Specialisering i skattemål – för bättre rättssäkerhet och effektivitet i skatteprocessen

1.1 Resursbrist och långa handläggningstider

Förvaltningsdomstolarna lider sedan länge av resursbrist på grund av minskade anslag samtidigt vilka nya måltyper ständigt tillkommer, till exempel utlänningsärenden som dessutom är förtursmål.1

En konsekvens av dessa brister är att handläggningstiderna i skattemål i många fall är långa, ibland till och med oskäligt långa. Sverige fälldes till och med för oskäligt långa handläggningstider i skattemål i Europadomstolen 2002 i målen Janosevic och Västberga Taxi och Vulic. Inte tillräckligt mycket har hänt sedan dess. Långa handläggningstider i domstolarna fortsätter att skapa problem för såväl enskilda som Skatteverket.

Dessvärre har de förslag till förändringar som framförts till större delen inneburit sämre rättssäkerhet för de skattskyldiga, såsom förslag om införande av prövningstillstånd för skattemål till kammarrätterna och kortare överklagandefrister.2

1.2 Frivillig specialisering och likheten inför lagen

För närvarande sker en ”frivillig” specialisering bland förvaltningsdomstolarna ute i landet, vilket betyder att vi runtom i landet har specialisering i olika utsträckning. Det finns än så länge ingen kartläggning över om och i vilken utsträckning som specialisering i skattemål har införts i de respektive domstolarna. Icke desto mindre kan konstateras att de försök som redovisats är framgångsrika och att det på det hela taget förefaller finnas en stark förändringsvilja bland många domare och handläggare vid förvaltningsdomstolarna.3

Likväl måste ifrågasättas om det är lämpligt att specialisering inte förekommer på samma sätt och i samma utsträckning i hela landet. Det torde innebära att en skattskyldig som processar i en viss fråga i en länsrätt med specialiserade domare kan komma att få en mer kvalificerad bedömning än en annan som har ett mål i samma fråga men som är anhängigt i en länsrätt som saknar specialiserade domare. Hur överensstämmer egentligen en sådan situation med principen om likheten inför lagen?

1.3 Officialprincipen?

Förvaltningsdomstolarna har ett särskilt utredningsansvar enligt den så kallade officialprincipen, vilken kommer till uttryck i 8 § förvaltningsprocesslagen (1971:291). Detta ansvar gör sig särskilt gällande i mål där den enskilde saknar ombud och som rör för denne stora belopp. I ljuset av detta långtgående utredningskrav är det uppenbart att det ställs höga krav på kompetensen och självständigheten hos de domare som skall hantera skattemålen. Mot bakgrund av ovanstående redogörelse om de nuvarande förhållandena infinner sig frågan hur officialprincipen skall kunna upprätthållas i den nuvarande ordningen.

2.1 Överklaganden

Antalet överklagade skattemål till länsrätten har minskat kraftigt som en följd av att omprövningsinstitutet infördes genom nya taxeringslagen 1991. Däremot har antalet överklaganden till kammarrätt ökat från 12 till 40 procent.4 Denna påtagliga ökning av skattemål i kammarrätterna torde kunna förklaras med att skattemålen blivit materiellt svårare, men också att de rör större belopp än tidigare.

2.2 Beloppsstorlek

Beloppsstorleken i skattemål har ökat avsevärt under 1990-talet; över en tredjedel av skattemålen rör numera tvistiga belopp på mer än 100.000 kronor.5

Ungefär samtidigt som den nya taxeringslagen infördes påbörjade de dåvarande skattemyndigheterna så kallade samordnade och planmässiga revisioner av de större företagen. Det rör sig om omfattande, komplicerade utredningar av koncerner med många bolag inblandade som utförs med regelbundna tidsintervaller. Det är inte ovanligt att nya rättsfrågor kommer upp i dessa mål. Utlandsfrågor som internprissättning och internationella omstruktureringar är vanligt förekommande. Processerna handlar ofta om stora belopp, ibland till och med i miljardklassen, som har stor ekonomisk betydelse för företagen.

När det gäller de små företagen kan en utdragen skatteprocess vara en fråga om det överhuvudtaget är möjligt att driva verksamheten vidare. Icke att förglömma är de sociala konsekvenser som följer för företagsledarna och anställda personer i företaget.

2.3 Tyngdpunkten i Kammarrätten

Av de mål som prövats i länsrätt går två tredjedelar den skattskyldige emot. Det gäller ofta eftertaxeringsmål och mål som handlar om skattetillägg, vilka aktualiserats efter Skatteverkets revisioner. I ungefär 20 procent av målen ändras dessa helt eller delvis i kammarrätten. I kammarrätten prövas skattemål av tre juristdomare. I länsrätten däremot prövas målen av en jurist tillsammans med nämnd. Vid stora mål i länsrätten kan – vilket emellertid tillämpas sparsamt – två juristdomare ingå, då främst av skälet att någon kan insjukna och hela målet i så fall måste tas om.

