Organisationskostnader (organisational costs)

Allmänna omkostnader - ej köp och försäljning av aktier och andelar

I flera rättsliga prövningar genom åren har företag nekats avdrag för ingående moms på kostnader för ett företags ägandefunktion eftersom kostnaderna inte har ansetts ha ett direkt eller omedelbart samband med företagets momspliktiga verksamhet. Allmänna omkostnader i ett företag är komponenter i priset på varor och tjänster som företaget säljer. Högsta förvaltningsdomstolen har i ett antal domar (RÅ 2006 ref. 19, RÅ 2009 ref. 6 m.fl.) kommit fram till att momsavdrag kan medges om kostnaden utgör en allmän omkostnad i företagets momspliktiga verksamhet. Det innebär att kostnaden ses som en komponent i priset för företagets momspliktiga försäljning av varor eller tjänster. Efter Högsta förvaltningsdomstolens domar har Skatteverket i ett ställningstagande (070423, dnr: 131 224115-07/111) kommenterat avdragsrätten för olika kostnader.

”I domar av Regeringsrätten 2006-05-16 medgavs avdrag för ingående skatt på kostnader avseende ett aktiebolags notering på börs samt för värdering av börsnoterade aktier vid offentligt uppköpserbjudande.

Skatteverket anser att avdrag med ledning av domarna ska medges för ingående skatt på andra jämförbara kostnader som avser ett bolags aktiekapital m.m. Exempel på detta är kostnader vid inlösen av aktier, nedsättning av aktiekapitalet m.m. Avdrag ska också medges avseende framtagande av årsredovisning, genomförande av bolagsstämma, förande av aktiebok samt för kallelser och meddelanden till aktieägare och liknande åtgärder. Avdragsrätt föreligger även vid kostnader i bolaget som avser administration av vinstutdelning och genomförande av fondemission.

Avgifter som ett till VPC anslutet bolag erlägger vid emissioner och för annan hantering av den egna aktien bör också anses som sådana allmänna omkostnader i verksamheten som kan medföra avdragsrätt för ingående skatt.”

Detta innebär att avdragsrätt medges för ingående moms på den typen av kostnader om företaget är betalningsskyldigt för moms. Om företaget har s.k. blandad verksamhet, dvs. säljer både momsfria och momspliktiga varor och tjänster, begränsas avdragsrätten.

Kostnader i samband med nyemission av aktier är kostnader som typiskt sett kan ses som allmänna omkostnader i en verksamhet. Om verksamheten är fullt momspliktig medges därför normalt avdrag för moms på kostnader i samband med nyemission. Det kan t.ex. avse rådgivnings- och konsultkostnader men även tryck- och annonseringskostnader vid utgivning av prospekt (RÅ 2004 ref. 60). Det finns även situationer i samband med nyemission där ett koncernmoderbolag har nekats avdrag för moms med hänvisning till koppling mellan den genomförda nyemissionen och momsbefriad självständigt bedriven låneverksamhet gentemot dotterbolagen (Kammarrätten 140821, mål nr: 624-14).

Frågan om avdragsrätt för moms på allmänna omkostnader i samband med börsintroduktion och nyemission har prövats i ett fall där ett holdingbolag endast tillhandahöll tjänster till ett dotterdotterdotterbolag i koncernen (KRNS 190517, mål nr 10056-10057-18). Kammarrätten ansåg att holdingbolaget tillhandahöll tjänster till samtliga rörelsedrivande bolag (cirka 75 bolag) även om betalning bara mottogs från dotterdotterdotterbolaget. Kammarrätten medgav därför avdragsrätt för moms. Ärendet överklagades av Skatteverket men Högsta förvaltningsdomstolen meddelade inte prövningstillstånd. Skatteverket vidhöll att avdragsrätten borde ha begränsats mot bakgrund av att inte samtliga bolag betalade för tjänster (Skatteverkets kommentar 190627, dnr: 202 289226-19/111). Efter Högsta förvaltningsdomstolens dom (HFD 2024 ref. 18) har Skatteverket fått backa på sin uppfattning att alla bolag i koncernen ska motta och betala för tjänster. I sitt ställningstagande om avdragsrätt för moms i holdingbolag (171219, dnr: 202 377677-17/111) säger Skatteverket 2024-03-21 följande. I och med HFD:s dom har ett moderbolag rätt till avdrag för moms på kostnader som uppkommit vid förvärv av dotterbolag trots att moderbolaget endast utför tjänster till ett dotterdotterbolag.

