IAS 37 är antagen av EU-kommissionen genom förordning (1126/2008/EG) och är ändrad genom följande förordningar:
förordning (1274/2008/EG) – följdändringar vid antagande av IAS 1,
förordning (495/2009/EG) – följdändringar vid antagande av Revised IFRS 3 Business Combinations,
förordning (EU) 2015/28 – följdändringar vid antagande av Annual Improvements to IFRSs 2010–2012 Cycle,
förordning (EU) 2016/1905 – följdändringar vid antagande av IFRS 15 Revenue from Contracts with Customers,
förordning (EU) 2016/2067 – följdändringar vid antagande av IFRS 9 Financial Instruments,
förordning (EU) 2017/1986 – följdändringar vid antagande av IFRS 16 Leases,
förordning (EU) 2019/2075 – antagande av Amendments to References to the Conceptual Framework in IFRS Standards,
förordning (EU) 2019/2104 – följdändringar vid antagande av Definition of Material, Amendments to IAS 1 and IAS 8,
förordning (EU) 2021/1080 – antagande av Onerous Contracts–Cost of Fulfilling a Contract, Amendments to IAS 37,
förordning (EU) 2021/2036 – följdändringar vid antagande av IFRS 17 Insurance Contracts.
Syfte
Syftet med denna standard är att säkerställa att lämpliga kriterier för redovisning och värderingsgrunder tillämpas på avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar och att tillräckliga upplysningar lämnas i noterna. Härigenom möjliggörs för användare att förstå posternas karaktär, betalningstidpunkt och storlek.
Tillämpningsområde
1.Denna standard ska tillämpas av alla företag vid redovisning av avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar, med undantag för dem som
uppstår till följd av kontrakt att verkställa längre fram, förutom där kontraktet är förlustbringande, och
[struken],
de som omfattas av någon annan standard.
2.Denna standard tillämpas inte på finansiella instrument (inklusive garantier) som ligger inom tillämpningsområdet för IFRS 9 Finansiella instrument.
Förordning (EU) 2016/2067
3.Med kontrakt som verkställs längre fram avses kontrakt där ingen av parterna har uppfyllt något av sina förpliktelser, eller där båda parterna endast delvis, men i lika utsträckning, har uppfyllt sina förpliktelser. Denna standard är tillämplig på sådana kontrakt endast då de är förlustbringande.
4.[Struken]
5.När en annan standard behandlar en viss typ av avsättning, eventualförpliktelse eller eventualtillgång ska ett företag tillämpa denna andra standard i stället för denna standard. Exempelvis behandlas vissa typer av avsättningar i standarder om
[utgått]
Inkomstskatter (se IAS 12 Inkomstskatter).
Leasingavtal (se IFRS 16 Leasingavtal). Denna standard gäller dock alla leasingavtal som blir förlustbringande före inledningsdatumet av leasingavtalet enligt IFRS 16. Denna standard gäller även korttidsleasingavtal och leasingavtal där den underliggande tillgången är av lågt värde, som omfattas av tillämpningsområdet för punkt 6 i IFRS 16 och som har blivit förlustbringande.
Ersättningar till anställda (se IAS 19 Ersättningar till anställda).
Försäkringsavtal och andra avtal inom tillämpningsområdet för IFRS 17 Försäkringsavtal.
Villkorad köpeskilling för den som gör ett rörelseförvärv (se IFRS 3 Rörelseförvärv).
Intäkter från avtal med kunder (se IFRS 15 Intäkter från avtal med kunder). Eftersom IFRS 15 inte innehåller särskilda krav med avseende på avtal med kunder som är, eller har blivit, betungande är denna standard tillämplig på sådana fall.
Förordning (EU) 2021/2036
6.har upphävts genom förordning (EU) 2016/1905.
7.I denna standard definieras avsättningar som skulder som är ovissa i fråga om den tidpunkt de kommer att regleras eller till sina belopp. I vissa länder används begreppet ”avsättning” även i samband med poster som avskrivning, nedskrivning och osäkra fordringar. De utgör justeringar av tillgångars redovisade värden och behandlas inte i denna standard.
8.I andra standarder behandlas huruvida utgifter redovisas som tillgångar eller kostnader. Dessa frågeställningar behandlas inte i denna standard. Följaktligen vare sig förbjuder eller kräver denna standard aktivering av motposten när en avsättning görs.
9.Denna standard tillämpas på avsättningar för omstruktureringar (inklusive avvecklade verksamheter). När en omstrukturering uppfyller definitionen på en avvecklad verksamhet kan ytterligare upplysningar krävas i enlighet med IFRS 5 Anläggningstillgångar som innehas för försäljning och avvecklade verksamheter.
Definitioner
10.I denna standard används följande begrepp med de innebörder som anges nedan:
En avsättning är en skuld som är oviss vad gäller förfallotidpunkt eller belopp.
En skuld1 är en befintlig förpliktelse som härrör från inträffade händelser och vars reglering förväntas medföra ett utflöde från företaget av resurser som utgör ekonomiska fördelar (i fortsättningen ”resurser”).
En förpliktande händelse är en händelse som skapar en legal eller informell förpliktelse som medför att ett företag inte har något realistiskt alternativ till att reglera förpliktelsen.
En legal förpliktelse är en förpliktelse som härrör från
ett kontrakt (genom dess uttryckliga eller underförstådda villkor),
lagstiftning, eller
annan laglig grund.
En informell förpliktelse är en förpliktelse som härrör från ett företags handlande genom att företaget
på grund av en etablerad praxis, offentliggjorda riktlinjer eller ett tillräckligt utförligt aktuellt uttalande har visat externa parter att det påtar sig vissa skyldigheter, och
därigenom har skapat en välgrundad förväntan hos dessa parter om att det kommer att fullgöra sina skyldigheter.
