EG-domstolens domar

A1 Etableringsfrihet och fri rörlighet för kapital

EG-domstolen har i mål C-436/00 X och Y prövat om de svenska bestämmelserna om beskattning vid underprisöverlåtelse till utländskt bolag (tidigare 3 § 1 h mom. SIL, numera 53 kap. IL) är förenliga med EG-fördragets bestämmelser om etableringsfrihet och fri rörlighet för kapital. Enligt de svenska bestämmelserna får en underprisöverlåtelse av aktier till ett bolag som överlåtaren äger andel i olika skattekonsekvenser beroende på om det är ett svenskt eller ett utländskt bolag som är köpare. Om överlåtelsen sker till ett svenskt bolag medför den ingen beskattning av upplupen kapitalvinst på de överlåtna aktierna. Om överlåtelsen sker till ett utländskt bolag skall aktierna däremot anses avyttrade till marknadsvärdet, vilket innebär att beskattning av upplupen kapitalvinst utlöses i och med överlåtelsen. Detsamma gäller om aktierna avyttras till ett svenskt bolag som ägs av ett utländskt bolag, om överlåtaren äger andel i det utländska bolaget. Frågan i målet var om denna olikbehandling är förenlig med de ovannämnda fördragsfriheterna.

EG-domstolen började med att konstatera att fördragsreglerna om etableringsfrihet i sig är tillämpliga på den typ av transaktion som regleras i de svenska bestämmelserna. RSV:s invändning att det i det aktuella fallet endast var fråga om ändrade former för ägandet av en svensk näringsverksamhet som efter överlåtelsen alltjämt skulle komma att bedrivas i Sverige, och att det därmed rörde sig om ett rent internt förhållande, godtogs således inte. Domstolen menade vidare att de svenska bestämmelserna måste anses utgöra en inskränkning i etableringsfriheten både för överlåtaren och för det utländska bolaget. När det gäller överlåtaren kan bestämmelserna enligt domstolen avskräcka denne från att bedriva verksamhet i en annan medlemsstat genom ett utländskt bolag. Bestämmelserna får alltså till effekt att svenskar ”stängs inne” i Sverige eftersom underprisöverlåtelser till egna bolag beskattas hårdare om bolaget är utländskt än om det är svenskt. När det gäller det utländska bolaget framhöll domstolen att bestämmelserna kan avhålla detta från att driva verksamhet genom ett svenskt dotterbolag, eftersom även underprisöverlåtelser till detta dotterbolag träffas av de svenska reglerna om överlåtaren äger andelar i det utländska moderbolaget. I den delen rör det sig således om att utländska bolag ”stängs ute” från den svenska marknaden. Domstolen bekräftade därmed sin tidigare praxis att det subjekt vars etableringsfrihet inskränks p.g.a. av en nationell skattebestämmelse inte nödvändigtvis måste samma subjekt som träffas av själva skatteuttaget (se t.ex. mål C-1/93 Halliburton).

RSV hade i målet gjort gällande att den skattskyldige i det aktuella fallet inte borde få åberopa bestämmelserna om etableringsfrihet eftersom det prövade förfarandet kunde anses utgöra ett missbruk av denna rättighet. RSV menade nämligen att det fanns starka skatteflyktsskäl kopplade till transaktionen och att denna företagits uteslutande för att uppnå en skatteförmån. Det är intressant att notera att EG-domstolen principiellt synes acceptera att skattskyldiga i vissa fall kan nekas att åberopa sin rätt enligt fördraget om denna rätt har missbrukats. För att så skall kunna ske krävs dock enligt domstolen en prövning i det enskilda fallet, varvid även den aktuella fördragsbestämmelsens syfte måste beaktas. Eftersom de svenska bestämmelserna generellt missgynnar transaktioner med utländska bolag tillåter de ingen sådan prövning i det enskilda fallet av om missbruk föreligger eller inte. Domstolen framhöll också att kriteriet för den negativa särbehandlingen, nämligen att det köpande bolaget är utländskt, avser själva utövandet av den etableringsfrihet som garanteras genom fördraget. Att företa en sådan transaktion som omfattas av bestämmelserna, d.v.s. att sälja aktier till ett utländskt bolag, kan således enligt domstolen i sig inte anses utgöra ett missbruk av etableringsrätten. Domstolen avvisade därför denna invändning.

