Områden: Inkomstskatt (Kapital)
Datum: 2026-02-24
Dnr: 8-73378-2026
1 Sammanfattning
Överföring av mark genom fastighetsreglering och uppdelning i lotter genom klyvning anses som avyttring av fastighet, om det sker mot kontant ersättning.
Skatteverket anser att vederlag som bestäms till ett belopp i pengar är en sådan kontant ersättning som innebär att fastighet anses ha avyttrats och det gäller oavsett om beloppet anges i ett förrättningsbeslut eller enbart följer av ett avtal mellan parterna. Det har ingen betydelse hur parterna sedan genomför betalningen av det i pengar bestämda beloppet.
2 Frågeställning
Fastighetsbildning sker genom en förrättning som vanligtvis genomförs av Lantmäteriet. En fastighet kan ombildas genom fastighetsreglering eller nybildas genom klyvning av en samägd fastighet. I båda fallen förändras det tidigare innehavet och ersättning kan lämnas i pengar för att jämna ut värdet mellan de i förrättningen ingående fastigheterna.
Överföring av mark genom fastighetsreglering och uppdelning i lotter genom klyvning medför ingen beskattning, om förändringen endast sker mot vederlag i form av mark. Om överföringen eller uppdelningen helt eller delvis sker mot en kontant ersättning anses dock fastigheten ha avyttrats och medför därmed kapitalvinstbeskattning.
Högsta förvaltningsdomstolen har angett att den del av ersättningen som enligt myndighetens beslut om fastighetsreglering ska lämnas i pengar är en sådan kontant ersättning som medför kapitalvinstbeskattning. Domstolen framhåller också att det saknar betydelse hur parterna sedan i praktiken reglerar den delen av ersättningen mellan sig (genom kontanter, skuldövertagande, eller på annat sätt).
Frågan är om bestämmelsen om ”kontant ersättning” också omfattar ersättning som endast framgår av ett avtal mellan de berörda fastighetsägarna och således inte anges i myndighetens förrättningsbeslut
3 Gällande rätt m.m.
Genom fastighetsreglering får mark överföras från en fastighet till en annan fastighet. För mark som genom överföring frångår fastighet skall vederlag utgå i mark eller andel i samfällighet, om inte ersättning i pengar är mer ändamålsenlig (5 kap. 1 och 2 § fastighetsbildningslagen [1970:988], FBL).
Fastighet som innehas med samäganderätt kan genom klyvning uppdelas i lotter, som bildar nya fastigheter eller ingår i sammanläggning av fastigheter (11 kap. 1 § FBL). Vid klyvning kan ersättning också bestämmas i pengar (11 kap. 8 § och 5 kap. 2 § FBL).
Överföring av mark genom fastighetsreglering och uppdelning i lotter genom klyvning anses som avyttring av fastighet om överföringen eller uppdelningen sker helt eller delvis mot kontant ersättning (45 kap. 5 § inkomstskattelagen [1999:1229], IL).
Högsta förvaltningsdomstolen har angett att den del av ersättningen som enligt myndighetens beslut om fastighetsreglering ska lämnas i pengar är en sådan kontant ersättning som avses i 45 kap. 5 § IL. Det saknar således betydelse hur parterna sedan i praktiken väljer att reglera den delen av ersättningen mellan sig, exempelvis genom en kontoöverföring, skuldövertagande eller på annat sätt (HFD 2025 ref. 39).
4 Bedömning
En fastighetsbildning baseras ofta på en överenskommelse mellan fastighetsägarna, som också kan avtala om att ersättning ska lämnas med ett bestämt belopp. En avtalad ersättning i pengar kan ingå som en del av ansökan om fastighetsförrättning och ersättningen kan då anges i myndighetens beslut, t.ex. att A ska betala X kronor till B. Fastighetsbildningslagen uppställer dock inget krav på att en avtalad ersättning måste anges i beslutet för att vara en giltig rättshandling. Parterna kan alltså avstå från att begära att myndigheten också ska fatta beslut om att en viss ersättning ska lämnas i pengar.