En eventualförpliktelse är
en möjlig förpliktelse som härrör från inträffade händelser och vars förekomst kommer att bekräftas endast av att en eller flera osäkra framtida händelser, som inte helt ligger inom företagets kontroll, inträffar eller uteblir, eller
en befintlig förpliktelse som härrör från inträffade händelser, men som inte redovisas som skuld eller avsättning eftersom
det inte är sannolikt att ett utflöde av resurser kommer att krävas för att reglera förpliktelsen, eller
förpliktelsens storlek inte kan beräknas med tillräcklig tillförlitlighet.
En eventualtillgång är en möjlig tillgång som härrör från inträffade händelser och vars förekomst kommer att bekräftas endast av att en eller flera osäkra framtida händelser, som inte helt ligger inom företagets kontroll, inträffar eller uteblir.
Ett förlustkontrakt är ett kontrakt, där företagets oundvikliga utgifter för att uppfylla sina förpliktelser överstiger de förväntade ekonomiska fördelarna av det.
En omstrukturering är en plan som utformas och bestäms av företagsledningen och som i väsentlig grad förändrar antingen
omfattningen av en viss verksamhet i företaget, eller
det sätt på vilket denna verksamhet bedrivs.
Defintionen av en skuld i denna standard har inte ändrats efter ändringen av definitionen av en skuld i Konceptuellt ramverk för finansiell rapportering, utfärdad 2018.
Avsättningar och andra skulder
11.Avsättningar kan skiljas från andra skulder, exempelvis leverantörsskulder och upplupna kostnader, eftersom det råder ovisshet om betalningstidpunkt eller beloppets storlek för att reglera avsättningen. Till skillnad från en avsättning är
leverantörsskulder skulder för varor eller tjänster som har mottagits respektive utförts och för vilka överenskommelse om betalning har träffats och formaliserats, exempelvis genom fakturering, och
upplupna kostnader är skulder för varor eller tjänster som har mottagits respektive utförts men som ännu inte betalats, fakturerats eller blivit föremål för formell överenskommelse med leverantören. Hit hör vissa ersättningar till anställda (såsom intjänad semesterersättning). Även om betalningstidpunkten för upplupna kostnader eller beloppens storlek ibland måste uppskattas är osäkerheten i allmänhet mycket mindre än för avsättningar.
Upplupna kostnader redovisas ofta som del av leverantörsskulder och andra skulder, medan avsättningar redovisas för sig.
Samband mellan avsättningar och eventualförpliktelser
12.Allmänt sett är alla avsättningar behäftade med en viss osäkerhet, eftersom betalningstidpunkten eller storleken är oviss. I denna standard används dock begreppen ”eventualförpliktelser” för förpliktelser, som inte uppfyller kraven för att redovisas som skulder eller avsättningar, och ”eventualtillgångar” för tillgångar som inte redovisas i rapporten över finansiell ställning, eftersom deras förekomst förutsätter att en eller flera osäkra framtida händelser, som inte helt ligger inom företagets kontroll, inträffar eller uteblir. Dessutom används begreppet ”eventualförpliktelse” för förpliktelser som inte uppfyller kriterierna för att redovisas i rapporten över finansiell ställning.
Förordning (1274/2008/EG)
13.Denna standard skiljer mellan
avsättningar – som redovisas som skulder/avsättningar i rapporten över finansiell ställning (under förutsättning att en tillförlitlig uppskattning kan göras), eftersom de är befintliga förpliktelser och det är sannolikt att en överföring av resurser kommer att krävas vid regleringen, och
eventualförpliktelser – som inte redovisas som skulder/avsättningar i rapporten över finansiell ställning på grund av att de antingen är
möjliga förpliktelser för vilka det återstår att få bekräftat om företaget har en befintlig förpliktelse som skulle kunna leda till ett utflöde av resurser, eller
befintliga förpliktelser som inte uppfyller kriterierna i denna standard för att redovisas i rapporten över finansiell ställning som avsättning eller annan skuld (på grund av att antingen det inte är sannolikt att ett utflöde av resurser kommer att krävas för att reglera förpliktelsen eller en tillräckligt tillförlitlig uppskattning av beloppet inte kan göras).
Förordning (1274/2008/EG)
Redovisning
Avsättningar
14.En avsättning ska redovisas i rapporten över finansiell ställning när
ett företag har en befintlig förpliktelse (legal eller informell) som en följd av en inträffad händelse,
det är sannolikt att ett utflöde av resurser kommer att krävas för att reglera förpliktelsen, och
en tillförlitlig uppskattning av beloppet kan göras.
Om dessa villkor inte är uppfyllda, ska ingen avsättning redovisas i rapporten över finansiell ställning.
Förordning (1274/2008/EG)
Befintlig förpliktelse
15.I sällsynta fall framgår det inte klart om en befintlig förpliktelse finns. I dessa fall anses en inträffad händelse ge upphov till en befintlig förpliktelse om det, med beaktande av alla kända omständigheter, är troligt att en befintlig förpliktelse föreligger vid rapportperiodens slut.
Förordning (1274/2008/EG)
16.Det är nästan alltid klart om en inträffad händelse har givit upphov till en befintlig förpliktelse. I sällsynta fall, exempelvis i ett fall som är föremål för en rättslig prövning, kan det dock vara tvistigt antingen om vissa händelser har inträffat eller om de leder till en befintlig förpliktelse. I ett sådant fall avgör företaget om en befintlig förpliktelse föreligger vid rapportperiodens slut genom att beakta alla kända omständigheter och underlag, inklusive exempelvis utlåtanden från experter. Varje tillkommande omständighet i form av händelser efter rapportperiodens slut beaktas också. Med utgångspunkt från sådant underlag gör företaget bedömningar och
där det är troligt att en befintlig förpliktelse föreligger vid rapportperiodens slut redovisar företaget en avsättning i rapporten över finansiell ställning (om övriga kriterier i punkt 14 för att redovisa en avsättning är uppfyllda), och
där en befintlig förpliktelse vid rapportperiodens slut är möjlig men inte trolig lämnas upplysning om en eventualförpliktelse. Upplysning lämnas dock inte om sannolikheten för ett utflöde av resurser är ytterst liten (se punkt 86).