Skatteverket har i ett ställningstagande (100602, dnr: 131 367278-10/111) sammanfattat hur man ser på ett moderbolags inköp av projekteringstjänster avseende ett dotterbolags fastighet.

”Skatteverket anser att ett moderbolag endast under en förutsättning har avdragsrätt för ingående skatt hänförlig till förvärv av projekteringstjänster avseende ett dotterbolags fastighet. Så är fallet när moderbolaget visat att förvärvet ska användas till moderbolagets skattepliktiga omsättningar. Om bolaget genom objektiva omständigheter styrker att de förvärvade tjänsterna har ett direkt och omedelbart samband med en skattepliktig omsättning i bolaget eller att tjänsterna ingår i de allmänna omkostnaderna för den verksamhet som medför skattskyldighet för bolaget medges avdrag. Bedömningen av om avdragsrätt föreligger ska göras vid förvärvstillfället.”

Om ett företag har kostnader vid bolagstämma eller liknande får avdrag för ingående moms göras i enlighet med reglerna för representationsavdrag m.m. på momsområdet.

Holdingbolag

Ett holdingbolag äger andelar i andra företag. För att vara berättigat till avdrag för ingående moms på kostnader måste man först avgöra om bolagets innehav av andelar kan anses utgöra en ekonomisk verksamhet eller inte, och om holdingbolaget därmed är en beskattningsbar person. Ett holdingbolag som har som enda verksamhet att äga andelar i andra bolag utan att direkt eller indirekt delta i förvaltningen av dessa är ett passivt holdingbolag. Det är inte en beskattningsbar person och andelsinnehavet ingår inte i en ekonomisk verksamhet. Holdingbolaget har inte avdragsrätt för moms på kostnader som har samband med denna icke-ekonomiska verksamhet.

Holdingbolaget som deltar i förvaltningen av de bolag som det äger andelar i anses bedriva en ekonomisk verksamhet (aktivt holdingbolag). Genom att utföra skattepliktiga tjänster som t.ex. administrativa- eller tekniska tjänster till dotterbolagen och ta betalt för dessa tjänster anses holdingbolaget delta i förvaltningen av de ägda bolagen. Exempel på när momsen på kostnader kan komma att delas upp efter skälig grund är när ett holdingbolag även har momsfri utlåningsverksamhet till sina dotterbolag.

Flera olika rättsliga prövningar har gjorts och pågår, kring holdingbolag, se vidare ordet holdingbolag.

Rätt pris på tjänster inom en koncern

Skatteverket har i ställningstagande (190430, dnr: 202 195456-19/111) redogjort för när ett moderbolag måste omvärdera sin prissättning när de tillhandahåller koncerngemensamma tjänster till dotterbolag. Skatteverkets uppfattning är bland annat att ett moderbolags allmänna omkostnader ska påverka priset på förvaltningstjänster till sina dotterbolag. Skatteverket anser att ett koncernbolags tillhandahållande av förvaltningstjänster är unikt och därför inte kan prissättas utifrån ett marknadspris. EU-domstolen har dock tvärtom uttalat att ett moderbolags aktiva förvaltning av sitt dotterbolag kan utgöra tjänster som prissätts marknadsmässigt och inte endast utifrån moderbolagets unika situation och allmänna omkostnader. Det framgår av det svenska målet C-808/23 (Högkullen, 2025-07-03) och Skatteverket inväntar nu Högsta förvaltningsdomstolens dom. Skatteverket kommer därefter att återkomma med hur man ser på prissättning och omvärdering av priset när ett moderbolag utför förvaltningstjänster till sina dotterbolag. Ställningstagandet (190430, dnr: 202 195456-19/111) förväntas då justeras.

