Skatteplikt (tobaksskatt) (dnr 26-16/I)

Omständigheterna i ärendet

X AB (...) Bolaget avser (...) att till återförsäljare och enskilda konsumenter sälja en ny produkt (...) (Produkten), vilken är avsedd att utgöra råmaterial för den enskilde konsumentens egen beredning av snus. Produkten säljs inte tillsammans med något beredningsrecept eller några andra varor. Konsumenten får på egen hand införskaffa de ytterligare ingredienser som behövs för att tillverka snus.

Produkten uppkommer (...) [genom bearbetning] av [tobak] (...).

I ärendet har getts in ett varuprov (Varuprovet).

Frågorna och parternas inställning

Bolaget frågar om den i ansökan beskrivna försäljningen av Produkten, dvs. Varuprovet, är skattepliktig till tobaksskatt. Inga andra varor eller instruktioner medföljer. Enligt Bolaget är Produkten inte skattepliktig då den varken går att röka eller är att betrakta som snus eller tuggtobak.

Tullverket, som yttrat sig i ärendet, har anfört bl.a. följande. Produkten består av mald eller mycket finfördelad tobak. Tullverket bedömer att Produkten inte kan rökas (enligt metoden i bilaga A, Röktest av tobak och tobaksvaror, till Förklarande anmärkningar till den kombinerade nomenklaturen; kapitel 16–24). Eftersom Produkten inte kan rökas har den i stället siktats varefter den bedömts utgöra Tobakspulver enligt nummer 2403 99 90 i Kombinerade nomenklaturen (KN), enligt rådets förordning (EEG) nr 2658/87 av den 23 juli 1987 om tulltaxe- och statistiknomenklaturen och om Gemensamma tulltaxan. Eftersom Produkten inte kan rökas är den inte skattepliktig till tobaksskatt enligt LTS.

Skatteverket har i ett yttrande anfört bl.a. följande. Produkten är inte skattepliktig enligt LTS. Den utgörs inte av tobaksrullar och är därmed inte skattepliktig såsom cigaretter, cigarrer eller cigariller. I och med att den består av mald eller mycket finfördelad tobak motsvarar den inte heller beskrivningen av tuggtobak i FAKN (förklarande anmärkningar till KN-numret 2403 99 10). Skatteverket ansluter sig till den av Tullverket gjorda bedömningen att Produkten utgör tobakspulver (KN-nummer 2403 99 90). Produkten synes vidare inte ha särskilt behandlats för att användas som snus och är därmed inte hänförlig till KN-nummer 2403 99 10. Den är således inte heller skattepliktig som snus eller tuggtobak.

Rättsligt

Tobaksskatt ska enligt 1 § andra stycket LTS betalas för bl.a. cigaretter och röktobak.

Med röktobak avses enligt 1 c § första stycket 1 respektive 2 LTS tobak som skurits eller på annat sätt strimlats, tvinnats eller pressats till kakor och som går att röka utan ytterligare industriell beredning respektive tobaksavfall som går att röka, bjuds ut till detaljhandelsförsäljning och som inte omfattas av 1 a eller 1 b § (cigaretter, cigarrer och cigariller). Av 1 c § andra stycket LTS framgår att med tobaksavfall i första stycket avses rester av tobaksblad och biprodukter från bearbetning av tobak eller framställning av tobaksprodukter.

Cigaretter, cigarrer och cigariller ska ha formen av rullar (1 a och b §§ LTS).

Bestämmelserna motsvaras av regleringen i artikel 2.1, 5.1 och 13 i rådets direktiv 2011/64/EU av den 21 juni 2011 om strukturen och skattesatserna för punktskatten på tobaksvaror.

Tobaksskatt ska också betalas för snus och tuggtobak som hänförs till KN-nummer 2403 (1 § tredje stycket LTS). I tulltaxans del 1 avsnitt 1 finns allmänna bestämmelser för tolkning av KN. Till hjälp vid klassificeringen har även utarbetats förklarande anmärkningar till HS- respektive KN-nomenklaturerna (FAHS resp. FAKN). Anmärkningarna är visserligen inte juridiskt bindande, men utgör icke desto mindre viktiga tolkningsdata vid bedömningen av vad som inbegrips i olika tulltaxenummer. De ska överensstämma med bestämmelserna i KN och kan inte ändra deras innebörd. (Se t.ex. mål C-312/07, JVC France SAS, EU:C:2008:324 , p. 34 och där angiven rättspraxis).

Av FAKN till nummer 2403 99 10 framgår bl.a. följande. Tuggtobak är tobak i form av strängar, stänger, remsor, tärningar eller kakor, som bjuds ut till detaljhandelsförsäljning och som särskilt behandlats för att tuggas men inte rökas. Snus är tobak i form av pulver eller korn som särskilt behandlats för att användas som snus men inte rökas. Tobakspulver erhålls i allmänhet genom en process, t.ex. malning, som resulterar i en specifik partikelstorleksfördelning. (FAKN till nummer 2403 99 90.)

Enligt Avsnitt 1 A regel 2.a i de allmänna bestämmelserna till ledning för tolkningen av tulltaxan ska, om en viss vara anges i ett HS-nummer, varan klassificeras enligt detta nummer även när den är inkomplett eller inte färdigarbetad, under förutsättning att varan i detta skick har den kompletta eller färdigarbetade varans huvudsakliga karaktär. I HFD 2011 not. 77 ansågs en sats med olika varor som konsumenten skulle använda för att tillverka sitt eget snus ha det färdigbearbetade snusets huvudsakliga karaktär. Produkten skulle därför hänföras till KN-nummer 2403 99 10 och därmed beskattas som snus.

Skatterättsnämndens bedömning

Frågan i ärendet är om den produkt som det inlämnade varuprovet avser är skattepliktig enligt LTS.

Produkten består av ett finkornigt pulver. Tullverket anser att Produkten, enligt den metod som redogjorts för ovan, inte går att röka. Skatteverket gör samma bedömning. Det har inte heller i övrigt framkommit något som tyder på att Produkten skulle kunna rökas utan ytterligare industriell beredning. Den utgör därmed inte röktobak (1 c § LTS). På grund av sin form kan den inte heller anses utgöra cigaretter eller liknande produkter i form av tobaksrullar enligt LTS.

Nästa fråga är om Produkten kan anses utgöra skattepliktigt snus eller tuggtobak. Det har dock inte framkommit att Produkten skulle ha särskilt behandlats för att användas som snus, och den motsvarar inte heller i övrigt beskrivningen av dessa varor i FAKN till KN-nummer 2403 99 10. Den kan inte heller anses ha färdigbearbetat snus eller tuggtobaks huvudsakliga karaktär. Skatterättsnämnden delar därför Tullverkets och Skatteverkets bedömning att Produkten ska klassificeras såsom tobakspulver enligt KN-nummer 2403 99 90. Uppräkningen av skattepliktiga produkter i LTS är uttömmande. Produkten kan därmed, eftersom 1 § tredje stycket LTS hänvisar till kombinerade nomenklaturen, inte anses utgöra skattepliktigt snus eller tuggtobak.

Skatterättsnämnden finner sammanfattningsvis att Produkten inte är skattepliktig till tobaksskatt.