Skattenytt nr 6 2006 s. 322

A14 Tolkning och tillämpning av skattelag

Allmänna tolkningsfrågor

Under 2004 kom det intressanta ”genomsynsmålet” 2004 ref. 27, vilket jag kommenterade i förra årets rättsfallshäfte. Under 2005 har Regeringsrätten inte avgjort några mål på det temat. Det återstår att se om domstolen framöver finner skäl att ta upp mål som träffar frågeställningen eller om man anser att målet ovan satt punkt för genomsynsdiskussionen. Inte heller har det under 2005 avgjorts mål som berör lagen om skatteflykt.

Enligt min mening har det inte heller under året avgjorts mål där mer allmänna tolkningsfrågor haft en särskilt framskjutande roll. Tolkning aktualiseras emellertid ofrånkomligen i alla typer av mål och jag har valt att redogöra för några avgöranden som jag anser vara av intresse.

I RÅ 2005 ref. 68 (kommenteras också av Påhlsson) medgavs inte en förening avdrag enligt 28 kap. 3 IL för tryggande av pension för arbetstagare när utfästelsen hade skett till en arbetande styrelseordförande. Styrelseordföranden hade omfattande uppdrag i flera av dotterbolagen i koncernen liksom upprepade samråd i strategiska frågor med VD:n för koncernen. Skatterättsnämnden nekade avdrag med motiveringen att personen inte var att betrakta som arbetstagare. Nämnden hänvisade till att Regeringsrätten tidigare uttalat (RÅ 2001 not 164) att styrelseledamöter, inklusive ordförande, generellt sett måste betraktas som uppdragstagare. Trots att uppdraget medförde omfattande arbetsuppgifter ansågs de uppenbarligen sprungna ur ordförandeuppdraget, vilket i strikt mening inte är att betrakta som ett anställningsförhållande. I RÅ 2001 not 164 medgavs visserligen avdrag, men det berodde på att personen omedelbart övergick från att vara anställd till att bli styrelseordförande. Regeringsrätten fastställde förhandsbeskedet.

I RÅ 2005 ref. 58 prövades om en skattskyldig kunde eftertaxeras med motiveringen att deklaration inte inlämnats, trots att deklarationen faktiskt hade inlämnats men dock för sent. Målet kommenteras av Börje Leidhammar och jag berör endast kort själva tolkningsfrågan. Regeringsrätten konstaterade helt enkelt att det åberopade lagrummet för eftertaxering, 4 kap. 16 § 3 TL, inte i sin uttryckliga uppräkning av felaktiga eller uteblivna beslut tar sikte på fall då självdeklaration faktiskt lämnats in. Domstolen gjorde således en bokstavstolkning av den uttömmande uppräkningen.

I RÅ 2005 ref. 21 (kommenteras också av Grosskopf)fick emellertid domstolen göra en mer omfattande tolkningsoperation. Vid tillämpning av den s.k. basbeloppsregeln i 57 kap. IL fick den skattskyldige inte beakta sådan närståendes försäljning av aktier i företaget som inte ska tas upp till beskattning i Sverige. En dotter hade tidigare sålt aktier i företaget men var inte bosatt i Sverige, utan Kanada. Enligt Regeringsrätten innebär regelns ordalydelse, och enligt vad som uttalats i förarbetena, att den skattskyldige vid beräkningen av hur stor del av vinsten som skall redovisas i inkomstslaget tjänst får beakta sådan vinst avseende aktier i samma fåmansföretag som under den senaste tioårsperioden (numera femårsperioden) redovisats, eller som samma beskattningsår skall redovisas, av honom själv eller närstående. Enligt domstolens mening får detta förstås så att endast sådan vinst som enligt reglerna skall tas upp till beskattning skall räknas in vid bedömningen av om beloppstaket uppnåtts eller inte. Domstolen uttalade att en sådan tillämpning inte skulle kunna verka som ett hinder mot fria kapitalrörelser eller i övrigt kunna komma i konflikt med regler i EG-rätten. Sedan 2006 framgår av lagtexten att det är tillräckligt att vinsten tagits upp till beskattning i annat land inom EU/EES.

I RÅ 2005 ref. 24 (kommenteras också av Rabe) ansågs elektrisk kraft som förbrukats i industriell verksamhet i tillverkningsprocessen omfattad av den s.k. nollskattesatsen trots att verksamheten bedrivits av annan än den som haft leveransavtalet med den skattskyldige kraftleverantören. Den person som anläggningen hade varit registrerad på hade inte bedrivit någon industriell verksamhet. Den elektriska kraften hade i stället i nästa led förbrukats av den skattskyldiges hustru, som bedrivit industriell verksamhet i tillverkningsprocess. I målet var det ostridigt att 35 procent av den aktuella elektriska kraften förbrukats i industriell verksamhet i tillverkningsprocessen. Energiskatten var då noll öre per kilowattimme, eftersom det i lagtexten inte ställs upp någon ytterligare förutsättning för att denna nollskattesats skall få tillämpas. Den omständigheten att den elektriska kraften förbrukats i en verksamhet som bedrivits av en annan än den som haft ifrågavarande leveransavtal med bolagen saknade därför betydelse i målen. Man skulle kunna frestas till att dra slutsatsen att det här alltså skedde en slags ”genomsyn” till den skattskyldiges fördel. Snarare ligger emellertid förklaringen i att lagtexten inte innehöll något krav på att det måste föreligga ett avtalsförhållande mellan elleverantören och förbrukaren.

Mats Tjernberg