Ersättning i pengar som anges i beslutet om fastighetsbildning är alltid en ”kontant ersättning” vid tillämpning av 45 kap. 5 § IL och det har därmed ingen betydelse hur parterna sedan reglerar betalningen av den beslutade ersättningen (HFD 2025 ref. 39). Frågan är om också annan avtalad ersättning kan motsvara en ”kontant ersättning” och i så fall under vilka förutsättningar.
Skatterättsnämnden har anfört att 45 kap. 5 § IL har sin bakgrund i bestämmelserna om vederlag i fastighetsbildningslagen, som endast skiljer mellan ersättning i mark respektive pengar. Uttrycket ersättning i pengar kan då ta sikte på allt annat vederlag än ersättning i mark (SRN 41-24/D).
Oavsett om ersättningen anges i beslutet eller endast framgår av ett sidoordnat avtal är innebörden och rättsföljden densamma, nämligen att en av ägarna har rätt att få en ersättning som har bestämts till ett visst belopp. Skatteverket anser därför att ersättning som endast fastställs mellan parterna också kan vara en sådan ”kontant ersättning” som avses i 45 kap. 5 § IL, trots att den inte anges i förrättningsbeslutet.
En förutsättning är dock att storleken av den avtalade ersättningen kan bestämmas till ett specifikt belopp. Det saknar därvid betydelse hur ersättningen ska lämnas, t.ex. genom en revers, övertagande av betalningsansvaret för ett lån, kvittas mot en skuld eller med en viss mängd marknadsnoterade värdepapper. Avtalet kan dock ange att ersättning ska lämnas med en viss tillgång, som inte motsvarar ett preciserat belopp, t.ex. en annan fastighet. Ersättning som inte kan preciseras till att avse ett bestämt belopp, utgör således inte en sådan ”kontant ersättning” som avses i 45 kap. 5 § IL.
Exempel 1
Anna äger fastigheten A:1 och Bengt äger fastigheten B:1. De ansöker hos Lantmäteriet om att viss mark genom fastighetsreglering ska överföras från fastighet A:1 till fastighet B:1. De uppskattar att fastighetsregleringen ökar värdet av fastighet B:1 med 800 tkr, varför de också avtalar om att Bengt ska lämna ersättning till Anna med nämnda belopp.
Överföring av mark genom fastighetsreglering sker mot ersättning, som har bestämts med ett belopp i pengar. Anna har därmed erhållit en kontant ersättning, vilket innebär att hon har avyttrat en del av sin fastighet A:1 för 800.000 kr. Det saknar betydelse om ersättningen anges i förrättningsbeslutet eller hur Bengt ska fullfölja sin skyldighet att lämna ersättning till Anna, t.ex. genom att ställa ut en revers eller överta betalningsansvaret för ett lån.
Fastighet B:1 har genom fastighetsregleringen utvidgats och fastighetens omkostnadsbelopp ska därmed öka med 800 tkr, som motsvarar den kontanta ersättningen som utgör en beskattningsbar försäljningsintäkt för Anna.
Exempel 2
Samma förutsättningar som i exempel 1, med den skillnaden att Anna och Bengt inte avtalar om att ersättning ska lämnas med ett visst belopp. Ersättning ska i stället lämnas genom att Bengt utan särskilt vederlag överlåter sin fastighet C:1 till Anna, vilken kan värderas till 500.000 kr.
I det här fallet sker inte överföring av mark mot en ersättning som motsvarar ett bestämt belopp i pengar, varför det inte heller har lämnats en kontant ersättning. Anna har därmed inte avyttrat del av sin fastighet A:1 och Bengt har inte heller lämnat en ersättning, som medför att omkostnadsbeloppet ska öka för fastighet B:2.
Bengt överlåter fastighet C:1 till Anna, som ersättning för överföring av mark till hans fastighet B:1 och överlåtelsen kan därför ses ett byte mot den mark som har tillförts fastighet B:1. Den omständigheten att Anna inte ska beskattas för mottagen ersättning i form av fastighet C:1, saknar betydelse för att Bengt ändå genom byte anses ha avyttrat fastighet C:1 för sitt marknadsvärde. Försäljningsintäkten är därmed 500.000 kr, som också är Annas anskaffningsutgift för fastighet C:1.