Område: Punktskatt
Datum: 2009-06-25
Dnr/målnr/löpnr: 131 190295-09/111
1 Sammanfattning
Skatteverket anser att följande ska gälla vid tillämpningen av 6 a kap. 3 b § lagen (1994:1776) om skatt på energi (LSE). När ånga används för att i en och samma process samtidigt producera värme och skattepliktig el och endast en del av den värme som återstår i ångan efter turbinen nyttiggörs ska det, förutom sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i 6 a kap. 3 b § första stycket LSE, också anses ske samtidig kondenskraftproduktion i den mening som avses i andra stycket samma paragraf.
Skatteverket anser att om bränsle förbrukas vid sådan samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion som avses i 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE, ska bränslet fördelas mellan delprocesserna kondenskraft- respektive kraftvärmeproduktion innan bränslet fördelas inom respektive delprocess.
Skatteverket anser vidare att vid ångbaserad samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion från samma bränsle, ska fördelningen av bränsleåtgången mellan dessa båda delprocesser ske genom proportionering. Skatteverket anser att denna proportionering ska ske i förhållande till energiinnehållet i respektive mängd ånga som tillförts turbinen/turbinerna för att användas i respektive delprocess. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.
Skatteverket anser dessutom att samma fördelningsprincip som gäller för bränsle som förbrukats för produktion av el vid kraftvärmeproduktion ska gälla även för bränsle som förbrukats för produktion av el vid kondenskraftproduktion när kondenskraftproduktionen sker samtidigt med, och från samma bränsle som, kraftvärmeproduktion. Bränsle som hänförts till sådan kondenskraftproduktion ska således fördelas mellan produktion av skattepliktig respektive icke skattepliktig el genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.
Med kraftvärmeproduktion avses ovan all sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i 6 a kap. 3 b § första stycket LSE, dvs. även när elverkningsgraden understiger 5 procent.
Skatteverket anser att ovanstående ska tillämpas på motsvarande sätt för tidsperioden 1 januari 2004 – 30 juni 2006 respektive tidsperioden 1 juli 2006 – 30 juni 2008 vid tillämpning av 6 a kap. 3 § LSE i dess dåvarande lydelser.
2 Bakgrund och frågeställning
Bränsle förbränns för att producera ånga. Ångan leds till en turbin för att användas för elproduktion. Den resterande värmeenergin i den ånga som passerat turbinen används normalt för att värma vatten som leds ut på ett fjärrvärmenät. Under viss del av året kan produktionen av ånga, främst i anläggningar som förbränner hushållsavfall, inte anpassas till efterfrågan på fjärrvärme och en del av värmen i den ånga som passerat turbinen nyttiggörs inte.
Frågan om när värme i vissa fall ska anses nyttiggjord tar Skatteverket ställning till i skrivelse den 25 juni 2009, 131 38054-09/111.
Fråga har uppkommit om det, när endast en del av värmen i den ånga som passerat turbinen nyttiggörs, ska anses ske kondenskraftproduktion i den mening som avses i 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE samtidigt med sådan el- och värmeproduktion som avses i första stycket samma paragraf.
Fråga har även uppkommit avseende vilket av det gemensamt förbrukade bränslet som enligt 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE ska fördelas på kondenskraftproduktionen när denna sker samtidigt med sådan el- och värmeproduktion som avses i första stycket samma paragraf. Denna fråga är aktuell även när samma bränsle förbrukas för att producera ånga som fördelas till flera turbiner. Fråga har även uppkommit avseende hur bränsle som fördelats på sådan kondenskraftproduktion ska fördelas mellan produktion av skattepliktig respektive icke skattepliktig el.
3 Gällande rätt m.m.
Av 6 a kap. 3 b § första stycket LSE framgår att vid samtidig produktion av värme och skattepliktig el i en och samma process, när den värme som uppkommer nyttiggörs, ska fördelning av bränslet som förbrukas för framställning av värme, skattepliktig el respektive sådan el som inte är skattepliktig ske genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Om olika bränslen förbrukas, ska proportioneringen avse varje bränsle för sig. Av andra stycket samma paragraf framgår att om det förutom sådan elproduktion som nämns i första stycket också sker samtidig kondenskraftproduktion från samma bränsle, ska bränslet fördelas också på kondenskraftproduktionen.
Av 6 a kap. 3 § första stycke LSE, i lydelse 1 januari 2004 – 30 juni 2006, framgår det att vid samtidig produktion av värme och skattepliktig el i en kraftvärmeanläggning ska fördelning av bränslet som förbrukas för framställning av värme respektive el ske genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Vidare framgår att detsamma ska gälla om el framställs i en sammankopplad anläggning vid samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.
