Inom AICPA har bildats en särskild kommitté med uppgift att utarbeta system för frivillig kvalitetskontroll för CPA-byråer. Auktor revisor Ulf Hertzman redovisar och kommenterar här det diskussionsförslag som kommittén presenterat.
Frågorna om revisorns ställning och kvaliteten av det utförda revisionsarbetet har på senare tid varit föremål för debatt såväl i Sverige som utomlands. Även om revisorernas granskning och (framför allt) rapportering i några uppmärksammade fall i vårt land förorsakat meningsutbyten i dags- och fackpress är det ändå i USA som frågan väckt störst uppmärksamhet. Det har där, som flertalet läsare sannolikt vet, exempelvis förekommit krav på ekonomiskt ansvar för revisorerna i samband med påstådda brister i arbete och/eller rapportering.
I syfte att säkerställa kvaliteten av det arbete som ledamöterna utför har inom AICPA bildats en särskild kommitté med uppgift att utarbeta system för frivillig kvalitetskontroll för CPA-byråerna. Ett kontrollprogram finns sedan 1972 för de mindre byråerna vars klienter normalt inte registreras hos SEC. Detta program är dock inte anpassat till de större byråerna med SEC-registrerade klienter. Även om flera av de stora byråerna har interna kontrollsystem så har kommittén ansett att AICPA bör utarbeta
dels program för frivillig kvalitetskontroll av revisionsbyråer med SEC-registrerade klienter eller byråer som vill förbereda sig för sådana uppdrag
dels ett utvidgat program för mindre byråer
Resultatet av kommitténs funderingar har sammanfattats i ett diskussionsförslag som publicerades av AICPA i februari 1976 (Proposed plan for voluntary quality control review program for CPA firms with SEC practies). Förslagets huvudsakliga innehåll är följande.
Målsättning
Målsättningen för det föreslagna programmet är att via effektivare interna kvalitetskontrollstandard förbättra kvaliteten på det utförda arbetet och därmed även yrkets anseende. Programmet har utformats för revisionsbyråer med SEC-verksamhet eftersom detta område hittills varit mest aktuellt i debatten.
Allmän beskrivning av programmet
Kvalitetskontrollprogrammet bör vara frivilligt och huvuddragen är följande:
Programmet är öppet för CPA-byråer som har SEC-verksamhet eller som vill förbereda sig för sådan verksamhet.
En särskild kommitté skall tillsättas för administration av programmet.
Deltagande i verksamheten skall initieras av respektive revisionsbyrå genom en formbunden anmälan (letter of intent).
Granskning av byråernas interna kvalitetskontroll skall ske enligt regler fastställda av ”the auditing standards executive committee” och utföras av personer utvalda efter någon av följande metoder:
Granskningsgrupp utsedd av kommittén
En CPA-byrå som engagerats speciellt för ändamålet
Någon annan form av oberoende granskning som kan accepteras av kommittén.
Granskningen skall omfatta den genomgång av upprättade arbetspapper m m som erfordras för att fastställa om byråns kvalitetskontrollprinciper överensstämmer med vedertagen standard. Genomgången skall inriktas på vissa viktiga områden av revisionsarbetet.
De revisionsbyråer som föredrar en granskningsgrupp utsedd av kommittén skall själva vara beredda att låta kvalificerad personal stå till förfogande för motsvarande kontroll av andra byråer (reviewer panel).
Efter utförd granskning skall rapport avlämnas till den kontrollerade byrån som sedan efter fritt val kan vidarebefordra den till AICPA. Granskning skall utföras minst vart tredje år hos de byråer som önskar kvarstå inom programmet. Om ingen rapport inlämnas till AICPA inom denna tidsrymd utesluts byrån ur programmet. Uteslutningen kommer dock ej att publiceras.
AICPA förvarar både anmälan och granskningsrapporter för deltagande byråer. Dessa handlingar är tillgängliga även för utomstående.
De deltagande revisionsbyråerna har möjlighet att hänvisa sina klienter till AICPA:s register och de rapporter som där finns att tillgå.
Kontrollprogrammet skall vara ekonomiskt självbärande vilket innebär att deltagande byråer får betala dels en årlig administrationsavgift, dels skäligt arvode och kostnadsersättning för den utförda granskningen.
Kontrollprogrammet är inte avsett som ett medel att vidtaga disciplinära åtgärder eftersom det snarare syftar till att kartlägga huruvida byråerna uppfyller vedertagen revisionsstandard än att betygsätta enskilda medarbetare. Det finns dock möjlighet för granskningsgruppen att anmäla fall av allvarliga överträdelser av gällande praxis till AICPA:s etiska kommitté.
För att administrera kontrollprogrammet skall tillsättas en särskild kvalitetskontrollkommitté vars ledamöter skall vara medlemmar av AICPA och verksamma i yrket.
Principer för kvalitetskontroll
En revisionsbyrås principer för kvalitetskontroll påverkar kvaliteten av det utförda revisionsarbetet. De allmänna principerna är dock i olika grad tillämpliga i olika byråer till följd av variationer i storlek, antal kontor, organisation och arbetssätt.