Enligt ett annat avgörande från EU-domstolen, (250904, C-726/23 Arcomet Towercranes) kan internpriset (transfer pricing, TP) mellan två bolag i samma koncern vara det faktiska motvärdet för tjänster när det finns ett rättsförhållande mellan bolagen. Detta gäller även om internpriset skulle ha justerats så att det är förenligt med armlängdsprincipen enligt OECD:s riktlinjer. I det avgörandet har domstolen även påpekat att bara för att fakturan inte uppfyller vissa formkrav kan inte momsavdrag nekas om det är klart att de materiella villkoren för avdragsrätten är uppfyllda. Köparen kan då i rimlig omfattning behöva visa även andra handlingar än fakturan för att styrka transaktioner och att dessa har använts för köparens beskattade transaktioner (C-726/23, punkterna 54 och 61).

För mer information, se holdingbolag och pris.

Kostnader vid inköp av aktier och andelar

Avgörande för momsavdraget är att kostnaden utgör en allmän omkostnad som objektivt sett har ett direkt och omedelbart samband med beskattningsbara transaktioner. Som exempel på det kan nämnas att kostnader för aktieköpet är direkt kopplade till försäljning av momspliktiga tjänster till det förvärvade dotterbolaget.

Skatteverket har länge hävdat att ett holdingbolag har rätt till momsavdrag för förvärvskostnader av aktier/andelar om holdingbolaget aktivt deltar i förvaltningen av just det bolag som förvärvas (171219, dnr: 202 377677-17/111). Det ansågs inte räcka att holdingbolaget tillhandahöll tjänster till ett dotterdotterbolag. Stödet hämtades i ett ärende från kammarrätten (KRNS 211221, mål nr 1318-20, Espresso House). Skatteverkets uppfattning är överspelad i och med Högsta förvaltningsdomstolens dom i det s.k. Lamiflex-målet (240312, HFD 2024 ref. 18). Enligt domstolen finns det inte krav på förvaltning av det förvärvade bolaget. Momsavdrag på förvärvskostnader kan därför medges även om tjänsterna är riktade till det förvärvade bolagets dotterbolag. I sin rättsfallskommentar (240321, dnr: 8-2831346) uttalar Skatteverket att deras tidigare ståndpunkt är överspelad.

Bedömningen av avdragsrätten ska vidare göras med beaktande av avsikten vid inköpstillfället. Om avsikten är att aktivt delta i förvaltning av dotterbolaget, kan holdingbolaget ha rätt till momsavdrag på kostnader i samband med köpet av andelarna.

Kostnader vid försäljning av aktier och andelar

Frågan om avdrag för moms på kostnader kopplade till försäljning av aktier är komplicerad genom att själva aktieförsäljningen är momsfri. Både EU-domstolen och våra svenska domstolar har prövat frågan i olika omgångar och bedömningen har varit sträng men Högsta förvaltningsdomstolen har i september 2023 återigen prövat frågan om avdragsrätt. Målet rör AB Volvo och avsåg bedömningen av ett holdingbolags samlade ekonomiska verksamhet och avdragsrätt vid försäljning av dotterbolagsaktier (HFD 2023 ref 41). Domstolen konstaterat att konsultkostnader som uppkommit i samband med en försäljning av dotterbolagsaktier hade ett sådant direkt och omedelbart samband med ett bolags samlade ekonomiska verksamhet som krävs för rätt till momsavdrag. Den omständigheten att bolagets ekonomiska verksamhet enbart bestått av momspliktiga tjänster till sina svenska dotterbolag, och att bolaget inte hade någon egen rörelse vid sidan av deltagandet i förvaltningen, saknade betydelse för bedömningen. Det här betyder att om syftet med försäljningen av dotterbolaget är att effektivisera och öka avsättningen inom den kvarvarande verksamheten genom att frigöra kapital dit, så kan kostnaderna anses ha ett sådant direkt och omedelbart samband med bolagets samlade ekonomiska verksamhet som krävs för momsavdrag. Det är bolaget som ska visa att kraven är uppfyllda. Högsta förvaltningsdomstolen återförvisade frågan om eventuell uppdelning av momsavdraget i Volvo-målet (HFD 2023 ref. 41) till Kammarrätten (Gbg 240423, mål nr 5919-5220-23 och 5922-23). Frågan var om momsavdraget ska begränsas med hänsyn till dels icke-ekonomisk verksamhet som holdingbolaget bedriver i egenskap av passivt holdingbolag (dvs. när inga momspliktiga tjänster mot ersättning sker till dotterbolag), dels den momsfria aktieförsäljningen. Kammarrätten anser att även om enbart de aktivt förvaltade dotterbolagen faktureras för tjänster, så belastas alla dotterbolag för holdingbolagets kostnader i enlighet med koncernens transfer pricing-modell. Vilken verksamhet som bedrivits i förhållande till de passivt förvaltade dotterbolagen har dock inte konkretiserats. Den metod för uppdelning som Skatteverket presenterat tar enligt domstolen inte hänsyn till ekonomiska förhållanden och avspeglar inte vilken del av den ingående momsen som skulle kunna avse en eventuell icke-ekonomisk verksamhet. Kammarrätten anser att det inte finns förutsättningar att göra en uppdelning i förhållande till icke-ekonomisk verksamhet. Kammarrätten anser inte heller att den momsfria aktieförsäljningen ska påverka momsavdragets storlek. Holdingbolaget fick därmed avdrag för all ingående moms. Skatteverket delar inte kammarrättens bedömning och har överklagat domen till Högsta förvaltningsdomstolen, HFD (rättsfallskommentar 240618, dnr: 8-2948417). HFD meddelade inte prövningstillstånd (HFD 241125, målnr: 3744-3746-2).