Domstolen hade sedan att ta ställning till om de svenska bestämmelserna ändå kunde anses rättfärdigade p.g.a. tvingande hänsyn till allmänintresset. Den konstaterade därvid, helt i enlighet med tidigare praxis, att bara det faktum att ett utsträckande av skatteförmånen även till transaktioner med utländska bolag skulle kosta pengar för svenska staten i form av minskade skatteintäkter inte i sig kunde rättfärdiga bestämmelserna. Om bestämmelserna däremot var nödvändiga för att säkerställa kongruensen i skattesystemet skulle de enligt domstolen eventuellt kunna försvaras på den grunden, under förutsättning av de också kunde anses proportionella samt ägnade att tillgodose detta syfte (jfr mål C-204/90 Bachmann). Kongruensen skulle i detta fall bestå i att uppskov med beskattningen av övervärdet endast skulle behöva medges om det kunde säkerställas att Sverige i ett senare skede skulle kunna beskatta detta övervärde när det realiserades. Så kan inte ske vid överlåtelser till utländska bolag om aktieägaren flyttar utomlands och sedan avyttrar sina andelar i det utländska bolaget (den s.k. tioårsregeln gäller ju endast vid avyttring av svenska aktier).

EG-domstolen konstaterade dock att det inte heller vid överlåtelser till svenska bolag finns någon strikt överensstämmelse mellan medgivande av uppskov med beskattningen av övervärdet och den slutliga beskattningen av detta övervärde. Om den skattskyldige efter en sådan överlåtelse flyttar utomlands förlorar Sverige nämligen enligt gällande dubbelbeskattningsavtal efter fem år sin möjlighet att beskatta en avyttring av andelarna i det köpande bolaget. De svenska reglerna innebar således enligt domstolen ingen sådan absolut kongruens i det enskilda fallet mellan medgivande och återtagande av en skatteförmån som var fallet i Bachmann-målet. I stället hade kongruensen blivit en fråga om reciprocitet mellan de avtalsslutande staterna, och denna typ av kongruens kan enligt tidigare praxis inte motivera ett undantag från fördragsfriheterna (jfr mål C-80/94 Wielockx). Dessutom menade domstolen att de ifrågasatta reglerna i vart fall inte kunde anses nödvändiga och stå i proportion till syftet att säkerställa kongruensen i skattesystemet. Domstolen framhöll att kongruensen skulle kunna uppnås med mindre ingripande medel som särskilt skulle inrikta sig på risken att den skattskyldige flyttar utomlands och som skulle gälla alla typer av aktieöverlåtelser som medförde samma objektiva risk. Som exempel på en sådan åtgärd angav domstolen ställande av säkerhet eller andra garantier som är nödvändiga för att säkerställa att skatten betalas när överlåtaren slutligt flyttar utomlands.

Det sistnämnda uttalandet från domstolen är onekligen mycket intressant. Frågan är om man kan tolka detta uttalande som ett principiellt accepterande av s.k. utflyttnings- eller exitskatter, d.v.s. skatteregler enligt vilka beskattning utlöses p.g.a. att den skattskyldige flyttar utomlands. Sådana skatter kan ju utan tvekan avhålla den skattskyldige från att flytta och därmed i sig verka som ett hinder för den fria rörligheten. Att EG-domstolen generellt skulle acceptera den typen av skatteregler förefaller knappast troligt och man bör därför akta sig för att övertolka detta uttalande av domstolen. Varje sådan skatteregel får nog prövas utifrån sina egna premisser och det måste då bl.a. bedömas om kraven på proportionalitet och ändamålsenlighet är uppfyllda. Det finns ännu inget avgörande från EG-domstolen som gäller en renodlad utflyttningsskatteregel, men ett sådan fall har anhängiggjorts (C-9/02 de Lasteyrie du Saillant).

En annan aspekt på möjligheten att ta tillbaka ett skatteuppskov i ett senare skede, och alltså på kongruensen i skattesystemet, är möjligheten för Sverige att beskatta det förvärvande bolaget när detta vidareförsäljer aktierna. Om förvärvaren är ett svenskt bolag kommer ju denna försäljning att beskattas i Sverige. Om förvärvaren däremot är ett utländskt bolag inträder ingen svensk beskattning vid vidareförsäljningen. Denna aspekt på kongruensfrågan berörs dock inte alls i domen, varför det är oklart om den överhuvudtaget uppmärksammades av domstolen.

