Skattenytt nr 6 2002 s. 346

G Arbetsgivaravgifter

Fråga om rätt arbetsgivare för utländska idrottsmän

RÅ 2001 ref. 50. Inför spelåret 1995/96 engagerade en svensk idrottsförening (IF) tre utländska ishockeyspelare. Kontrakt omfattande bl.a. viss minimilön och bostad i Sverige upprättades mellan IF och spelarna. IF angavs som arbetsgivare. Med kontrakten som grund sökte och fick IF uppehållstillstånd hos Invandrarverket och arbetstillstånd hos Arbetsmarknadsstyrelsen för spelarna. Spelarna registrerades hos respektive lands idrottsförbund och hos det svenska förbundet för spel hos IF. Därefter överlät IF avtalen till ett utländskt bolag, NSM, med säte på Isle of Man. Enligt ett hyresavtal mellan IF och NSM ställde NSM de tre spelarna till IF:s förfogande under samma tid som ursprungligen avtalats mellan IF och spelarna. Anställningsavtal upprättades sedan mellan de tre spelarna och NSM vilka även innefattade avtal om betalning av socialavgifter (s.k. omvänt likställighetsavtal), dvs. en överenskommelse att spelarna själva betalade sina socialavgifter i form av egenavgifter. IF betalade sedan en hyra för spelarna till NSM som avsevärt översteg den lön som NSM betalade ut till respektive spelare. De nya avtalen mellan NSM och IF respektive mellan NSM och spelarna företeddes varken för Invandrarverket eller AMS.

Skattemyndigheten fann att innehållet i avtalen och spelarnas bundenhet till IF visade att IF och inte NSM var att anse som den verkliga arbetsgivaren. Vidare ansågs spelarna genom de egna avtalen med NSM ha disponerat över den ”hyra” som IF betalat till NSM. Hela det belopp som IF betalat till NSM skulle därför ses som lön från IF till spelarna. IF ålades enligt 1 kap. 2 § och 2 kap. 3 § i den då gällande lagen (1981:691) om socialavgifter (SAL) att betala arbetsgivaravgifter på de belopp som erlagts till NSM för respektive spelare. Vidare påfördes avgiftstillägg och respitränta.

IF överklagade SKM:s beslut till länsrätten. Länsrätten biföll IF:s överklagande med hänvisning till att civilrättsligt giltiga avtal förelåg mellan de tre parterna, IF, NSM och spelarna, samt att samtliga parter fullföljt sina åtaganden enligt avtalen.

SKM överklagade till kammarrätten, som biföll överklagandet. KR fann att även om det förelåg civilrättsligt giltiga avtal om inhyrning av arbetskraft, uteslöt inte detta att det fanns ett arbetsgivar-/arbetstagarförhållande mellan IF och spelarna. En helhetsbedömning av de faktiska omständigheterna i målet måste göras. Vid en samlad bedömning fann KR att IF och inte NSM uppbördsrättsligt var att anse som arbetsgivare för de tre inhyrda spelarna. IF skulle därför betala arbetsgivaravgifter på de belopp som förmedlats till NSM, då beloppen i sin helhet ansågs ha disponerats av spelarna och därmed utgjorde skattepliktig lön för dem. KR undanröjde dock avgiftstillägget.

IF överklagade till Regeringsrätten. Enligt IF var fråga om inhyrning av arbetskraft från ett utländskt bemanningsföretag, varför hela det belopp som IF betalade till NSM var att se som hyresersättning för de tre spelarna. Lönen till spelarna hade avtalats mellan spelarna och NSM. Oavsett om fråga var om egna anställda eller om inhyrd arbetskraft var det naturligt att IF bestämde över arbetskraften och tillgodogjorde sig nyttan av utfört arbete. Bemanningsföretagens verksamhet är accepterad och dessa och inte hyrestagarna är att se som arbetsgivare till sin personal.

