Områden: Inkomstskatt (Näringsverksamhet)
Dnr: 8-12467
Kammarrätten i Jönköpings dom den 15 maj 2024, mål nr 2294-22 och 2295-22
Sammanfattning
Kammarrätten i Jönköping har funnit att skatteavtalet med Luxemburg inte påverkar hur stor avräkning som ska ges för fiktiv skatt vid en verksamhetsavyttring. I det aktuella målet hade tillgångar förts över till det svenska bolagets filial i Luxemburg strax innan tillgångarna avyttrades genom en verksamhetsavyttring. Skatteavtalet begränsade enligt kammarrätten inte Luxemburgs beskattningsrätt till den värdeökning som upparbetats i Luxemburg efter allokeringen. Skatteverket delar inte kammarrättens bedömning och har överklagat domen till Högsta förvaltningsdomstolen som beslutat att inte meddela prövningstillstånd.
Kammarrätten i Stockholm har vid prövningen av i princip samma fråga kommit fram till att skatteavtalet med det andra landet ska beaktas när man bedömer hur stor avräkning som ska ges för fiktiv skatt vid en verksamhetsavyttring. Skatteverket delar Kammarrätten i Stockholms bedömning. Domen innebär att ett skatteavtal begränsar det andra landets beskattningsrätt till den värdeökning som upparbetats i det andra landet efter allokeringen och att avräkning kan ges med högst ett belopp som motsvarar den skatten.
Referat
Frågan i målet var bl.a. om ett bolag skulle medges avräkning för fiktiv skatt i samband med en verksamhetsavyttring.
Bolaget ingick i en internationell koncern. Under 2012 och 2013 genomfördes en större omstrukturering inom koncernen där det bl.a. beslutades att centralisera och effektivisera koncernens hantering och utveckling av immateriella tillgångar till Luxemburg.
I december 2012 registrerade bolaget en filial i Luxemburg som fick ansvar för att hantera och utveckla de immateriella tillgångarna som innehades av bolaget. Filialen anställde personal med kompetens inom området och de immateriella tillgångarna allokerades till filialen till bokfört värde om 1 EUR. Under andra hälften av 2013 bildades ett bolag i Luxemburg (nedan LUX). Filialen förde i september 2013 över de immateriella tillgångarna till LUX genom en verksamhetsavyttring mot marknadsmässig ersättning i form av aktier i LUX.
I deklarationen för beskattningsår 2013 yrkade bolaget avräkning av fiktiv skatt i Luxemburg med drygt 660 miljoner kr, dvs. av skatt som skulle ha betalats i Luxemburg om det inte hade funnits sådan lagstiftning där som avses i fusionsdirektivet 2009/113/EG (jfr 38 kap. 19 § och 37 kap. 30 § IL). Den fiktiva skatten beräknades med utgångspunkt i mellanskillnaden mellan marknadsvärdet vid avyttringen till LUX och bokfört värde, d.v.s. utifrån att Luxemburg skulle beskatta hela vinsten.
Skatteverket beslutade att inte medge avräkning för fiktiv skatt. Skatteverket ansåg att de immateriella tillgångarna var allokerade till det fasta driftstället i Luxemburg och att förutsättningarna för att medge avräkning för fiktiv skatt förelåg i den mån det skulle ha utgått skatt i Luxemburg om fusionsdirektivet inte hade implementerats. Skatteverket ansåg dock att bolaget inte hade rätt till avräkning för fiktiv luxemburgsk skatt eftersom det inte fanns någon luxemburgsk skatt att avräkna. Vid fördelning av beskattningsrätt mellan Sverige och Luxemburg ska enligt Skatteverket såväl intern rätt som skatteavtalet beaktas. Skatteverket ansåg att vägledning ska hämtas från OECD:s vinstallokeringsrapport från 2008 vid tolkning av skatteavtalet mellan Sverige och Luxemburg. Eftersom de immateriella tillgångarna hade flyttats från bolagets huvudkontor i Sverige till filialen i Luxemburg och filialen efter flytten utförde de relevanta nyckelfunktionerna avseende de immateriella tillgångarna ansåg Skatteverket att ett internt mellanhavande, en s.k. dealing, motsvarande en försäljning av tillgångarna hade skett från bolaget till filialen. En sådan försäljning skulle enligt Skatteverket ha skett till marknadsvärde för att vara armlängdsmässig. Enligt Skatteverket skulle samma marknadsvärde användas både vid allokeringstillfället i december 2012 som vid överlåtelsetillfället i september 2013 då någon värdeökning inte skett under den tid filialen varit ekonomisk ägare av tillgångarna. Beräkningen av kapitalvinsten vid filialens försäljning av tillgångarna blev då 0 kr. Den fiktiva skatt som skulle ha utgått i Luxemburg om bestämmelserna i fusionsdirektivet inte hade implementerats uppgick därmed enligt Skatteverket till 0 kr.