Förordning (1274/2008/EG)
Inträffad händelse
17.En inträffad händelse som leder till en befintlig förpliktelse kallas en förpliktande händelse. För att en händelse ska vara förpliktande krävs att företaget i praktiken inte har någon annan möjlighet än att reglera den förpliktelse som händelsen givit upphov till. Så är fallet endast
där regleringen av förpliktelsen kan tvingas fram med stöd av lag, eller
vid en informell förpliktelse, där händelsen (som kan vara en åtgärd av företaget), skapar välgrundade förväntningar hos andra parter om att företaget kommer att fullgöra förpliktelsen.
18.Finansiella rapporter visar ett företags finansiella ställning vid utgången av rapporteringsperioden och inte dess möjliga framtida ställning. Därför görs inga avsättningar i rapporten över finansiell ställning för utgifter som krävs för den framtida verksamheten. De enda skulder som redovisas i rapporten över finansiell ställning är de som existerar vid rapportperiodens slut.
Förordning (1274/2008/EG)
19.Det är endast sådana förpliktelser som uppstår på grund av inträffade händelser och finns oberoende av ett företags framtida handlande (det vill säga den framtida driften) som redovisas som avsättningar. Exempel på sådana förpliktelser är böter eller utgifter för sanering av ej tillåten miljöförstöring, som leder till ett utflöde av resurser oberoende av företagets framtida handlande. På liknande sätt gör ett företag en avsättning för utgifterna för att avveckla en anläggning för utvinning av olja eller ett kärnkraftverk i den utsträckning som företaget är ålagt att undanröja redan orsakad skada. Å andra sidan kan ett företag, på grund av affärsmässiga skäl eller rättsliga krav, avse eller vara tvunget att ådra sig utgifter för att driva verksamheten på visst sätt i framtiden (exempelvis genom att installera rökfilter i ett visst slags fabrik). Eftersom företaget kan undvika den framtida utgiften genom sitt framtida handlande, exempelvis genom att ändra sitt sätt att bedriva verksamheten, finns det ingen befintlig förpliktelse för en sådan framtida utgift, och ingen avsättning görs.
20.En förpliktelse omfattar alltid en motpart. Det är dock inte nödvändigt för företaget att känna till vem motparten är – förpliktelsen kan till och med vara gentemot allmänheten. Av att en förpliktelse alltid omfattar en förbindelse gentemot en annan part följer att enbart ett lednings- eller styrelsebeslut inte ger upphov till en informell förpliktelse vid rapportperiodens slut, såvida inte beslutet har meddelats före rapportperiodens slut till dem som berörs av det på ett tillräckligt tydligt sätt för att skapa en välgrundad förväntan hos dem om att företaget kommer att fullgöra sina skyldigheter.
Förordning (1274/2008/EG)
21.En händelse som inte genast ger upphov till en förpliktelse kan göra det vid en senare tidpunkt, på grund av att lagändringar eller en åtgärd (exempelvis ett tillräckligt tydligt offentligt uttalande) av företaget ger upphov till en informell förpliktelse. Exempelvis kan det vara så att när en miljöskada orsakas finns ingen förpliktelse att rätta till följderna. Emellertid kommer orsakandet av skadan att bli en förpliktande händelse när en ny lag kräver att den befintliga skadan åtgärdas eller när företaget offentligt accepterar ansvar för åtgärdande på ett sätt som skapar en informell förpliktelse.
22.Där detaljer i ett lagförslag återstår att fastställa uppstår en förpliktelse endast när det är så gott som säkert att lagen kommer att antas i sin föreslagna lydelse. I denna standard behandlas en sådan förpliktelse som en legal förpliktelse. Skilda förhållanden som omgärdar lagstiftning gör det omöjligt att ange en enstaka händelse som skulle göra antagandet av en lag så gott som säkert. I många fall är det omöjligt att vara så gott som säker på att en lag kommer att antas förrän detta faktiskt skett.
Sannolikt utflöde av resurser
23.För att en skuld ska redovisas i rapporten över finansiell ställning räcker det inte med att det finns en befintlig förpliktelse, utan ett utflöde av resurser för att reglera den befintliga förpliktelsen måste också vara troligt. I denna standard betraktas2 ett utflöde av resurser som sannolik eller en händelse som sannolik om det är mer troligt att utflödet eller händelsen inträffar än att så inte sker. I det fall det inte är sannolikt att en befintlig förpliktelse föreligger, lämnar ett företag upplysning om en eventualförpliktelse, såvida inte möjligheten av ett utflöde av resurser är ytterst liten (se punkt 86).
Tolkningen av ”sannolikt” som ”mer troligt än inte” i standarden gäller inte nödvändigtvis i andra standarder.
Förordning (1274/2008/EG)
24.Där det finns ett antal likartade förpliktelser (exempelvis produktgarantier eller liknande), fastställs sannolikheten för ett utflöde genom en sammantagen bedömning av förpliktelserna. Även om sannolikheten för ett utflöde kan vara liten för varje enskild förpliktelse, kan det sammantaget mycket väl vara sannolikt att något utflöde av resurser kommer att krävas för att reglera förpliktelserna tillsammans. Om så är fallet görs en avsättning (om de övriga kriterierna är uppfyllda).
Tillförlitlig uppskattning av förpliktelsen
25.Uppskattningar och bedömningar är ett väsentligt inslag i upprättandet av finansiella rapporter och minskar inte dessas tillförlitlighet. Detta gäller särskilt vid avsättningar, som till sin karaktär är mer osäkra än de flesta andra poster i rapporten över finansiell ställning. Förutom i ytterst sällsynta fall kan ett företag fastställa ett intervall av möjliga utfall och därför göra en uppskattning av förpliktelsen som är tillräckligt tillförlitlig för en avsättning.