I tidigare praxis har domstolen slagit fast att, förutom skattesystemets kongruens, även önskemål att motverka skatteflykt och att upprätthålla en effektiv skattekontroll är sådana hänsyn som i och för sig kan motivera ett undantag från fördragsfriheterna. Här, liksom i många tidigare fall, konstaterade domstolen dock att även om sådana önskemål låg bakom de prövade bestämmelserna kunde de inte anses vara vare sig proportionella eller ändamålsenliga. Även denna invändning avvisades därmed och domstolen kunde därför konstatera att de svenska bestämmelserna stred mot etableringsfriheten i fördraget.

Regeringsrätten hade också frågat om de aktuella svenska bestämmelserna kom i konflikt med den fria rörligheten för kapital. EG-domstolen framhöll att den endast hade anledning att besvara denna fråga i den mån de svenska reglerna medförde en fristående inskränkning av den fria rörligheten för kapital i situationer då reglerna om etableringsfrihet inte var tillämpliga. Så var enligt domstolen fallet vid aktieöverlåtelser till ett utländskt bolag i vilket överlåtarens andelsinnehav inte var tillräckligt stort för att ge honom ett obestridligt inflytande över detta bolags beslut och en möjlighet att bestämma över dess verksamhet. De aktuella bestämmelserna kunde då inte anses kränka den skattskyldiges etableringsfrihet eftersom innehavet i det utländska bolaget inte utgjorde en etablering i fördragets mening. Däremot inskränkte bestämmelserna enligt domstolen den fria rörligheten för kapital eftersom de kunde avhålla den skattskyldige från att överlåta aktier till utländska bolag. Domstolen konstaterade sedan att denna inskränkning, av samma anledningar som angivits beträffande etableringsfriheten, inte kunde rättfärdigas. Genom domen bekräftas därmed det synsätt EG-domstolen gav uttryck för i målet C-35/98 Verkooijen, nämligen att möjligheten att rättfärdiga inskränkningar i den fria rörligheten för kapital i princip är densamma som för övriga fördragsfriheter.

Domstolen har vidare i mål C-324/00 Lankhorst-Hohorst funnit de tyska underkapitaliseringsreglerna oförenliga med artikel 43 i EG-fördraget angående fri etableringsrätt. Enligt de prövade reglerna omklassificerades räntebetalningar på lån från moder- till dotterbolag under vissa, delvis schablonmässigt givna, förutsättningar till ej avdragsgill utdelning. Detta gällde dock endast om moderbolaget inte hade rätt till s.k. skattekredit vid den tyska beskattningen, vilket framför allt var fallet för utländska bolag och för vissa skattebefriade inhemska rättssubjekt. Reglerna träffade alltså inte endast betalningar till utländska moderbolag, men domstolen fann ändå att de kunde anses innebära en negativ särbehandling av räntebetalningar beroende på om moderbolaget hade sitt säte i eller utanför Tyskland. Reglerna var nämligen i allmänhet tillämpliga vid betalningar till bolag med säte utomlands, medan de i de allra flesta fall inte kunde tillämpas på betalningar till moderbolag med säte i Tyskland. Vidare framhöll domstolen att de inhemska moderbolag som omfattades av reglerna hade så speciell karaktär att de inte kunde jämföras med vanliga vinstdrivande bolag. Att en betalning i vissa fall enligt praxis kunde ses som förtäckt utdelning även i inhemska situationer förändrade vidare enligt domstolen inte bedömningen, eftersom detta inte skedde i alla de situationer som var fallet enligt de aktuella underkapitaliseringsreglerna. Domstolen fann därför att reglerna kunde få till effekt att bolag med säte i andra medlemsstater avhölls från att etablera tyska dotterbolag. Fallet är alltså ännu ett exempel på att en skatt som drabbar ett dotterbolag kan anses hindra moderbolagets etableringsfrihet (jfr mål C-397/98 Metallgesellschaft).