Regeringsrätten medgav prövningstillstånd. Huvudfrågan i målet gällde om ett sådant rättsförhållande hade etablerats mellan IF och spelarna att IF och inte NSM var att se som arbetsgivare enligt lagen om socialavgifter. Dessutom prövade RR frågorna om vilket belopp som i förekommande fall skulle utgöra underlag för arbetsgivaravgifter, hela den till NSM utbetalade hyran eller endast de belopp som spelarna mottagit från NSM, samt om hänsyn kunde tas till spelarnas kostnader och erlagda egenavgifter vid beräkning av avgiftsunderlaget.

RR konstaterar inledningsvis att det enligt lagen (1993:440) om privat arbetsförmedling och uthyrning av arbetskraft är fullt tillåtet för ett enskilt företag – svenskt som utländskt – att bedriva uthyrning av arbetskraft och att det normala i dessa fall är att arbetstagaren ses som anställd av uthyrningsföretaget under den tid som uthyrningen pågår. RR påpekar också att frågan om uthyrning av arbetskraft i internationella förhållanden har uppmärksammats av OECD:s kommitté för skattefrågor i samband med behandlingen av den s.k. montörregeln i modellavtalet för undvikande av dubbelbeskattning. Kommittén hade konstaterat att montörregeln gett upphov till talrika fall av missbruk genom användning av internationell uthyrning. Kommittén säger bl.a. i sin kommentar till bestämmelsen: ”I detta sammanhang bör det faktiska förhållandet ha företräde framför formen, dvs. varje fall bör undersökas i syfte att se om arbetsgivarfunktionerna utövades huvudsakligen av förmedlaren eller brukaren... Vid avgörande av denna fråga kan de behöriga myndigheterna hänvisa ... också till en rad omständigheter som gör det möjligt att fastställa att den verklige arbetsgivaren är brukaren (och inte den utländske förmedlaren)”. RR påpekar att citatet rör dubbelbeskattningsfrågor och inte direkt tar sikte på arbetsgivarbegreppet i samband med socialavgifter, men att ”Detta hindrar dock inte att kommentaren är av intresse i målet som ett auktoritativt uttalande om en likartad problematik på ett nära angränsande område...”.

RR anser att de olika avtalen mellan IF, NSM och spelarna mycket väl kan anses vara civilrättsligt bindande parterna emellan, men att detta inte betyder ”...att den av parterna valda rubriceringen måste följas vid tillämpningen av SAL. Regeringsrätten har att med utgångspunkt i avtalens materiella föreskrifter och övriga omständigheter i målet avgöra om rättsförhållandet mellan IF och spelarna har en sådan faktisk innebörd att det vid en tolkning och tillämpning av SAL skall klassificeras som ett anställningsförhållande, som en inhyrning av arbetskraft som är anställd endast hos uthyraren eller på något annat sätt”.

I första hand har RR att göra ”en helhetsbedömning av de omständigheter i målet som kan anses ha betydelse för klassificeringen av rättsförhållandena mellan IF och spelarna”. Det är enligt RR:s mening av ”väsentlig betydelse vad som gällt i fråga om behandlingen av spelarna i ekonomiskt och socialt hänseende”. RR framhåller att IF på ett tidigt stadium gentemot Statens invandrarverk framstått som blivande arbetsgivare för spelarna och att man när sedan nya avtal skrevs, inte anmält de ändrade förhållandena. Ett annat viktigt förhållande – som också tas upp som ett huvudkriterium i den nämnda OECD-kommentaren – är rätten till arbetsresultatet, ansvaret och risken för detta. Även om NSM haft ett allmänt intresse av spelarnas framgångar är det ändå IF som fått del av det ”omedelbara resultatet av spelarnas prestationer”. Det är också IF som i stort sett ensamt burit risken att spelarna kunnat drabbas av sjukdom eller annan form av spelhinder.