Förordning (1274/2008/EG)
26.I det ytterst sällsynta fall där en tillförlitlig uppskattning inte kan göras föreligger en förpliktelse som inte kan redovisas i rapporten över finansiell ställning. Om den förpliktelsen lämnas upplysning som för en eventualförpliktelse (se punkt 86).
Förordning (1274/2008/EG)
Eventualförpliktelser
27.Ett företag ska inte redovisa en eventualförpliktelse som avsättning i rapporten över finansiell ställning.
Förordning (1274/2008/EG)
28.Upplysningar lämnas om en eventualförpliktelse enligt punkt 86, såvida inte sannolikheten för ett utflöde av resurser är ytterst liten.
29.Där ett företag är solidariskt ansvarigt för en förpliktelse behandlas den del av förpliktelsen som förväntas bli infriad av andra parter som en eventualförpliktelse. Företaget gör en avsättning för den del av förpliktelsen för vilken ett utflöde av resurser är sannolikt, förutom i de ytterst sällsynta fall då ingen tillförlitlig uppskattning kan göras.
30.Eventualförpliktelser kan utvecklas på ett sätt som ursprungligen inte förväntades. Därför bedöms de fortlöpande för att avgöra om ett utflöde av resurser har blivit sannolikt. Om ett utflöde av resurser blir sannolikt för ett förhållande som tidigare behandlats som en eventualförpliktelse, görs en avsättning då sannolikheten ändrats (förutom under de ytterst sällsynta omständigheter då ingen tillförlitlig uppskattning kan göras).
Eventualtillgångar
31.Ett företag ska inte redovisa en eventualtillgång som tillgång i rapporten över finansiell ställning.
Förordning (1274/2008/EG)
32.Eventualtillgångar uppstår vanligen genom oplanerade eller andra oväntade händelser som ger upphov till möjligheten av ett inflöde av resurser till företaget. Ett exempel är ett anspråk framställt i en rättstvist med oviss utgång.
33.Eventualtillgångar redovisas inte som tillgångar i finansiella rapporter, eftersom det kan medföra redovisning av ett resultat som kanske aldrig förverkligas. När ett inflöde blir så gott som säkert är det dock inte längre fråga om en eventualtillgång. Det är då riktigt att redovisa den i rapporten över finansiell ställning.
Förordning (1274/2008/EG)
34.Upplysning lämnas om en eventualtillgång enligt punkt 89, där ett inflöde av resurser är sannolikt.
35.Eventualtillgångar bedöms fortlöpande för att tillförsäkra att förändringar återges på ett korrekt sätt i de finansiella rapporterna. Om det har blivit så gott som säkert att ett inflöde av resurser kommer att uppstå, redovisas tillgången och den därmed sammanhängande resultateffekten i de finansiella rapporterna då ändringen inträffar. Om ett inflöde av resurser har blivit sannolikt, lämnas upplysning om eventualtillgången (se punkt 89).
Värdering
Bästa uppskattning
36.En avsättning ska göras med det belopp som är den bästa uppskattningen av det som krävs för att reglera den befintliga förpliktelsen vid rapportperiodens slut.
Förordning (1274/2008/EG)
37.Den bästa uppskattningen av vad som krävs för att reglera den befintliga förpliktelsen är det belopp som ett företag rationellt sett skulle betala för att reglera förpliktelsen vid rapportperiodens slut eller för att då överföra den till en tredje part. Det är ofta omöjligt eller oöverkomligt dyrt att reglera eller överföra en förpliktelse vid rapportperiodens slut. Den uppskattning av beloppet som ett företag skulle betala rationellt sett, för att reglera eller överföra den befintliga förpliktelsen ger dock den bästa uppskattningen av vad som krävs för att reglera den befintliga förpliktelsen vid rapportperiodens slut.
Förordning (1274/2008/EG)
38.Uppskattningarna av utfall och påverkan bestäms av företagsledningens bedömning, kompletterad med erfarenheter av liknande transaktioner och, i en del fall, yttranden av oberoende experter. Varje tillkommande omständighet i form av händelser efter rapportperiodens slut beaktas också.
Förordning (1274/2008/EG)
39.Osäkerheter kring avsättningsbeloppet hanteras på olika sätt beroende på omständigheterna. Där avsättningen avser en stor mängd transaktioner uppskattas förpliktelsen genom att alla tänkbara utfall vägs samman med deras sannolikheter. Den statistiska benämningen på ett sådant värde är ”väntevärde”. Avsättningen blir därför olika stor beroende på om sannolikheten för en förlust på ett givet belopp är, exempelvis, 60 procent eller 90 procent. Där det finns ett intervall av möjliga utfall, och varje punkt i detta intervall är lika sannolik som någon annan, används intervallets mittpunkt.
Exempel
Ett företag säljer varor med en garanti som ger kunder ersättning för reparationer av de tillverkningsfel som upptäcks inom sex månader från inköp. Om mindre fel upptäcktes i alla sålda produkter skulle följden bli reparationsutgifter på 1 miljon. Om större fel upptäcktes i alla sålda produkter skulle följden bli reparationsutgifter på 4 miljoner. Företagets erfarenhet och förväntningar utvisar att under det kommande året kommer 75 procent av de sålda varorna att vara felfria, 20 procent att ha mindre fel och 5 procent att ha större fel. I överensstämmelse med punkt 24 uppskattar ett företag sannolikheten för ett utflöde för garantiförpliktelserna som helhet.
Väntevärdet för reparationsutgiften är:
(75 % av noll) + (20 % av 1 miljon) + (5 % av 4 miljoner) = 400.000
40.Där avsättningen avser en enstaka förpliktelse, kan det enskilt mest sannolika utfallet utgöra den bästa uppskattningen. Även i ett sådant fall beaktar företaget dock andra möjliga utfall. Där andra möjliga utfall huvudsakligen antingen överstiger eller understiger det enskilt mest sannolika utfallet, blir den bästa uppskattningen ett högre respektive lägre belopp. Om ett företag exempelvis måste rätta till ett allvarligt fel i en större anläggning, som det har uppfört åt en kund, kan det enskilt mest sannolika utfallet vara att reparationen lyckas vid första försöket till en utgift på 1.000. En större avsättning görs dock om det finns en betydande risk för att ytterligare insatser krävs.