Domstolen prövade därefter om reglerna ändå kunde anses rättfärdigade. Tyskland hade i målet försvarat reglerna med att de syftade till att motverka skatteflykt bestående i att dotterbolag finansierades genom lån i stället för genom kapitaltillskott, i syfte att obeskattade vinstmedel skulle kunna överföras till utlandet i form av avdragsgill ränta. Domstolen menade dock att de prövade reglerna inte hade till specifikt syfte att säkerställa att rent konstlade kopplingar, vilkas syfte var att kringgå den tyska beskattningen, vägrades skattemässiga fördelar. Lagstiftningen träffade i stället allmänt varje situation där moderbolaget hade sitt säte utomlands, oavsett orsaken till detta. Enligt domstolen kunde en sådan situation inte i sig anses medföra risk för skatteflykt, eftersom moderbolaget i vart fall omfattades av skattelagstiftningen i det land där det hade sitt säte. Domstolen synes med detta mena att lagstiftningen inte var särskilt träffsäker när det gällde att fånga in fall av skatteflykt (d.v.s. att den inte var ägnad att säkerställa det eftersträvade målet) samt att den brast i proportionalitet. Domstolen påpekade också att det inte visats att skatteflykt de facto förelåg i det aktuella fallet.

Domstolen fann inte heller att reglerna kunde rättfärdigas med hänsyn till skattesystemets kongruens. Domstolen menade nämligen att detta argument inte kan användas när ett skattesubjekt missgynnas skattemässigt utan att någon skattemässig förmån som kan kompensera för detta har åberopats. I målet hade slutligen hävdats att reglerna var motiverade av behovet att säkerställa skattekontrollens effektivitet. Domstolen avfärdade även det argumentet med hänvisning till att det överhuvudtaget inte framgått på vilket sätt reglerna skulle göra det möjligt för skattemyndigheten att kontrollera de skattepliktiga inkomsternas storlek. Domstolen fann därför sammanfattningsvis att de prövade reglerna var fördragsstridiga.

A2 Fri rörlighet för arbetstagare

EG-domstolen har i mål C-385/00 de Groot tolkat artikel 48 (numera 39) i EG-fördraget angående fri rörlighet för arbetstagare med avseende på regler för undanröjande av internationell dubbelbeskattning i intern rätt och skatteavtal. Omständigheterna i målet var i korthet följande. En nederländsk medborgare bosatt i Nederländerna hade under det aktuella året erhållit arbetsinkomster såväl från Nederländerna som från tre andra medlemsstater. Nederländerna undantog de utländska inkomsterna från beskattning men beaktade dem vid fastställandet av skattesatsen för de inhemska inkomsterna genom tillämpning av s.k. alternativ exempt. Denna metod för undvikande av dubbelbeskattning innebär att hemviststaten beskattar de utländska inkomsterna men medger avräkning med ett belopp motsvarande den del av den inhemska skatten som faller på de utländska inkomsterna. Det problem som målet gällde var att Nederländerna vid fastställandet av skattebeloppet före avräkning medgav avdrag för underhållsbidrag och andra personliga avdrag från den sammanlagda inhemska och utländska inkomsten. Proportioneringen av skatten mellan de inhemska och de utländska inkomsterna gjordes däremot utan beaktande av dessa avdrag. Resultatet av detta blev att en del av avdragen ansågs hänförliga till de utländska inkomsterna. Den skattskyldige fick därigenom inte full effekt av dessa avdrag vid beskattningen av de inhemska inkomsterna. Syftet med reglerna var just att säkerställa att endast en så stor andel av de personliga avdragen som motsvarade den andel av den skattskyldiges totala inkomster som härrörde från Nederländerna skulle få beaktas vid beskattningen av dessa inkomster.

