsbokslut.

Redovisning av uppskattningar och bedömningar

12. Det är ofrånkomligt att redovisningen innehåller uppskattningar och bedömningar, eftersom många poster i resultat- och balansräkningarna inte kan mätas med fullständig precision. Uppskattningar och bedömningar ger inte uttryck för redovisningsprinciper och ändringar härav utgör således inte byte av redovisningsprincip.

13. Effekten av ändringar i uppskattningar och bedömningar skall redovisas i resultaträkningen för den period under vilka ändringarna genomförs och med oförändrad klassificering av ifrågavarande poster.

Upplysningar

14. Upplysning skall lämnas om att byte av redovisningsprincip har skett och om motiven härtill. Då byte av redovisningsprincip sker med retroaktiv tillämpning skall upplysning lämnas om effekten på eget kapital i enlighet med punkt 8. Vid tillämpning framåt skall upplysning lämnas om effekten på redovisat resultat för året. Om omräkning av jämförelsetalen ej skett i flerårsöversikter i årsredovisningar, prospekt och liknande handlingar skall information lämnas om skälen till detta.

15. Om ändringar i uppskattningar eller bedömningar får väsentliga effekter på redovisat resultat skall upplysning lämnas om resultateffekten.

Internationell praxis

16. Denna rekommendation är i överensstämmelse med motsvarande delar i International Accounting Standards Committee’s (IASC) utkast E 46 ”Extraordinary Items, Fundamental Errors and Changes in Accounting Policies”.

Ikraftträdande

17. Denna rekommendation skall tillämpas för bokslut som upprättas för räkenskapsår som påbörjas fr.o.m. den 1 januari 1994.