41.Avsättningen beräknas före skatt. Redovisningen av de skattemässiga konsekvenserna av avsättningen, och förändringar i dessa, behandlas i IAS 12.
Risk och osäkerhet
42.De risker och osäkerheter som oundvikligen omgärdar många händelser och förhållanden ska beaktas för att uppnå den bästa uppskattningen av en avsättning.
43.Begreppet risk beskriver variation i utfall. En riskjustering kan öka det belopp som en skuld beräknas till. Försiktighet krävs vid bedömningar under osäkra förhållanden så att intäkter eller tillgångar inte överskattas, och kostnader eller skulder inte underskattas. Osäkerhet motiverar dock inte överdrivet stora avsättningar eller avsiktligt överskattade skulder. Om exempelvis de beräknade utgifterna för ett särskilt ogynnsamt utfall uppskattas i överkant, behandlas det utfallet inte samtidigt avsiktligt som mer sannolikt än det realistiskt sett är. Aktsamhet krävs för att undvika dubbel justering för risk och osäkerhet, med åtföljande överskattning av en avsättning.
44.Upplysning om osäkerheter förknippade med avsättningsbeloppet lämnas enligt punkt 85 b.
Nuvärde
45.Där effekten av när i tiden betalning sker är väsentlig ska avsättningen utgöras av nuvärdet av de utbetalningar som förväntas krävas för att reglera förpliktelsen.
46.Till följd av pengars tidsvärde utgör de avsättningar som avser utbetalningar nära efter rapportperiodens slut en större belastning än avsättningar som avser utbetalningar av samma storlek som betalas senare. Därför nuvärdesberäknas avsättningar, där skillnaden är väsentlig.
Förordning (1274/2008/EG)
47.Diskonteringssatsen (eller -satserna) ska vara den räntesats före skatt som återspeglar aktuella marknadsbedömningar av pengars tidsvärde och de risker som är förknippade med skulden. Diskonteringssatsen ska inte återspegla sådana risker som beaktats i de uppskattade framtida kassaflödena.
Framtida händelser
48.Framtida händelser som kan påverka det belopp som krävs för att reglera en förpliktelse ska återspeglas i en avsättning, där det finns tillräckliga, objektiva omständigheter som talar för att de kommer att inträffa.
49.Förväntade framtida händelser kan vara särskilt viktiga vid beräkning av avsättningar. Ett företag kan exempelvis anse att framtida teknikförändringar medför att utgiften för sanering i slutet av en anläggnings livslängd kommer att minska. Det belopp som redovisas återspeglar en rimlig förväntan hos tekniskt kunniga, objektiva bedömare, med hänsyn tagen till alla kända omständigheter beträffande den teknik som kommer att finnas tillgänglig vid tiden för saneringen. Det är därför lämpligt att exempelvis ta hänsyn till förväntade utgiftsminskningar till följd av ökad erfarenhet av att använda befintlig teknik eller den förväntade utgiften för att använda befintlig teknik vid en större eller mer komplicerad saneringsinsats än vad som tidigare genomförts. Utvecklingen av en helt ny saneringsteknik föregrips dock inte, såvida den inte stöds av tillräckliga, objektiva omständigheter.
50.Effekten av möjlig ny lagstiftning beaktas vid beräkning av en förpliktelse när det finns tillräckliga, objektiva omständigheter som talar för att en ny lag så gott som säkert kommer att införas. De olika förhållanden som uppstår i praktiken gör det omöjligt att ange en enda händelse som en tillräcklig, objektiv omständighet i varje fall. Det krävs kännedom om både vad lagen kommer att kräva och om det är så gott som säkert att den kommer att införas. I många fall föreligger inte tillräckliga, objektiva omständigheter förrän den nya lagen har antagits.
Förväntad avyttring eller utrangering av tillgångar
51.Vinster vid förväntad avyttring eller utrangering av tillgångar ska inte beaktas vid beräkning av en avsättning.
52.Vinster vid en förväntad avyttring av en tillgång beaktas inte vid beräkning av en avsättning, även om den förväntade avyttringen är nära förknippad med den händelse som ger upphov till avsättningen. I stället redovisas sådana vinster vid den tidpunkt som framgår av den standard som behandlar de berörda tillgångarna.
Gottgörelser
53.Där en del av eller hela det belopp som krävs för att reglera en avsättning förväntas bli ersatt av en tredje part, ska gottgörelsen redovisas när, och endast när, det är så gott som säkert att den kommer att erhållas om företaget reglerar förpliktelsen. Gottgörelsen ska redovisas som en tillgång för sig i rapporten över finansiell ställning. Det belopp som redovisas för gottgörelsen får inte överstiga avsättningen.
Förordning (1274/2008/EG)
54.I rapporten över totalresultat får det belopp som motsvarar gottgörelsen dras av från den kostnad som motsvarar avsättningen.
Förordning (1274/2008/EG)
55.Ibland kan ett företag räkna med att en annan part betalar delar av eller hela det belopp som krävs för att reglera en avsättning (exempelvis genom försäkringskontrakt, skadeståndsklausuler eller leverantörsgarantier). Den andra parten kan antingen ersätta företaget för vad det betalat eller betala direkt.
56.I de flesta fall förblir företaget ansvarigt för hela beloppet i fråga, så att företaget skulle vara tvunget att reglera hela beloppet om den tredje parten av något skäl underlät att betala. Företaget avsätter då ett belopp som motsvarar hela skulden, och den förväntade gottgörelsen redovisas som tillgång i rapporten över finansiell ställning när det är så gott som säkert att gottgörelse kommer att erhållas om företaget reglerar skulden.
Förordning (1274/2008/EG)
57.I vissa fall blir företaget inte ansvarigt för den tredje partens förpliktelse om denne underlåter att betala. I ett sådant fall är företaget inte ansvarigt för denna förpliktelse och inkluderar inte den i avsättningen.