EG-domstolen framhöll inledningsvis att bestämmelserna om fri rörlighet för arbetskraft, förutom att förbjuda diskriminering i arbetslandet, även uppställer ett förbud för hemlandet att hindra sina medborgare från att utnyttja rätten till fri rörlighet (jfr mål C-18/95 Terhoeve). Domstolen konstaterade vidare att det i målet var ostridigt att de aktuella reglerna fick till effekt att avdraget för underhållsbidrag och de personliga avdragen gav den skattskyldige en mindre skatteförmån än den han skulle ha fått om han uppburit alla sina inkomster i Nederländerna. Detta kunde enligt domstolen leda till att den skattskyldige avhölls från att ta arbete i andra medlemsstater. Domstolen framhöll vidare att den här aktuella effekten av reglerna om alternativ exempt inte berodde på skillnader mellan skattesatserna i arbets- respektive hemlandet, såsom var fallet i det tidigare målet C-336/96 Gilly. I det målet fann domstolen att det faktum att denna metod leder till att hemlandet inte medger avräkning för ett belopp motsvarande hela den skatt som utgått i arbetslandet när denna skatt är högre än i hemlandet inte strider mot EG-rätten. I det nu aktuella fallet uppkom dock den ifrågasatta effekten även om skatten var lika hög i arbetslandet som i hemlandet. Domstolen konstaterade också att den skattskyldige inte fått sina personliga förhållanden beaktade vid beskattningen i arbetsländerna och att dessa länder enligt domstolens praxis inte heller hade någon skyldighet att göra detta eftersom den skattskyldige endast tjänat en mindre del av sina inkomster där (jfr mål C-279/93 Schumacker).

Domstolen gick därefter över till att bedöma om reglerna ändå kunde anses rättfärdigade. I målet hade argumenterats för att den nackdel som reglerna medförde kompenserades av att den skattskyldige, genom att fördela sina inkomster mellan flera länder, uppnådde en fördel i progressivitetshänseende. I enlighet med tidigare praxis avfärdade domstolen detta resonemang med hänvisning till att ett skattemässigt missgynnande som strider mot fördraget inte blir berättigat bara för att den skattskyldige erhåller andra skatteförmåner. Domstolen godtog inte heller argumentet att det är motiverat att hemviststaten endast ger personliga avdrag i proportion till de inkomster som uppbärs där eftersom det ankommer på arbetslandet att göra detsamma för de inkomster som härrör från det landet. Domstolen framhöll därvid att en persons totala skatteförmåga lättast kan bedömas av hemviststaten och att det också är huvudregeln inom den internationella skatterätten att detta sker där och inte i arbetslandet. Domstolen menade att länderna i och för sig avtalsvägen kan komma överens om andra lösningar, men att dessa lösningar i så fall måste säkerställa att den skattskyldiges personliga förhållanden vederbörligen beaktas. Domstolen avvisade också invändningen att det är oproportionerligt att hemviststaten skall bära hela kostnaden för de personliga avdragen med hänvisning till att förlusten av skatteintäkter enligt praxis aldrig kan berättiga en begränsning av den fria rörligheten. Domstolen fann inte heller att reglerna kunde försvaras med hänsyn till kongruensen i skattesystemet, eftersom den inte ansåg att det fanns ett direkt samband mellan att medlemsstaten å ena sidan avstod från att beskatta de utländska inkomsterna men tog med dem vid bestämmandet av skattesatsen på de inhemska inkomsterna och å andra sidan att personliga avdrag endast medgavs i proportion till de inhemska inkomsterna. Kongruensen diskuterades således endast utifrån sambandet mellan fastställande av skattesats och medgivande av personliga avdrag. Mer relevant hade kanske varit att bedöma om proportioneringen av avdragen mellan inhemska och utländska inkomster kunde anses berättigad med det faktum att de utländska inkomsterna faktiskt inte beskattades i Nederländerna. Denna aspekt av kongruensen i skattesystemet uppmärksammades dock inte specifikt i domen.

Efter att på detta sätt ha avvisat alla grunder för rättfärdigande som anförts kom EG-domstolen slutligen fram till att de prövade reglerna var fördragsstridiga. Domstolen framhöll också att detta gällde oavsett om reglerna återfanns i den nationella rätten eller i de tillämpliga skatteavtalen.

I målet hade den nationella domstolen också ställt frågan om det i gemenskapsrätten finns några särskilda krav i fråga om hur arbetstagarens personliga förhållanden skall beaktas i hemviststaten när denne har varit verksam i en annan medlemsstat. Domstolen konstaterade att det inte finns något sådant särskilt krav annat än att det sätt på vilket detta sker inte får leda till diskriminering eller annat hinder av den fria rörligheten.