Av 6 a kap. 3 § femte stycket LSE, i lydelse 1 juli 2006 – 30 juni 2008, framgår att vid kraftvärmeproduktion ska fördelning av bränslet som förbrukas för framställning av värme respektive el ske genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Vidare framgår att detsamma ska gälla om el framställs i en sammankopplad anläggning vid samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.
Begreppet kondenskraftproduktion introducerades i LSE den 1 januari 2004 i och med att en reglering infördes i 6 a kap. 3 § första stycket LSE avseende hur bränsle skulle fördelas när el framställdes i en sammankopplad anläggning vid samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion. Denna reglering flyttades den 1 juli 2006 i oförändrat skick till femte stycket i samma paragraf.
I samband med att regeringen i prop. 2007/08:121 föreslog sänkt koldioxidskatt för bränslen som förbrukas i anläggningar som omfattas av EU:s system för handel med utsläppsrätter föreslogs även vissa andra ändringar av kraftvärmebeskattningen. I propositionen uttalas på s. 15-16 att dessa ändringar är av lagteknisk karaktär och syftar till att göra reglerna kring kraftvärmebeskattningen mer lättillgängliga och överskådliga. Vidare uttalas på s. 19 i samma proposition att tidigare fjärde och femte styckena samt delar av sjätte stycket i 6 a kap. 3 § LSE av tydlighetsskäl flyttas till tre nya paragrafer, 3 a-3 c §§. Den del av 6 a kap. 3 § LSE som avsåg kondenskraftproduktion flyttades således den 1 juli 2008 till 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE.
I prop. 2007/08:121, s. 19-20, uttalas följande i författningskommentarerna till 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE:
”I ett andra stycke behandlas den ytterligare proportionering som kan bli aktuell när elproduktionen samtidigt består av kraftvärmeproduktion och kondenskraftproduktion från samma bränsle. Detta framgick också tidigare av 3 § femte stycket men har nu förtydligats. Hur elproduktionen tekniskt är arrangerad saknar betydelse vid proportioneringen. Det kan således vara fråga om både parallella turbiner med varsin generator eller seriellt arrangerade turbiner med gemensam generator. Med kondenskraftproduktion förstås i detta sammanhang likaså en teknikoberoende definition som omfattar elproduktion utan samtidigt nyttiggörande av värmen, dvs. att värmen avsiktligt kyls bort vid elproduktionen. Den snävare, teknikinriktade definitionen som syftar på en ångprocess med ånga som kondenserar, är således inte avsedd i detta sammanhang. Det insatta bränslet eller bränslena kommer därmed att fördelas proportionellt utifrån de uppmätta eller beräknade energimängderna i de olika delprocesserna. Dessa beräkningar utgår från uppmätt elproduktion och uppmätt nyttiggjord värme. Övriga uppdelningar som fordras kan beräknas med kännedom om verkningsgraderna i delprocesserna.
Bestämmelserna i 3 b § gäller såväl kraftvärmeanläggningar inom som utanför EU:s system för handel med utsläppsrätter. De gäller även vid sådan samtidig produktion av värme och skattepliktig el som sker i en anläggning som inte omfattas av definitionen av kraftvärmeproduktion i 1 kap. 10 §, dvs. en elproduktion med en elverkningsgrad som understiger 5 procent.”
4 Skatteverkets bedömning
4.1 Kondenskraftproduktion enligt 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE
Vad som avses med begreppet kondenskraftproduktion i 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE, eller i 6 a kap. 3 § LSE i tidigare lydelse, framgår inte av lagtexten. När begreppet infördes i 6 a kap. 3 § LSE den 1 januari 2004 gjordes inga förarbetsuttalanden om vad som avsågs med begreppet. I samband med den lagtekniska ändringen som även innebar att bestämmelsen flyttades till 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE uttalades i prop. 2007/08:121 att med kondenskraftproduktion förstås i detta sammanhang en teknikoberoende definition som omfattar elproduktion utan samtidigt nyttiggörande av värmen, dvs. att värmen avsiktligt kyls bort vid elproduktionen. Vidare uttalades i samma proposition att hur elproduktionen tekniskt är arrangerad saknar betydelse vid proportioneringen av bränslet och att det således kan vara fråga om både parallella turbiner och seriellt arrangerade turbiner.
Varken av lagtexten eller av förarbetena i samband med införandet eller förändringar av LSE framgår exakt vad som ska gälla då elproduktionen sker med endast en turbin och endast en del av värmen i ångan efter turbinen nyttiggörs. Mot bakgrund av de uttalanden som görs i prop. 2007/08:121 anser Skatteverket att följande ska gälla vid tillämpningen av 6 a kap. 3 b § LSE. När ånga används för att i en och samma process samtidigt producera värme och skattepliktig el och endast en del av den värme som återstår i ångan efter turbinen nyttiggörs, ska förutom sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i 6 a kap. 3 b § första stycket LSE också anses ske samtidig kondenskraftproduktion i den mening som avses i andra stycket samma paragraf.
