Skattenytt Internationellt

Mervärdesskatt

Rådet har beslutat att förlänga försöksverksamheten med reducerade skattesatser för vissa arbetsintensiva tjänster med ett år. Medlemsländerna har därmed möjlighet att tillämpa en reducerad skattesats på dessa tjänster till den 31 december 2003.

(Direktiv 2002/92/EG av den 3 december 2002 om ändring av direktiv 77/388/EEG i syfte att förlänga möjligheten att tillåta medlemsstaterna att tillämpa reducerade mervärdesskattesatser på vissa arbetsintensiva tjänster. EGT L 331 2002 s. 27.)

Etableringsfrihet och fri rörlighet för kapital

EG-domstolen har i en dom den 21 november 2002 prövat om de svenska bestämmelserna om beskattning vid underprisöverlåtelse till utländskt bolag (tidigare 3 § 1 h mom. SIL, numera 53 kap. IL) är förenliga med EG-fördragets bestämmelser om etableringsfrihet och fri rörlighet för kapital. Enligt de svenska bestämmelserna får en underprisöverlåtelse av aktier till ett bolag som överlåtaren äger andel i olika skattekonsekvenser beroende på om det är ett svenskt eller ett utländskt bolag som är köpare. Om överlåtelsen sker till ett svenskt bolag medför den ingen beskattning av upplupen kapitalvinst på de överlåtna aktierna. Om överlåtelsen sker till ett utländskt bolag skall aktierna däremot anses avyttrade till marknadsvärdet, vilket innebär att beskattning av upplupen kapitalvinst utlöses i och med överlåtelsen. Detsamma gäller om aktierna avyttras till ett svenskt bolag som ägs av ett utländskt bolag, om överlåtaren äger andel i det utländska bolaget. Frågan i målet var om denna olikbehandling är förenlig med de ovannämnda fördragsfriheterna.

EG-domstolen började med att konstatera att fördragsreglerna om etableringsfrihet i sig är tillämpliga på den typ av transaktion som regleras i de svenska bestämmelserna. RSV:s invändning att det i det aktuella fallet endast var fråga om ändrade former för ägandet av en svensk näringsverksamhet som efter överlåtelsen alltjämt skulle komma att bedrivas i Sverige, och att det därmed rörde sig om ett rent internt förhållande, godtogs således inte. Domstolen menade vidare att de svenska bestämmelserna måste anses utgöra en inskränkning i etableringsfriheten både för överlåtaren och för det utländska bolaget. När det gäller överlåtaren kan bestämmelserna enligt domstolen avskräcka denne från att bedriva verksamhet i en annan medlemsstat genom ett utländskt bolag. Bestämmelserna får alltså till effekt att svenskar ”hålls inne” i Sverige eftersom underprisöverlåtelser till egna bolag beskattas hårdare om bolaget är utländskt än om det är svenskt. När det gäller det utländska bolaget framhöll domstolen att bestämmelserna kan avhålla detta från att driva verksamhet genom ett svenskt dotterbolag, eftersom även underprisöverlåtelser till detta dotterbolag träffas av de svenska reglerna om överlåtaren äger andelar i det utländska moderbolaget. I den delen rör det sig således om att utländska bolag ”stängs ute” från den svenska marknaden, dvs. en form av diskriminering.

RSV hade i målet gjort gällande att den skattskyldige i det aktuella fallet inte borde få åberopa bestämmelserna om etableringsfrihet eftersom det prövade förfarandet kunde anses utgöra ett missbruk av denna rättighet. RSV menade nämligen att det fanns starka skatteflyktsskäl kopplade till transaktionen och att denna företagits uteslutande för att uppnå en skatteförmån. Det är intressant att notera att EG-domstolen principiellt synes acceptera att skattskyldiga i vissa fall kan nekas att åberopa sin rätt enligt fördraget om denna rätt har missbrukats. För att så skall kunna ske krävs dock enligt domstolen en prövning i det enskilda fallet, varvid även den aktuella fördragsbestämmelsens syfte måste beaktas. Eftersom den svenska bestämmelsen generellt missgynnar transaktioner med utländska bolag tillåter den ingen sådan prövning i det enskilda fallet av om missbruk föreligger eller inte. Domstolen framhöll också att kriteriet för den negativa särbehandlingen, nämligen att det köpande bolaget är utländskt, avser själva utövandet av den etableringsfrihet som garanteras genom fördraget. Att företa en sådan transaktion som omfattas av bestämmelsen, dvs. att sälja aktier till ett utländskt bolag, kan således enligt domstolen i sig inte anses utgöra ett missbruk av etableringsrätten. Domstolen avvisade därför denna invändning.