För svensk rätts vidkommande kan konstateras att i den mån vi i ett avtal tillämpar alternativ exempt som metod för undanröjande av dubbelbeskattning måste vi fortsättningsvis tillse att hela effekten av grundavdrag och andra personliga avdrag hänförs till den svenska inkomsten. Det kan vidare enligt min mening diskuteras om inte domen innebär att också spärrbeloppsberäkningen i avräkningslagen måste ändras, eftersom denna torde få i princip samma effekt som de regler som underkändes i domen.

A3 Fri rörlighet för tjänster

EG-domstolen har i mål C-136/00 Danner prövat om de finska reglerna angående avdrag för pensionsförsäkringspremier är förenliga med bestämmelserna om fri rörlighet för tjänster i artikel 59 (numera 49) i EG-fördraget. Enligt de finska regler som var aktuella i målet medgavs endast avdrag för premier som betalats till en försäkringsgivare som var etablerad i Finland. Med hänsyn till tidigare praxis var det inte svårt för EG-domstolen att konstatera att sådana regler utgör en inskränkning i friheten att tillhandahålla tjänster, eftersom de kan leda till både att enskilda avhåller sig från att teckna försäkringar hos försäkringsbolag som är etablerade i andra medlemsstater och att sådana bolag avhåller sig från att tillhandahålla sina tjänster på den finska marknaden. Knäckfrågan i målet var i stället om reglerna ändå kunde rättfärdigas.

EG-domstolen har tidigare i målet C-204/90 Bachmann funnit att liknande regler som de finska kunde rättfärdigas med hänsyn till skattesystemets kongruens. Målet gällde reglerna för pensionsförsäkringar i Belgien. Resonemanget i Bachmann gick ut på att det fanns ett samband mellan avdragsrätten för premierna och skatteplikten för det utfallande försäkringsbeloppet. Vid avdragsrätt förelåg skattskyldighet och om avdrag inte medgavs var utfallande belopp skattefria. Det inre sammanhanget i det belgiska systemet förutsatte därför enligt domstolen att avdrag skulle behöva medges endast om det kunde tillförsäkras att utfallande belopp kom att beskattas i Belgien. Detta var inte fallet om försäkringen tecknats i ett bolag som inte var etablerat i Belgien. För att upprätthålla det inre sammanhanget i skattesystemet var avdragsförbudet därmed berättigat.

I det nu aktuella målet hänvisade Finland till Bachmann-målet och menade att samma resonemang kunde tillämpas även på de finska reglerna. EG-domstolen avvisade dock den invändningen. En viktigt skillnad mellan de regler som prövades i Bachmann och de finska reglerna var enligt domstolen att det i det sistnämnda regelsystemet inte etablerats ett så omedelbart samband mellan avdragsrätt och skatteplikt som var fallet i Bachmann. Skatteplikten för utfallande försäkringsbelopp styrdes nämligen i det finska systemet av den skattskyldiges bosättning vid tidpunkten för utbetalningen och inte av huruvida avdrag medgivits för den inbetalda premien. Om den skattskyldige fortfarande var bosatt i Finland när försäkringsbeloppen började betalas ut blev dessa således skattepliktiga även om avdrag inte medgivits för försäkringspremierna. I Bachmann kunde däremot redan vid tidpunkten för premiebetalningen säkert fastställas att utfallande belopp inte skulle beskattas, eftersom skattefriheten där var kopplad till just den omständigheten att avdrag inte medgivits. Domstolen hänvisade också till att den redan i fallet C-80/94 Wielockx slagit fast att principen om inre sammanhang inte kan åberopas när det inte för en och samma person föreligger en strikt överensstämmelse mellan avdragsrätt för premier och skatteplikt för utfallande belopp, utan det inre sammanhang genom dubbelbeskattningsavtal lyfts upp till en annan nivå och blivit en fråga om reciprocitet mellan avtalsstaterna.