På motsvarande sätt anser Skatteverket att för tidsperioden 1 januari 2004 – 30 juni 2006 ska följande gälla vid tillämpningen av 6 a kap. 3 § första stycket LSE i dåvarande lydelse. När ånga används för att i en och samma process samtidigt producera värme och skattepliktig el och endast en del av den värme som återstår i ångan efter turbinen nyttiggörs, ska förutom sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i 6 a kap. 3 § första stycket LSE också anses ske samtidig kondenskraftproduktion i den mening som avses i samma stycke. För tidsperioden 1 juli 2006 – 30 juni 2008 ska motsvarande gälla vid tillämpningen av 6 a kap. 3 § LSE i dåvarande lydelse.
Skatteverket har i skrivelse från den 25 juni 2009, dnr 131 38054-09/111, redovisat som sin uppfattning att sådan värme som uppkommit i en process där skattepliktig el producerats och som överförts till fjärrvärmevattnet eller motsvarande i produktionsanläggningen ska anses nyttiggjord vid tillämpningen av både nuvarande lydelse av 6 a kap. 3 b § LSE och tidigare lydelse av LSE. Avsiktlig kylning av fjärrvärmevattnet ute på fjärrvärmenätet utanför produktionsanläggningen medför således, enligt Skatteverkets uppfattning, inte att det kan anses vara fråga om kondenskraftproduktion i den mening som avses i 6 a kap. 3 b § LSE eller, under tidsperioden 1 januari 2004 – 30 juni 2006 respektive 1 juli 2006 – 30 juni 2008, i 6 a kap. 3 § första respektive femte stycket LSE i dåvarande lydelser.
4.2 Fördelning av bränsle
Enligt 1 kap. 10 § LSE förstås med kraftvärmeproduktion samtidig produktion av värme och skattepliktig el i en och samma process, om den värme som uppkommer nyttiggörs och elverkningsgraden uppgår till minst 5 procent. Bestämmelserna i 6 a kap. 3 b § LSE om fördelning gäller för samtidig produktion av värme och skattepliktig el i en och samma process när den värme som uppkommer nyttiggörs, dvs. även för produktion som sker när elverkningsgraden understiger 5 procent. Med kraftvärmeproduktion avses nedan all sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i 6 a kap. 3 b § första stycket LSE, dvs. även när elverkningsgraden understiger 5 procent.
Av 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE framgår att om det förutom sådan samtidig el- och värmeproduktion som avses i paragrafens första stycke också sker samtidig kondenskraftproduktion från samma bränsle, ska bränslet fördelas också på kondenskraftproduktionen. Det framgår dock inte uttryckligen av lagtexten vilket av det gemensamt förbrukade bränslet som ska fördelas på kondenskraftproduktionen.
Av författningskommentaren till 6 a kap. 3 b § andra stycket LSE, prop. 2007/08:121, framgår att stycket medför en ytterligare proportionering. I samma författningskommentar uttalas att det insatta bränslet kommer att fördelas proportionellt utifrån de uppmätta eller beräknade energimängderna i de olika delprocesserna (kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion). Skatteverket anser att dessa uttalanden ger uttryck för att lagstiftarens avsikt är att bränslet ska fördelas mellan delprocesserna innan bränslet fördelas inom respektive delprocess.
Skatteverket anser att vid ångbaserad samtidig kraftvärme- respektive kondenskraftproduktion från samma bränsle, ska fördelningen av bränsleåtgången mellan dessa båda delprocesser ske genom proportionering. Skatteverket anser att denna proportionering ska ske i förhållande till energiinnehållet i respektive mängd ånga som tillförts turbinen/turbinerna för att användas i respektive delprocess. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.
Av 6 a kap. 3 b § första stycket LSE framgår att vid kraftvärmeproduktion ska bränslet fördelas mellan produktion av värme, skattepliktig el respektive icke skattepliktig el genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Det bränsle som förbrukats för produktion av el kommer således att fördelas proportionerligt mellan skattepliktig respektive icke skattepliktig el. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.
Det framgår inte uttryckligen av lagtexten hur bränsle som hänförts till kondenskraftproduktionen ska fördelas mellan skattepliktig respektive icke skattepliktig el. Skatteverket anser att samma fördelningsprincip som gäller för bränsle som förbrukats för produktion av el vid kraftvärmeproduktion ska gälla även för bränsle som förbrukats för produktion av el vid kondenskraftproduktion när kondenskraftproduktionen sker samtidigt med, och från samma bränsle som, kraftvärmeproduktion. Bränsle som hänförts till sådan kondenskraftproduktion ska således fördelas mellan produktion av skattepliktig respektive icke skattepliktig el genom proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Om olika bränslen förbrukas ska proportioneringen avse varje bränsle för sig.