Domstolen hade sedan att ta ställning till om de svenska bestämmelserna ändå kunde anses rättfärdigade p.g.a. tvingande hänsyn till allmänintresset. Den konstaterade därvid, helt i enlighet med tidigare praxis, att bara det faktum att ett utsträckande av skatteförmånen även till transaktioner med utländska bolag skulle kosta pengar för svenska staten i form av minskade skatteintäkter inte i sig kan rättfärdiga bestämmelserna. Om bestämmelserna däremot är nödvändiga för att säkerställa kongruensen i skattesystemet skulle de enligt domstolen eventuellt kunna försvaras på den grunden, under förutsättning av de också kan anses proportionella samt ägnade att tillgodose detta syfte (jfr mål C-204/90 Bachmann). Kongruensen skulle i detta fall bestå i att uppskov med beskattningen av övervärdet endast skall behöva medges om det kan säkerställas att Sverige i ett senare skede kan beskatta detta övervärde när det realiseras. Så kan inte ske vid överlåtelser till utländska bolag om aktieägaren flyttar utomlands och sedan avyttrar sina andelar i det utländska bolaget (den s.k. tioårsregeln gäller ju endast vid avyttring av svenska aktier).

EG-domstolen konstaterade dock att det inte heller vid överlåtelser till svenska bolag finns någon strikt överensstämmelse mellan medgivande av uppskov med beskattningen av övervärdet och den slutliga beskattningen av detta övervärde. Om den skattskyldige efter en sådan överlåtelse flyttar utomlands förlorar Sverige nämligen enligt gällande dubbelbeskattningsavtal efter fem år sin möjlighet att beskatta en avyttring av andelarna i det köpande bolaget. De svenska reglerna innebär således ingen sådan absolut kongruens i det enskilda fallet mellan medgivande och återtagande av en skatteförmån som var fallet i Bachmann-målet. I stället har kongruensen blivit en fråga om reciprocitet mellan de avtalsslutande staterna, och denna typ av kongruens kan enligt tidigare praxis inte motivera ett undantag från fördragsfriheterna (jfr mål C-80/94 Wielockx). Dessutom menade domstolen att de ifrågasatta reglerna i vart fall inte kan anses nödvändiga och stå i proportion till syftet att säkerställa kongruensen i skattesystemet. Domstolen framhöll att kongruensen skulle kunna uppnås med mindre ingripande medel som särskilt skulle inrikta sig på risken att den skattskyldige flyttar utomlands och som skulle gälla alla typer av aktieöverlåtelser som medför samma objektiva risk. Som exempel på en sådan åtgärd angav domstolen ställande av säkerhet eller andra garantier som är nödvändiga för att säkerställa att skatten betalas när överlåtaren slutligt flyttar utomlands.

Det sistnämnda uttalandet från domstolen är onekligen mycket intressant. Frågan är om man kan tolka detta uttalande som ett principiellt accepterande av s.k. utflyttnings- eller exitskatter, dvs. skatteregler enligt vilka beskattning utlöses p.g.a. att den skattskyldige flyttar utomlands. Sådana skatter kan ju utan tvekan avhålla den skattskyldige från att flytta och därmed i sig verka som ett hinder för den fria rörligheten. Att EG-domstolen generellt skulle acceptera den typen av skatteregler förefaller knappast troligt och man bör därför akta sig för att övertolka detta uttalande av domstolen. Varje sådan skatteregel får nog prövas utifrån sina egna premisser och det måste då bl.a. bedömas om kraven på proportionalitet och ändamålsenlighet är uppfyllda. Det finns ännu inget avgörande från EG-domstolen som gäller en renodlad utflyttningsskatteregel, men ett sådan fall har anhängiggjorts (C-9/02 de Lasteyrie du Saillant).

En annan aspekt på möjligheten att ta tillbaka ett skatteuppskov i ett senare skede, och alltså på kongruensen i skattesystemet, är möjligheten för Sverige att beskatta det förvärvande bolaget när detta vidareförsäljer aktierna. Om förvärvaren är ett svenskt bolag kommer ju denna försäljning att beskattas i Sverige. Om förvärvaren däremot är ett utländskt bolag inträder ingen svensk beskattning vid vidareförsäljningen. Denna aspekt på kongruensfrågan berörs dock inte alls i domen, varför det är oklart om den överhuvudtaget uppmärksammades av domstolen.