Förvaltningsrätten ansåg att rättslig vägledning vid tolkningen av skatteavtalet mellan Sverige och Luxemburg kunde hämtas från OECD:s vinstallokeringsrapport från 2008. Filialen skulle därmed anses ha förvärvat de immateriella tillgångarna från bolaget till armlängdsmässigt pris genom allokeringen. Förvaltningsrätten ansåg att det armlängdsmässiga priset var detsamma vid allokeringen i december 2012 som vid avyttring i september 2013. Det fanns därmed enligt förvaltningsrätten inte något värde för Luxemburg att beskatta och bolaget saknade följaktligen rätt till avräkning av fiktiv utländsk skatt.
Kammarrätten fann att den interna luxemburgska rätten skulle medföra att en vinst från avyttringen hade varit beskattningsbar i Luxemburg (om det inte vore för lagstiftning som införts till följd av bestämmelserna i fusionsdirektivet) och att den interna beskattningsrätten inte begränsades av skatteavtalet mellan Sverige och Luxemburg. Kammarrätten ansåg att det som var känt om vinstallokeringsrapportens tillkomsthistoria och genomslag i vart fall inte medförde att det fanns tillräckliga skäl att frångå den tillämpning av skatteavtalet som följde av beskattningsbesked från luxemburgsk myndighet. Det innebar enligt kammarrätten att skatteavtalet mellan Sverige och Luxemburg i detta fall ska tillämpas på så sätt att ingångsvärdet på de immateriella tillgångarna ska anses vara skattemässiga värden och att det därigenom uppkom en vinst i Luxemburg vid verksamhetsavyttringen i september 2013. Beskattningen av vinsten fick anses ha skjutits upp i enlighet med fusionsdirektivet. Det fanns därmed enligt kammarrätten förutsättningar att tillämpa 38 kap. 19 § och 37 kap. 30 § IL och medge avräkning för fiktiv skatt med av bolaget yrkat belopp.
Skatteverkets kommentar
Skatteverket delar inte kammarrättens bedömning att skatteavtalet mellan Sverige och Luxemburg inte påverkar bedömningen av hur mycket skatt som skulle ha påförts i Luxemburg om det inte vore för lagstiftning till följd av fusionsdirektivets regler. Skatteverket har överklagat domen till Högsta förvaltningsdomstolen som beslutat att inte meddela prövningstillstånd.
Kammarrätten i Stockholm prövade i en dom från 2022 i princip samma fråga och kom fram till att skatteavtalet med det andra landet ska beaktas vid bedömningen av hur mycket avräkning som ska ges för fiktiv skatt vid en verksamhetsavyttring (KRNS den 26 januari 2022, mål nr 2434–2436-20). Vid tolkningen av skatteavtalet mellan Sverige och Belgien hämtade kammarrätten vägledning från OECD:s vinstallokeringsrapport från 2008. Kammarrätten ansåg att skatteavtalet begränsade Belgiens beskattningsrätt till den värdeökning som upparbetats i Belgien efter allokeringen och avräkning kunde ges med högst ett belopp som motsvarade den skatten. Skatteverket delar Kammarrätten i Stockholms bedömning.
Utformningen av artikel 7 i skatteavtalet med Luxemburg överensstämmer i här relevanta delar med artikel 7 i Sveriges skatteavtal med Belgien och med artikel 7 i modellavtalet i dess lydelse före 2010. I enlighet med Kammarrätten i Stockholms bedömning bör vägledning därför i här aktuellt avseende hämtas från OECD:s vinstallokeringsrapport även vid tolkningen av motsvarande artikel 7 i Sveriges skatteavtal med andra länder vars lydelse överensstämmer med den i modellavtalet. Skatteavtal begränsar därmed det andra landets beskattningsrätt till den värdeökning som upparbetats i det andra landet efter allokeringen och avräkning kan ges med högst ett belopp som motsvarar den skatten.