58.Som framgår av punkt 29 utgör en förpliktelse, för vilket ett företag är solidariskt ansvarigt, normalt en eventualförpliktelse i den mån det förväntas att förpliktelsen kommer att regleras av andra parter.
Förändringar i avsättningar
59.Avsättningar ska omprövas vid varje rapportperiods slut och justeras så att de återspeglar den aktuella bästa uppskattningen. Om det inte längre är sannolikt att ett utflöde av resurser kommer att krävas för att reglera förpliktelsen, ska avsättningen återföras.
Förordning (1274/2008/EG)
60.Vid nuvärdesberäkning ökas det redovisade avsättningsbeloppet över tiden som en konsekvens av att utbetalningstidpunkten närmar sig. Ökningen redovisas som låneutgift.
Användning av avsättningar
61.En avsättning ska tas i anspråk endast för de utgifter som avsättningen ursprungligen var avsedd för.
62.Endast det som den ursprungliga avsättningen var avsedd för reducerar denna. Att ställa utgifter mot en avsättning som ursprungligen gjordes i ett annat syfte skulle dölja att det är frågan om två skilda händelser.
Särskilda tillämpningar av avsättningsreglerna
Framtida rörelseförluster
63.Avsättningar får inte göras för framtida rörelseförluster.
64.Framtida rörelseförluster uppfyller inte definitionen av en skuld i punkt 10 eller de allmänna kriterierna för avsättningar i punkt 14.
65.En förväntan om framtida rörelseförluster tyder på att värdet på vissa av rörelsens tillgångar kan ha gått ned. Ett företag prövar om en värdenedgång föreligger enligt IAS 36 Nedskrivningar.
Förlustkontrakt
66.Om ett företag har ett förlustkontrakt ska en avsättning beräknas och redovisas för den befintliga förpliktelsen enligt kontraktet.
67.Många kontrakt (exempelvis vissa rutinmässiga inköpsbeställningar) kan hävas utan ersättning till motparten, och därför föreligger ingen förpliktelse. I andra kontrakt fastslås både rättigheter och skyldigheter för var och en av kontraktsparterna. Där händelser inträffar som gör ett sådant kontrakt förlustbringande faller det inom denna standards tillämpningsområde och en avsättning redovisas i rapporten över finansiell ställning. Kontrakt att verkställa längre fram som inte är förlustkontrakt faller utanför denna standards tillämpningsområde.
Förordning (1274/2008/EG)
68.Ett kontrakt är enligt denna standard ett förlustkontrakt om företagets oundvikliga utgifter för att uppfylla sina förpliktelser överstiger de förväntade ekonomiska fördelarna av det. Med de oundvikliga utgifterna menas det lägsta av å ena sidan utgifterna för att fullfölja kontraktet och å andra sidan skadestånd eller liknande ersättningar om kontraktet inte fullföljs.
68A.I utgifterna för att fullfölja kontrakt ingår utgifter som hänför sig direkt till kontraktet. Utgifter som hänför sig direkt till ett kontrakt består av både
tillkommande utgifter för att fullfölja detta kontrakt, till exempel för direkt arbete och material, och
en fördelning av andra utgifter som hänför sig direkt till fullföljandet av ett kontrakt, till exempel en fördelning av avskrivningskostnaden för en materiell anläggningstillgång som används för att fullfölja bland annat det kontraktet.
Förordning (EU) 2021/1080
69.Innan en särskild avsättning för ett förlustkontrakt fastställs skriver ett företag ned värdet på de tillgångar som används för att fullfölja kontraktet, för att återspegla inträffad värdeminskning (se IAS 36).
Förordning (EU) 2021/1080
Omstrukturering
70.Följande är exempel på vad som kan vara omstruktureringar:
Försäljning eller avveckling av en verksamhetsgren.
Nedläggningen av verksamheter i ett land eller en region, eller flyttningen av verksamheter från ett land till ett annat, eller från en region till en annan.
Förändringar i ledningsstruktur, exempelvis genom att en ledningsnivå tas bort.
Genomgripande omorganisationer som har en väsentlig effekt på verksamhetens karaktär och inriktning.
71.En avsättning för omstruktureringsutgifter görs enbart när kriterierna för avsättningar i punkt 14 är uppfyllda. Av punkterna 72–83 framgår hur de allmänna kriterierna tillämpas på omstruktureringar.
72.En informell förpliktelse att omstrukturera uppstår endast i följande fall:
Företaget har en fastställd, utförlig omstruktureringsplan av vilken minst framgår
den verksamhet, eller del av verksamhet, som berörs,
de driftsställen som främst berörs,
det ungefärliga antalet anställda, som kommer att få avgångsvederlag samt deras placering och arbetsuppgifter,
de utgifter som företaget kommer att ådra sig, och
den tidsperiod under vilken åtgärderna ska genomföras.
Företaget har skapat en välgrundad förväntan hos dem som berörs att företaget kommer att genomföra omstruktureringen, genom att påbörja genomförandet av denna plan eller att tillkännage dess huvuddrag till dem som berörs av den.
73.Att ett företag har börjat genomförandet av en omstrukturering kan exempelvis visas genom nedmontering av en fabrik, försäljning av tillgångar eller ett offentligt meddelande om planens huvudsakliga innehåll. Ett offentligt tillkännagivande av en omstruktureringsplan skapar en informell förpliktelse endast om informationen är så detaljerad och sker på sådant sätt att det skapar välgrundade förväntningar hos andra parter, såsom kunder, leverantörer och anställda (eller deras företrädare) om att företaget kommer att genomföra omstruktureringen.
74.För att en plan ska ge upphov till en informell förpliktelse när de som är berörda meddelas, behöver genomförandet vara planerat att börja så snart som möjligt och att slutföras inom en tidsram som gör betydande förändringar av planen osannolika. Om det förväntas dröja länge innan omstruktureringen inleds, eller om denna förväntas ta orimligt lång tid, är det osannolikt att planen skapar en välgrundad förväntan hos andra att företaget redan har bundit sig för en omstrukturering, eftersom tidsramen ger företaget möjligheter att ändra sina planer.