I ”Statement on Auditing Standards No 4; Quality Control Considerations for a Firm of Independent Auditors” anges bland annat följande aspekter på kvalitetskontrollen:
Oberoende. Medarbetare på alla nivåer skall vara oberoende såväl ”in fact” som ”in appearance”.
Arbetsfördelning. Principerna för fördelning av arbetsuppgifter skall vara sådana att revisionsarbetet utförs av medarbetare med tillräckliga kunskaper och erfarenheter för de tilldelade uppgifterna.
Konsultation. Revisorerna skall i erforderlig utsträckning konsultera personer med god kompetens på områden där revisorns egna erfarenheter är begränsade.
Arbetsledning. Revisionsarbetet på alla nivåer skall ledas på ett sådant sätt att byråns kvalitetskrav uppnås.
Anställning. Anställningsnormerna skall säkerställa att de personer som anställts har förutsättningar att utföra sitt arbete på ett kompetent sätt.
Vidareutbildning. Anställd personal skall besitta de kunskaper som erfordras för att fullgöra sina arbetsuppgifter.
Befordran. Principerna för urval till befordran skall säkerställa att befordrad personal har nödvändiga förutsättningar för att utföra de nya uppgifter som följer av befordran.
Klienter. Särskilda regler bör finnas för beslut om antagande av en ny klient eller fortsättning av ett uppdrag. Syftet härmed är att minska risken för samarbete med klientföretag vars styrelse saknar integritet.
Kontroll. Revisionsbyrån bör systematiskt följa upp att ovan angivna aspekter fortlöpande beaktas i byråns verksamhet.
Exempel på interna kvalitetskontrollregler
I det diskussionsförslag till kvalitetskontrollprogram som publicerats har som bilagor intagits exempel på interna kvalitetskontrollregler dels för större byråer, dels för lokala byråer. Dessa exempel kan av utrymmesskäl inte redovisas i sin helhet, men vissa avsnitt kan vara av särskilt intresse.
ARBETSLEDNING
Instruktioner beträffande dokumentation och lämpliga revisionsprogram i förhållande till det interna kontrollsystemet.
Utveckling och användning av blanketter, checklistor och frågeformulär.
Granskning av upprättade arbetspapper.
Genomgång av vissa rapporter av revisorer som normalt inte är engagerade i arbetet hos den berörda klienten.
Krav på att upprättade arbetspapper innehåller förklaring till de åtgärder som vidtagits och beslut som fattats i olika hänseenden.
Krav på att avsättningar för skatter granskas av byråns interna skatteavdelning.
ANSTÄLLNING
Standards eller formulerad målsättning beträffande minimikrav på teoretisk utbildning för nyanställda.
Standards eller formulerad målsättning beträffande praktisk erfarenhet för högre befattningar.
Undersökning av nyanställd personals bakgrund.
Särskilda rutiner för de nyanställda som av olika skäl inte följer ordinarie rutin vid anställning t ex vid byråsammanslagningar.
Utvärdering av nyanställningar för att fastställa huruvida anställningsnormerna upprätthålls.
Instruktioner till berörd personal om målsättning vid anställning.
VIDAREUTBILDNING
Instruktioner till medarbetare under revisionsarbetets gång.
Krav på att all personal skall deltaga i utbildning som anordnas av byrån, universitet, AICPA eller av andra organisationer vars kurser anses tillfredsställa kraven på yrkesmässig vidareutbildning.
Utarbetande av interna handböcker och instruktioner.
Distribution av rekommendationer m m i redovisnings- och revisionsfrågor.
Program för utbildning av interna specialister, t ex för revision av datorbaserade system.
Krav att alla nyanställda får del av introduktions- och utbildningsprogram.
Periodvis granskning av byråns vidareutbildningsprogram för att undersöka om detta tillgodoser byråns behov och bidrar till den yrkesmässiga utvecklingen för de anställda.
De angivna exemplen gäller i huvudsakliga delar även lokala revisionsbyråer.
Är kvalitetskontroll aktuell i Sverige?
De principer och den praxis som utvecklats i USA och Storbritannien ifråga om revisionsarbetets olika tekniska moment har efter hand vunnit insteg även i Sverige. Även om det ovan relaterade kvalitetskontrollprogrammet kan verka främmande för våra förhållanden, kan det kanske finnas anledning att förmoda att vi även i detta avseende så småningom kommer att följa den amerikanska utvecklingen.
Som framgår ovan intar frågan om utbildning och vidareutbildning en central plats i kvalitetskontrollen. Enligt min uppfattning har FAR ganska väl lyckats systematisera utbildningsprogrammet för medarbetare som ännu ej nått till auktorisation. Borde vi kanske som en förberedelse till kommande kvalitetskontrollprogram komplettera och systematisera vidareutbildningen efter auktorisationen?
– – –
CPA: Certified Public Accountant (i USA)
AICPA: American Institute of Certified Public Accountants
SEC: Securities and Exchange Commission
Ulf Hertzman, auktor revisor