Det finns även rättsfall som behandlat frågan om försäljning av samtliga aktier kan anses utgöra en verksamhetsöverlåtelse. Det är en försäljning av hela verksamheten eller en väl avgränsad del som kan leda till momsavdrag på kostnader trots att själva försäljningen inte är momspliktig (se tabell längre ner).

I maj 2017 kom domen avseende Sveaskogs Förvaltnings AB från Högsta förvaltningsdomstolen (HFD 2017 ref. 20). Med den domen finns det stöd för avdrag för moms på kostnader som uppkommit i samband med aktieförsäljningar vid omstruktureringar, t.ex. ombudsarvoden och kostnader för ”due diligence” (företagsundersökning). Med hänvisning till EU-domstolens praxis och uttalanden kom Högsta förvaltningsdomstolen fram till att man vid prövning av avdragsrätten ska bedöma om kostnaden har tagits för den kvarvarande momspliktiga verksamheten. I det aktuella målet ansågs försäljningen av dotterbolagen medföra att bolaget kunde effektivisera samt frigöra kapital för den kvarvarande verksamheten. Därför ansågs kostnaderna för att sälja dotterbolagen ha ett direkt och omedelbart samband med bolagets samlade ekonomiska verksamhet. Eftersom det var momspliktig verksamhet i bolaget fick bolaget avdrag för momsen på kostnader för försäljning av dotterbolagsaktier. Till stöd för denna bedömning finns nu även domen från september 2023 (HFD 230926, målnr 1041-1043-22). Efter denna dom har Skatteverket upphävt sitt ställningstagande om inköp i samband med försäljning av aktier i dotterbolag (171219, dnr: 202 377722-17/111).

Skatteverket har i Rättslig vägledning kommenterat Högsta förvaltningsdomstolens dom (HFD 2025 ref. 26) som innebar att momsavdrag kunde göras avseende kostnader för konsulttjänster som ett företag hade för att effektivisera företagets verksamhet, inför avyttringen av den koncern som företaget ingick i. Sådana kostnader ansågs ingå i företagets ekonomiska verksamhet. Att effektiviseringen påverkade värdet av aktierna i bolaget saknade betydelse. Avdragsrätten för moms påverkades inte av den indirekta kopplingen till kommande momsfri försäljning av aktier.

Utöver Högsta förvaltningsdomstolens positiva dom avseende AB Volvo (HFD 2023 ref. 41) finns ett antal vägledande rättsfall som rör avdragsrätt för kostnader i samband med försäljning av aktier. Nedan återfinns några av dessa.