75.Ett beslut i företaget före rapportperiodens slut att omstrukturera skapar inte en informell förpliktelse vid rapportperiodens slut såvida inte företaget före rapportperiodens slut
påbörjat omstruktureringen, eller
meddelat huvuddragen i omstruktureringsplanen till dem som är berörda av den på ett tillräckligt detaljerat sätt för att orsaka en välgrundad förväntan hos dem att företaget kommer att genomföra omstruktureringen.
Om ett företag påbörjar en omstrukturering eller meddelar dess huvuddrag till berörda parter först efter rapportperiodens slut, krävs upplysning om detta enligt IAS 10 Händelser efter rapportperiodens slut om omstruktureringen är väsentlig och om utelämnande av informationen rimligen kan antas påverka de beslut som de primära användarna av allmänna finansiella rapporter fattar på grundval av dessa finansiella rapporter, som innehåller finansiell information om ett särskilt rapporterande företag.
Förordning (EU) 2019/2104
76.Även om ett ledningsbeslut i sig självt inte ger upphov till en informell förpliktelse, kan det tillsammans med andra inträffade händelser ge upphov till en förpliktelse. Exempelvis kan förhandlingar med personalföreträdare om avgångsvederlag, eller med köpare om försäljningen av en verksamhet, ha slutförts med förbehåll endast för styrelsens godkännande. När godkännandet väl har erhållits och meddelats till övriga parter, har företaget en informell förpliktelse att omstrukturera, om villkoren i punkt 72 uppfylls.
77.I vissa länder ligger det yttersta beslutet hos ett organ, vars medlemmar inkluderar företrädare för andra intressegrupper än företagsledningen (exempelvis anställda), eller kan underrättelse till sådana företrädare krävas innan beslut fattas av organet. Eftersom ett beslut av ett sådant organ innebär att information lämnats till dessa företrädare kan det ge upphov till en informell förpliktelse att omstrukturera.
78.Det uppstår ingen förpliktelse att sälja en verksamhet förrän det finns ett bindande försäljningsavtal.
79.Även när ett företag har fattat ett beslut om att sälja en verksamhet och tillkännagivit beslutet offentligt, kan det inte ha åtagit sig att sälja förrän det finns en köpare och ett bindande försäljningsavtal. Så länge det inte finns ett bindande försäljningsavtal kan företaget ändra sig. Om det inte går att finna en köpare som är beredd att köpa till rimliga villkor måste företaget faktiskt agera på annat sätt. När försäljningen av en verksamhet förväntas som en del av en omstrukturering, granskas om denna verksamhets tillgångar har minskat i värde, enligt IAS 36. När en försäljning utgör endast del av en omstrukturering, kan en informell förpliktelse uppstå för de övriga delarna av omstruktureringen innan ett bindande försäljningsavtal föreligger.
80.En avsättning för omstrukturering ska omfatta enbart de direkta utgifter som uppstår vid omstruktureringen, det vill säga sådana som både
är betingade av omstruktureringen, och
saknar samband med företagets pågående verksamheter.
81.En avsättning för omstrukturering inkluderar inte sådana utgifter som
omskolning eller omplacering av den personal som stannar kvar i företaget,
marknadsföring, eller
investeringar i nya system och distributionsnät.
Sådana utgifter hör samman med den framtida verksamheten och är inte avsättningar för omstrukturering vid rapportperiodens slut. Utgifterna redovisas därför oberoende av omstruktureringen.
Förordning (1274/2008/EG)
82.Identifierbara, framtida rörelseförluster fram till dess omstruktureringen sker inkluderas inte i en avsättning, såvida de inte är knutna till ett förlustkontrakt enligt definitionen i punkt 10.
83.Enligt punkt 51 beaktas inte vinster vid den förväntade avyttringen av tillgångar vid beräkning av en avsättning för omstrukturering, även om avyttringen ses som en del av omstruktureringen.
Upplysningar
84.För varje slag av avsättning ska företaget lämna upplysningar om följande:
Det redovisade värdet vid periodens början och slut.
De ytterligare avsättningar som gjorts under perioden, inklusive ökningar av befintliga avsättningar.
Belopp som tagits i anspråk (det vill säga vad företaget ådragit sig och vad som har belastat avsättningen) under perioden.
Outnyttjade belopp som har återförts under perioden.
Ökningen under perioden av nuvärdesberäknade belopp på grund av tidseffekten och effekten av varje ändring i diskonteringssatsen.
Jämförande information krävs inte.
85.Ett företag ska lämna följande upplysningar för varje avsättningsslag:
En kortfattad beskrivning av förpliktelsens karaktär och den förväntade tidpunkten för varje utflöde av resurser som förpliktelsen leder till.
En indikation om osäkerheterna om beloppet eller tidpunkten för dessa utflöden. Där det är nödvändigt för att ge tillräcklig information, ska ett företag upplysa om de betydelsefulla antagandena som gjorts om sådana framtida händelser, som behandlas i punkt 48.
Beloppet av varje förväntad gottgörelse, med uppgift om belopp för varje tillgång som redovisas för den förväntade gottgörelsen.
86.Såvida inte sannolikheten för en reglering av en eventualförpliktelse är ytterst liten, ska ett företag för varje slag av eventualförpliktelse vid rapportperiodens slut lämna en kortfattad beskrivning av dess karaktär och, där det är praktiskt möjligt,
en uppskattning av dess finansiella effekt, beräknad enligt punkterna 36 till 52,
en indikation om osäkerheterna beträffande beloppet eller tidpunkten för dessa utflöden, och
möjligheten att eventuell gottgörelse erhålls.