I tidigare praxis har domstolen slagit fast att, förutom skattesystemets kongruens, även önskemål att motverka skatteflykt och att upprätthålla en effektiv skattekontroll är sådana hänsyn som i och för sig kan motivera ett undantag från fördragsfriheterna. Här, liksom i många tidigare fall, konstaterade domstolen dock att även om sådana önskemål låg bakom de prövade bestämmelserna kunde de inte anses vara vare sig proportionella eller ändamålsenliga. Även denna invändning avvisades därmed och domstolen kunde därför konstatera att de svenska bestämmelserna strider mot etableringsfriheten i fördraget.

Regeringsrätten hade också frågat om de aktuella svenska bestämmelserna strider mot den fria rörligheten för kapital. EG-domstolen framhöll att den endast hade anledning att besvara denna fråga i den mån de svenska reglerna medför en fristående inskränkning av den fria rörligheten för kapital i situationer då reglerna om etableringsfrihet inte är tillämpliga. Så är enligt domstolen fallet om aktieöverlåtelsen sker till ett utländskt bolag i vilket överlåtarens andelsinnehav inte är tillräckligt stort för att ge honom ett obestridligt inflytande över detta bolags beslut och en möjlighet att bestämma över dess verksamhet. De aktuella bestämmelserna kan då inte anses kränka den skattskyldiges etableringsfrihet eftersom innehavet i det utländska bolaget inte utgör en etablering i fördragets mening. Däremot inskränker bestämmelserna enligt domstolen den fria rörligheten för kapital eftersom de kan avhålla den skattskyldige från att överlåta aktier till utländska bolag. Domstolen konstaterade sedan att denna inskränkning, av samma anledningar som angivits beträffande etableringsfriheten, inte kan rättfärdigas. Genom domen bekräftas därmed det synsätt EG-domstolen gav uttryck för i målet C-35/98 Verkooijen, nämligen att möjligheten att rättfärdiga inskränkningar i den fria rörligheten för kapital i princip är densamma som för övriga fördragsfriheter.

(Mål C-436/00 X och Y)

Mervärdesskatt

EG-domstolen har i en dom den 15 oktober 2002 fällt Tyskland för fördragsbrott eftersom landet inte implementerat artikel 11 i det sjätte momsdirektivet (77/ 388/EEG) på ett korrekt sätt. Närmare bestämt består den felaktiga implementeringen i att Tyskland inte infört bestämmelser som möjliggör en justering av beskattningsunderlaget för skattskyldiga som har utgivit återbetalning i samband med inlösen av rabattkuponger.

(Mål C-427/98 Kommissionen mot Tyskland)

Indirekt skatt på kapitalanskaffning

EG-domstolen har i tre domar den 17 oktober 2002 tolkat bestämmelserna om kapitaltillskott i artiklarna 4 och 5 i direktiv 69/335/EEG om indirekta skatter på kapitalanskaffning. Domstolen kom fram till att dessa bestämmelser under vissa förutsättningar kan vara tillämpliga vid kapitaltillskott i form av nyemission och utfärdande av vinstandelsbevis även när tillskottet kommer från andra än delägare i det bolag som erhåller tillskottet.

(Mål C-339/99 Energie Steiermark, mål C-71/00 Develop Baudurchführungs- und Stadtentwicklung och mål C-138/00 Solida Raiffeisen Immobilien Leasing)

Mervärdesskatt

Den svenska mervärdesskattelagen (ML) bygger till mycket stor del på de EG-rättsliga mervärdesskattedirektiven, särskilt det sjätte direktivet (77/388/EEG). Regeringen föreslår i en proposition vissa ytterligare anpassningar av ML till EG:s momssystem. Ändringarna är huvudsakligen av systematisk och teknisk karaktär.

(Prop. 2002/03:5 Vissa mervärdesskattefrågor, m.m. Se även under rubriken ”Betänkanden” nedan)

Skattebasutredningen

Skattebasutredningen har nu lagt fram sitt betänkande. Den övergripande uppgiften för utredningen har varit att göra en samlad bedömning av hur den svenska skattestrukturen bör vara utformad i en internationaliserad värld om de välfärdspolitiska ambitionerna samtidigt skall bevaras på dagens nivå. Utredningens slutsats är att det finns goda skattemässiga förutsättningar att även i framtiden kunna finansiera ett väl fungerande välfärdssamhälle på dagens ambitionsnivå. En förutsättning är dock att Sverige vårdar och utvecklar skattesystemet. Utredningen vill bidra till detta arbete framför allt genom att söka ge ett förbättrat underlag för framtida skattepolitiska prioriteringar.