Vad gäller kvaliteten i dömandet kan därför tyngdpunkten vid hanteringen av skattemål sägas ligga i kammarrätterna.

3.1 Specialdomstolar

I några länder finns särskilda specialdomstolar som endast sysslar med finansfrågor. Särskilda skattedomstolar finns i Danmark (Landskatteret), England (Special Commissioners), Tyskland (Finanzgerichte), Italien (Commissioni) och Spanien (Tribunales Económico-Administrativos).

Vissa länder har inrättat specialdomstolar i form av lekmannadomstolar, vilket framför allt gäller i första instans. Dessa domstolar består av företrädare för såväl skatteförvaltningen som skattebetalarna. I England har man inrättat en så kallad General Commissioners, i vilken ledamöterna väljs regionalt utifrån handel och vandel. Samma system återfinns på Irland (Appeal Commissioners) och i Österrike (Finanzsenat).

3.2 Särskilda avdelningar

I vissa andra länder prövas skattemålen på särskilda avdelningar i domstolarna, med specialiserade domare. I Holland sker prövningen i en särskild skatterotel, Belastingskamer i Gerechtshof, som i regel utgör andra instans. I Frankrike har motsvarigheten till Regeringsrätten, Conseil d’Etat, en särskild avdelning som enbart handlägger finansrelaterade mål, den så kallade Section des Finances. I Frankrike är vidare alla domstolar uppdelade på kammare, chambres. Det torde i regel finnas en skatte- och finanskammare åtminstone i appelldomstolarna.

I England förläggs prövningen i Tax Appeals Commissioner direkt till andra instans, High Court, istället för via Circuit Court. Det ger en indikation på att utgångspunkten är att en prövning i High Court bättre når upp till de kvalifikationskrav som ett skattemål kräver.

3.3 Domarens bakgrund

Det är givetvis inte bara domstolsorganisationen som avgör med vilken kvalitet som ett skattemål avdöms. Det har också betydelse vilken utbildningsnivå och vilken bakgrund som skattedomaren har.

När det gäller utbildningsnivå har man i vissa länder valt att rekrytera lekmän utifrån vissa partsförhållanden, personliga egenskaper och yrkeserfarenheter. I andra länder väljs juristdomare med särskild skattekompetens. I det sistnämnda fallet föreligger emellertid alltid en risk, för de fall att dessa domare rekryteras externt, att dessa rekryteras från skatteförvaltningen, vilket kan påverka domarnas opartiskhet på ett icke önskvärt sätt. Tyskland utgör ett exempel på detta.7

I Italien väljs skattedomarna från en mycket bred grupp, vilket har varit ett sätt att komma till rätta med de stora anhopningarna av mål i de så kallade Commissioni. Det handlar om alltifrån pensionerade domare och advokater till ingenjörer och arkitekter.

Som tidigare nämndes förekommer lekmannadomstolar i vissa länder. I England utses lekmännen utifrån sina personliga egenskaper, där lekmannens rättskänsla, tolerans, oberoende och regionala anknytning är avgörande.

3.4 Svenska skattemålshanteringen i ett europeiskt perspektiv

Det framkommer tydligt av denna korta redogörelse att skattemålshanteringen i andra europeiska länder sker med någon form av specialisering. I detta avseende synes den svenska skattemålshanteringen avvika från den europeiska normen. Finns de då något som Sverige kan och/eller borde lära av andra länder när det gäller en mer rättssäker och effektiv hantering av skattemålen? All specialisering torde emellertid inte vara odelat positiv. Det kan ifrågasättas om lekmannadomstolar och partstillsatta domare skapar större rättssäkerhet i skatteprocessen med hänsyn till kravet på opartiskhet och osaklighet.

En annan fråga rör särskilda skattedomstolar (se nedan under p. 4.C) och vilka för- respektive nackdelar det kan ha för skatteprocessen. Kan kanske särskilda skatteavdelningar vara en modell för den svenska skatteprocessen?