Förordning (1274/2008/EG)
87.För att bedöma vilka avsättningar eller eventualförpliktelser som kan redovisas sammanslagna är det nödvändigt att beakta om posterna är tillräckligt lika för att en enda upplysning om dem uppfyller kraven i punkterna 85 a och b samt 86 a och b. Det kan alltså vara lämpligt att som ett enda slag av avsättning behandla belopp som har att göra med garantier för olika produkter, men det skulle inte vara lämpligt att som ett enda slag behandla både belopp som har att göra med normala garantier och belopp som är föremål för rättsliga förfaranden.
88.Där både en avsättning och en eventualförpliktelse uppstår på grund av likartade omständigheter, lämnas de upplysningar som krävs i punkterna 84 till 86 på ett sätt som visar sambandet mellan avsättningen och eventualförpliktelsen.
89.Där ett inflöde av resurser är sannolikt ska ett företag lämna en kortfattad beskrivning av karaktären på eventualtillgångarna vid rapportperiodens slut och, där det är praktiskt möjligt, en uppskattning av deras finansiella effekt. Dessa ska beräknas med principerna för avsättningar i punkterna 36 till 52.
Förordning (1274/2008/EG)
90.Det är viktigt att upplysningar om eventualtillgångar inte ger vilseledande indikationer om sannolikheten för ett inflöde av resurser.
91.Där eventuell information som krävs enligt punkterna 86 och 89 inte lämnas, på grund av att det inte är praktiskt genomförbart, ska detta förhållande anges.
92.I ytterst sällsynta fall kan några eller alla av de uppgifter som krävs i punkterna 84 till 89 väntas ha en menlig inverkan på företagets förhandlingsläge i en tvist med andra parter rörande det som avsättningen, eventualförpliktelsen eller eventualtillgången gäller. I sådana fall behöver företaget inte lämna uppgifterna, men tvistens allmänna karaktär ska framgå, tillsammans med det faktum att uppgifterna inte lämnats och skälet härtill.
Övergångsbestämmelser
93.Effekten av att börja tillämpa denna standard, vid dess ikraftträdande eller tidigare, ska redovisas som en justering av ingående balanserad vinst eller förlust då standarden tillämpas första gången. Företag uppmuntras att justera ingående balanserat resultat för den tidigaste redovisningsperioden och att räkna om den jämförande informationen för alla perioder som visas. Om den jämförande informationen inte räknas om, ska detta framgå.
94.[Struken]
94A.Förlustkontrakt–Utgifter för att fullfölja kontrakt, som utfärdades i maj 2020, innebar att punkt 68A lades till och att punkt 69 ändrades. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar på kontrakt för vilka det ännu inte har uppfyllt alla sina skyldigheter i början av det räkenskapsår då det först tillämpar ändringarna (första tillämpningsdagen). Företaget ska inte räkna om jämförande information. Företaget ska i stället redovisa den kumulativa effekten av att för första gången tillämpa ändringarna som en justering av ingående balans för balanserade vinstmedel, eller annan komponent i eget kapital, enligt vad som är tillämpligt, på den första tillämpningsdagen.
Förordning (EU) 2021/1080
Ikraftträdande
95.Standarden ska tillämpas på finansiella rapporter avseende perioder som börjar den 1 juli 1999 eller senare. Tidigare tillämpning uppmuntras. Om ett företag tillämpar denna standard för räkenskapsår som börjar före den 1 juli 1999, ska företaget lämna upplysning om detta.
96.[Struken]
97–98.finns ej i en av EU antagen svensk översättning [red.anm.].
99.Genom Den årliga förbättringscykeln 2010–2012 för IFRS-standarder, som utfärdades i december 2013, ändrades punkt 5 som en konsekvensändring av ändringen av IFRS 3. Företagen ska tillämpa den ändringen framåtriktat på rörelseförvärv för vilka ändringen av IFRS 3 är tillämplig.3
Inom EU ska ändringen tillämpas för räkenskapsår som inleds den 1 februari 2015 eller senare enligt förordning (EU) 2015/28 [red.anm.].
Förordning (EU) 2015/28
100.IFRS 15 Intäkter från avtal med kunder, som utfärdades i maj 2014, innebar att punkt 5 ändrades och att punkt 6 utgick. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar när det tillämpar IFRS 154.
IFRS 15 ska tillämpas senast för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2018 eller senare enligt förordning (EU) 2016/1905 [red.anm.].
Förordning (EU) 2016/1905
101.IFRS 9, som utfärdades i juli 2014, ändrade punkt 2 och strök punkterna 97 och 98. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar när det tillämpar IFRS 95.
IFRS 9 ska senast tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2018 eller senare enligt förordning (EU) 2016/2067 [red.anm.].
Förordning (EU) 2016/2067
102.I IFRS 16, utfärdad i januari 2016, ändrades punkt 5. Ett företag ska tillämpa denna ändring i sin tillämpning av IFRS 166.
IFRS 16 ska senast tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2019 eller senare enligt förordning (EU) 2017/1986 [red.anm.].
Förordning (EU) 2017/1986
103.Genom IFRS 17, utfärdad i maj 2017, ändrades punkt 5. Ett företag ska tillämpa denna ändring när det tillämpar IFRS 177.
IFRS 17 ska senast tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2023 eller senare enligt förordning (EU) 2021/2036 [red.anm.].
Förordning (EU) 2021/2036
104.Genom Definition av väsentlig (Ändringar av IAS 1 och IAS 8), utfärdad i oktober 2018, ändrades punkt 75. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar framåtriktat för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2020 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Om ett företag tillämpar ändringarna för en tidigare period ska det lämna upplysning om detta. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar när det tillämpar ändringarna av definitionen av väsentlig i punkt 7 i IAS 1 och punkterna 5 och 6 i IAS 8.
Förordning (EU) 2019/2104
105.Förlustkontrakt–Utgifter för att fullfölja kontrakt, som utfärdades i maj 2020, innebar att punkterna 68A och 94A lades till och att punkt 69 ändrades. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2022 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. Om ett företag tillämpar ändringarna för en tidigare period ska det lämna upplysning om detta.
Förordning (EU) 2021/1080