RR anför vidare att ”Vid den helhetsbedömning som ska göras i målet är det emellertid också av intresse att närmare undersöka vilka funktioner NSM har fyllt i samband med att spelarna var engagerade hos föreningen”. Avtalen mellan NSM och spelarna har rubricerats som anställningsavtal. Avtalen innehåller också moment som är betecknande för anställningsavtal. Huvudsyftet med NSM:s verksamhet har emellertid uppgetts vara att skapa en långsiktig ekonomisk trygghet för spelarna genom att på olika sätt placera verksamhetens överskott i trygghetsfonder, vinstandelsstiftelser eller individuella pensioner och försäkringar. På grund av detta och annat som uppgetts om NSM:s verksamhet finner RR ”...att det finns fog för bedömningen att bolaget...mindre fyllt arbetsgivarfunktioner ...än haft ställning som en av spelarna anlitad förvaltare, som haft till uppgift att uppbära, långsiktigt placera och i en framtid till spelarna betala ut den del av ersättningen från IF som inte gått åt för att bestrida deras kontantlöner och kostnaderna för NSM:s verksamhet.”

RR:s sammantagna bedömning blir att med beaktande av det ekonomiska och sociala ansvaret för spelarna samt nyttan och risken med deras prestationer är rättsförhållandet mellan IF och spelarna ett anställningsförhållande i SAL:s mening.

Beträffande beräkningen av avgiftsunderlaget fann RR att den ersättning som IF betalat till NSM inte till någon del kunde ses som ersättning för förmedling av arbetskraft. Det i 2 kap. 3 § 1 st. SAL uppställda kravet att arbetsgivaren skall ha ”utgett” ersättning till arbetstagaren måste anses uppfyllt, trots att ersättningen utbetalats till tredje man. Eftersom spelarna själva hade anlitat den som skulle förvalta beloppen för deras räkning ansågs de ha disponerat över beloppen. Hela beloppet var alltså att se som ersättning för arbete från IF till spelarna och skulle i sin helhet ingå i IF:s avgiftsunderlag för arbetsgivaravgifter.

RR avslog IF:s överklagande.

IF hade även i ett andrahandsyrkande begärt att spelarnas kostnader för NSM:s förvaltning och andra tjänster till spelarna skulle avräknas från avgiftsunderlaget. RR fann emellertid att dessa kostnader inte var att se som kostnader i spelarnas arbete för IF. Yrkandet om kostnadsavdrag kunde inte bifallas.

Ett ytterligare yrkandet från IF att hänsyn vid avgiftsberäkningen skulle tas till de egenavgifter som spelarna betalat, avvisades av RR. Laglig möjlighet saknades i målet att pröva frågan om återbetalning av avgifter som påförts någon annan än IF.

Yvonne Svenström

För erfarna

Välkommen! Hos oss hittar du alla ekonomiska regelverk du behöver samlat på en enda digital plats. Fördjupa dig i allt från EU-rätt till självreglering, tidskrifter eller använd Rättserien där experter guidar dig till snabba svar.
  • Regler

    Här hittar du uppdaterat rättsligt material inom EU-rätt, svenska lagar och myndighetsföreskrifter. Du kan även hitta historik från 2008 och framåt.

  • Avancerad sök

    Filtrera dina sökningar och hitta rätt dokument snabbare. Vet du att det är en lag du söker efter kan du välja att visa bara de träffarna.

  • Markera & Anteckna

    Här kan du smidigt markera, anteckna och dela de avsnitt av texterna som är viktigast för dig och dina kollegor.

  • Rättserien

    Här kan du bekräfta dina kunskaper och enkelt hitta nya vägar till andra områden.

  • Jag vill veta mer

och oerfarna

Välkommen! Det kan vara svårt att hitta rätt ibland, så därför har vi samlat allt inom ekonomiska regler på ett och samma ställe. Navigera, sök eller använd Rättserien för att få svar på dina frågor.
  • Rättserien

    Här hittar du tydliga förklaringar till tusentals termer och information om var och hur du kan fördjupa dig. Till Rättserien

  • Navigering

    Allt relevant material hittar du samlat inom respektive ämnesområde.

  • Anteckna

    Skapa egna anteckningar för hur du ska gå till väga vid komplicerade regeltolkningar. Dela gärna med dig eller spara tips från dina kollegor!

  • Markera

    Använd överstrykningspennan och hitta tillbaka till det viktigaste nästa gång.

  • Jag vill veta mer

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2019 2020 2021
31 maj 0,05 -0,01 0,28
30 nov -0,09 -0,10  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...