Utredningen har gjort en genomgång av hela skatteområdet och presenterar en lång rad mer eller mindre genomgripande förslag. Till de mer uppmärksammade hör ett slopande av arvs- och gåvoskatten för skatteklass 1 samt en breddning av basen för förmögenhetsskatten till samtliga viktiga förmögenhetstillgångar och en kraftig sänkning av skattesatsen. Om detta skulle anses stöta på alltför svåra problem bör förmögenhetsskatten enligt utredningen slopas helt. När det gäller bolagsskatten menar utredningen att om viktiga länder inom EU går före och sänker bolagsskatten bör Sverige ha en beredskap att följa med ner till en skattenivå på 25 procent. Även när det gäller momsen bör Sverige, under förutsättning att det utvecklas ett starkt konvergenstryck inom EU, enligt utredningen ha en beredskap för att kunna minska gapet mellan den svenska skattesatsen på 25 procent och EU:s miniminivå på 15 procent. En rimlig ambition vore då att komma ned till 20 procent. Eftersom momsbasen i många avseenden är en av de verkligt breda och stabila skattebaserna bör dock förstahandsalternativet enligt utredningen vara att stanna vid 22 procent.

När det gäller EU-samarbetet på skatteområdet menar utredningen vidare att Sverige bör verka för en harmonisering av basdefinitioner och miniminivåer inom EU för de mest lättrörliga skattebaserna. Utredningen går här ifrån den officiella svenska linjen när den, i syfte att skynda på detta arbete, anser att medlemsländerna måste ge upp sitt veto på vissa områden. För de mer trögrörliga baserna, i första hand hushållens arbetsinkomster och företagens lönesumma, menar utredningen dock att EU:s strategi bör vara den motsatta. Här bör inriktningen vara att maximalt skydda och underlätta staternas möjligheter att upprätthålla olika beskattningsnivåer.

(SOU 2002:47 Våra skatter?)

CFC-regler

Ett förslag till ändring av de svenska CFC-reglerna lades fram i SOU 2001:11. Förslaget kritiserades av flera remissinstanser och har nu omarbetats inom Finansdepartementet. Enligt det nya förslaget skall det finnas en generell regel som definierar vad som skall anses som lågbeskattade inkomster och därmed enligt huvudregeln träffas av CFC-beskattning. Undantag skall sedan göras för inkomster hos utländska juridiska personer som hör hemma i en stat som räknas upp på en lista. Listan omfattar ett flertal stater, även sådana med vilka Sverige inte slutit dubbelbeskattningsavtal. Vidare föreslås som huvudregel att CFC-beskattning sker av nettoinkomster i stället för av bruttointäkten, vilket var det som utredningen föreslog.

(Finansdepartementets PM Fi 2001/709)

Mervärdesskatt

Som ett led i arbetet med att ytterligare anpassa mervärdesskattelagen (ML) till EG-rätten har nu lagts fram ett utredningsbetänkande angående denna fråga. Den övergripande målsättningen med utredningens arbete har varit att förbättra förutsättningarna för en tolkning och tillämpning av ML i konformitet med det sjätte direktivet. Utredningens arbete har därvid inriktats på att ge vissa av de gemenskapsrättsliga begrepp som det europeiska momssystemet bygger på en tydligare motsvarighet i den svenska lagen. Förslagen innebär både ett förtydligande av vad som gäller i dagsläget och en anpassning till EG-rätten i fråga om ML:s systematik och teminologi.

(SOU 2002:74 Mervärdesskatt i ett EG-rättsligt perspektiv)

Nordiska avtalet

Regeringen föreslår i en proposition att riksdagen godkänner ett avtal mellan Sverige och Norge om särskilda bestämmelser för undvikande av dubbelbeskattning vid byggande, underhåll och drift av gränsbron som ingår i den nya Svinesundsförbindelsen samt – med anledning av avtalet – antar en lag om ändring i lagen om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska medlemsländerna. Enligt avtalet skall inkomst, vinst eller förmögenhet som har samband med byggandet, underhållet eller driften av bron beskattas endast i hemviststaten.

(Prop. 2002/03:16 Avtal med Norge om den nya Svinesundsförbindelsen)

Redaktör Kristina Ståhl