I målet hade Finland även hävdat att avdragsförbudet kunde rättfärdigas med hänsyn till skattekontrollens effektivitet. Dels skulle det nämligen vara svårt eller t.o.m. omöjligt att kontrollera att försäkringar som administrerades av utländska försäkringsgivare uppfyllde de villkor för avdragsrätt som föreskrevs i den finska lagstiftningen. Dels var det enligt den finska regeringen omöjligt att övervaka och därmed effektivt beskatta de försäkringsbelopp som faller ut på sådana försäkringar. Även denna invändning avvisades dock av EG-domstolen. Den hänvisade till att en medlemsstat kan åberopa direktiv 77/799/EEG om ömsesidigt bistånd av medlemsstaternas skattemyndigheter för att erhålla alla uppgifter som är nödvändiga för att fastställa den korrekta inkomstskatten. Vidare finns enligt domstolen ingenting som hindrar skattemyndigheten från att av den skattskyldige själv begära den bevisning den anser nödvändig för att avgöra om villkoren för avdragsrätt är uppfyllda. Det var således enligt domstolen möjligt att säkerställa skattekontrollens effektivitet genom mindre ingripande åtgärder än ett avdragsförbud, d.v.s. proportionaliteten mellan mål och medel ansågs brista.

Slutligen hade i målet också framförts att avdragsförbudet kunde rättfärdigas av nödvändigheten att trygga skatteunderlaget. Argumentationen gick ut på att om avdrag medgavs för premier på utländska försäkringar skulle personer bosatta i medlemsstater med hög inkomstskatt ha ett starkt incitament att teckna försäkringar i stater där skatten är lägre. Detta skulle leda till försök att omfattas av de mest förmånliga skattereglerna (”skatteshopping”) med förödande följder för medlemsstater som genom beskattningen finansierar social service av hög kvalitet. Med hänvisning till tidigare praxis konstaterade EG-domstolen dock att behovet av att hindra att skatteintäkterna minskas varken förekommer bland de grunder för rättfärdigande som anges i fördraget eller kan anses som ett sådant tvingande hänsyn av allmänintresse som enligt praxis kan motivera inskränkningar i den fria rörligheten. Även denna invändning avvisades därmed, varför EG-domstolen kunde fastslå att de prövade reglerna var fördragsstridiga.

EG-domstolen har vidare i mål C-451/99 Cura Anlagen prövat om vissa österrikiska regler angående leasing var förenliga med fördragets bestämmelser om fri rörlighet för tjänster. Enligt den prövade lagstiftningen var ett företag i Österrike som leasade ett fordon som var registrerat i en annan medlemsstat skyldigt att registrera fordonet i Österrike och var därvid även tvunget att erlägga en konsumtionsskatt. Skattesatsen fastställdes på grundval av fordonets bränsleförbrukning och skatten var enligt Österrike motiverad av miljöhänsyn. EG-domstolen fann att det kan vara ett skyddsvärt allmänintresse att avskräcka från köp och leasing av fordon med hög bränsleförbrukning och att den prövade skatten kunde ha en sådan avskräckande effekt. Domstolen ansåg dock att skatten inte uppfyllde kravet på proportionalitet, eftersom den uttogs med samma belopp oavsett hur länge fordonet brukades i Österrike. Om skatten i stället hade proportionerats med hänsyn till den tid fordonet var registrerat i Österrike skulle den enligt domstolen inte diskriminera fordonsleasingföretag som var etablerade i andra medlemsländer samtidigt som syftet med skatten ändå skulle uppnås. Domstolen fann därför att skatten var fördragsstridig.

A4 Fri rörlighet för varor

EG-domstolen har i mål C-101/00 Siilin prövat om en skatt på importerade begagnade bilar är förenlig med artikel 95 (numera 90) i EG-fördraget om förbud för diskriminerande varubeskattning. Domstolen fann att det är förenligt med nämnda bestämmelse att ta ut en skatt som baseras på bilens tullvärde, men inte att låta det beskattningsbara värdet variera beroende på i vilket handelsled importören är verksam. Det sistnämnda kan nämligen enligt domstolen leda till att skatten på det importerade begagnade fordonet överstiger den återstående skatt som ingår i värdet av liknande begagnade bilar som registrerats i medlemsstaten. Domstolen gav vidare vissa riktlinjer för hur man inom ramen för ett beskattningssystem för begagnade bilar skall beakta värdeminskningen på fordonet för att reglerna inte skall vara diskriminerande. Domstolen har vidare i mål C-302/00 Kommissionen mot Frankrike funnit en fransk punktskatt på cigaretter vara i strid med ovannämnda fördragsartikel eftersom skatten uttogs med ett högre belopp för cigaretter av ljus tobak, som huvudsakligen är importerade, än för cigaretter av mörk tobak, som nästan uteslutande är tillverkade i Frankrike.

Kristina Ståhl