En komparativ studie mellan den tyska högsta finansdomstolen, Bundesfinanzhof (BFH) och dess praxis och svenska Regeringsrätten som genomförts av Kellgren, är av intresse i sammanhanget. Denne framhåller de förbluffande skillnader i specialiseringsgrad som föreligger mellan BFH:s ämnesindelningar om 11 avdelningar och varje regeringsråds mycket omfattande arbetsområde. Detta har stor betydelse för prejudikaträtten eftersom domarna i BFH får bättre möjligheter att tillsammans med andra specialiserade kolleger under en längre tid bygga upp denna på ett rimligt och konsekvent sätt inom respektive område.8

A. Specialisering leder till såväl bättre rättssäkerhet som ökad effektivitet

Specialisering i skattemål leder enligt vår mening till stärkt självständighet och kompetens i skattemålen. Detta medför i sin tur inte bara bättre kvalitet och ökat förtroende från allmänheten utan också effektivitetsvinster.9 Det ligger i sakens natur att en specialistdomare snabbare kan komma fram till ett korrekt avgörande än en domare utan särskilda förkunskaper.

B. Specialisering i länsrätterna leder till mindre benägenhet att överklaga

Tyngdpunkten för processen bör ligga i länsrätten och inte såsom i nuläget i kammarrätterna. På så vis kan måltillströmningen i kammarrätterna minska och kammarrätterna kan ägna sig åt verklig överprövning. Ju bättre underlag från länsrätterna desto snabbare kan kammarrätterna döma och desto högre torde kvaliteten förväntas bli.

I länsrätterna dömer man idag i många olika slags mål. Två tredjedelar av det totala antalet mål är förtursmål, vilket betyder att de skall ges prioritet framför flertalet skattemål. Det är endast en mindre, om än ej obetydlig del, av det totala antalet mål som utgörs av skattemålen (cirka 16 procent). Mot den bakgrunden blir slutsatsen att skattemålen måste kunna hanteras så att specialistdomaren kan göra en fördjupad behandling av de svåra juridiska och ekonomiska frågeställningarna, vilket inte för närvarande är möjligt. Den betydande skatteharmonisering som pågår inom EU, leder ytterligare till att skattemålen ökar i komplexitet på det materiella planet.

Det är en rimlig utgångspunkt att ökad specialisering i länsrätterna i många fall också leder till minskad benägenhet att överklaga länsrättens dom.10

C. Förslag till särskilda skatteavdelningar vid domstolarna

Vi förespråkar en ordning där skattemålen koncentreras till en särskild avdelning vid förvaltningsdomstolarna med domare med särskild skattekompetens, såsom är fallet i flera andra europeiska länder.11 På så vis kan effektivitet vinnas inte bara i skattemålen utan även i andra mål, eftersom resurser frigörs för deras handläggning. En sådan ordning leder till både bättre rättssäkerhet och ökad effektivitet i handläggningen av skattemål.

Ett stort problem föreligger i de fall då ett skattemål har nära anknytning till ett brottmål eller konkursmål. Särskilda skattedomstolar torde inte vara en optimal lösning på problemet när skattemålen är avhängiga av mål i de allmänna domstolarna eller vice versa. Dessutom torde de lätt kunna leda till onödig administration.

Mot bakgrund av detta finns ytterligare en modell som kan diskuteras. Möjligen skulle en gemensam domstolsorganisation med större flexibilitet kunna lösa detta problem, enligt vilken specialistdomare på olika rättsområden kan sättas samman i team som är anpassade för det enskilda fallet.12 Det öppnar således upp för en diskussion om det verkligen är effektivt att bibehålla den nuvarande ordningen med två domstolsordningar.

Det återstår också att se vilka konsekvenser som Ansvarskommitténs betänkande som beräknas vara färdigställt i början på 2007 kommer att få för antalet länsrätter. Enligt vad som tidigare aviserats torde antalet länsrätter bli väsentligt färre.13 En sådan utveckling är enligt vår mening positiv då ett färre antal större länsrätter kan ge bättre möjligheter till skatterättslig specialisering inom ramen för särskilda avdelningar. Inte heller skall underskattas de stordriftsfördelar som det medför på det administrativa planet.

Det bör även övervägas att förstärka kompetensen vid prövningen i länsrätten genom att införa ett system med en sammansättning av tre juristdomare vid prövning av skattemål.

D. Storföretagens skattemål till särskild avdelning vid länsrätten i Stockholm

Det bör övervägas om inte de stora koncernernas skatteprocesser, som får sägas vara de mest komplicerade materiellt sett, koncentreras till Länsrätten i Stockholms län.14 Härmed skulle man uppnå en samlad kompetens i dessa frågor vilket i sin tur skulle skapa resursutrymme i övriga delar av landet för övriga skattemål.

Kerstin Nyquist och Katarina Fast

Kerstin Nyquist, skattejurist, Svenskt Näringsliv.

Katarina Fast, ansvarig för Institutet Skatter & Rättssäkerhet och doktorand i skatterätt vid Internationella Handelshögskolan i Jönköping.