Balans nr 9 1976

Praktiska problem för företaget och revisorn vid vid förbättrad koncernredovisning

1975 års aktiebolagslag ställer högre krav på koncernredovisning än 1944 års lag. Redovisningen i många företag måste förändras. Auktor revisor Jan Eriksson tar i denna artikel upp de praktiska problem som brukar uppträda då ett företag skall förbättra sin redovisnings- och rapportstruktur.

I denna artikel kommer jag att behandla ett antal praktiska problem, som, enligt min erfarenhet, brukar uppträda, då ett företag skall förbättra sin redovisnings- och rapportstruktur på koncernbasis.

I företagen har man i allt högre grad under de senaste åren uppmärksammat den debatt, som förts om hur koncernredovisning bör vara konstruerad och man har insett, att det egna företaget kanske bör förändra sin egen redovisning. De företag, som inte tidigare tagit steget, vet att 1975 års aktiebolagslag (AL) ställer högre krav än 1944 års lag (AL 1944) och att man därför inom kort måste göra något. Frågan är bara hur och när samt i ett fåtal fall kanske även varför.

Mina erfarenheter kommer från mitt arbete som revisor i företag, som redan har tagit steget. Sannolikt har dock de flesta revisorer samma erfarenhet som jag, nämligen att revisorn i mycket stor utsträckning användes av företagen som redovisningskonsult och att han, mer än på andra områden, biträtt vid omläggningen och vid upprättandet. Mina erfarenheter är därför kanske lika mycket erfarenheter av arbete i företaget som av revision av koncernredovisning.

Byte av metod skapar osäkerhet före – säkerhet efter

Det har ofta varit trögt för en ekonomiavdelning att få fram beslut om att en omläggning skall ske. Man har som regel tagit upp frågan med företagsledningen utan något egentligt underlag och har därför haft svårt att besvara alla de frågor, som ställts. Ofta har propån tagits fram samtidigt med att årsbokslutet presenterats. I brist på bra beslutsunderlag har frågan bordlagts. AL har som sagt nu förkortat beslutsprocessen, men om man önskar enkelhet i övergången, är det dags redan nu för aktion. En övergång 1977 börjar nämligen naturligast med att informationen för 1976 intages enligt nya modellen. Då får ekonomiavdelningen möjlighet att göra det förberedande arbetet under icke bokslutstid och kan presentera ett faktiskt underlag av effekten av omläggningen. Företagsledningen får därigenom rimlig tid på sig att utvärdera det nya sambandet mellan koncernens och de enskilda koncernbolagens bokslutsstrategi. Delårsbokslut på koncernbas underlättar bara denna utvärdering och markerar ännu mer nödvändigheten av förberedelser redan i samband med 1976 års bokslutsarbete.

Säkerheten efter metodbytet kommer främst av att till förvärvsmetoden hör ett slutet redovisningssystem med fasta redovisningsregler. Redan när beslut fattas eller diskuteras, kan man studera effekterna i koncernredovisningen av en diskuterad åtgärd.

Rätt utfört behöver man inte råka ut för överraskningen, att en åtgärd i enskilt bolag exempelvis medför, att koncernens årsvinst understiger moderbolagets.

Orkar man med allt utredningsarbete?

I samband med en övergång uppkommer alltid frågan om man orkar med allt utredningsarbete. Arbetet är tvåfalt, dels ett arbete som syftar till att förbättra inrapporteringen av grunddata från de enskilda bolagen, som i sin tur bygger på en analys av hur koncernredovisningen skall vara uppbyggd och dels ett arbete med att utreda hur dotterbolagen såg ut, när de anskaffades och i viss mån vad som hänt med dem sedan dess.

Utredningen om hur informationen skall inrapporteras har i sig egentligen inget samband med metodbytet. Det är dock ofta något som aktualiseras vid en övergång och som ändå hade kommit förr eller senare. Den form av koncernredovisning där redovisningschefen, natten före slutrevisionen, för in siffror från redan fastlagda årsredovisningar, eliminerar och summerar, är endast användbar i mindre koncerner. Har man kvar den metoden när koncernen växer, blir kvaliteten därefter. Vad värre är, med tiden får de enskilda bolagen ett alltmer, från moderbolaget, avvikande redovisningssystem och en senare nödvändig omläggning blir mycket dyrbar. Systemet med enhetlig rapportering av grunddata till koncernredovisningen blir billigast att införa, när koncernen är av måttlig omfattning och kostnaden stiger kvadratiskt för varje bolag som tillkommer. Effekterna av ett individualistiskt rapportsystem inom en koncern är svårhanterat i koncernredovisningen men är kanske ändå underordnat alla övriga negativa effekter i kommunikationerna inom en koncern.

Utredningen av historiken för dotterbolagsförvärven är ofta mindre betungande än man trodde vid första anblicken. Jag får framhålla, att en detaljerad utredning av varje enskild faktor oftast är meningslös och att man för de flesta bolagen lätt får fram de väsentliga uppgifterna. Först och främst har man konstaterandet från FAR att en utredning av förhållanden bortom tioårsgränsen i allmänhet icke tjänar något syfte. Vidare kan det vara rimligt att prioritera en riktig redovisning i framtiden och att därför koncentrera utredningen till de för koncernen väsentliga dotterbolagen och till de förvärv, som skett under de senaste tre till fem åren. I allmänhet ger en studie av bokfört värde och eget kapital för dotterbolagen året före övergången och uppgifter om hur och när bolaget kommit in i koncernen det resultatet, att mer omfattande utredning endast erfordras i ett fåtal fall. Det gäller huvudsakligen bolag med stora kvarliggande övervärden eller bolag med stora köpeskillingar under de senaste åren.

Osäkerhet om vad som är god redovisningssed

Vid förvärvsmetoden uppträder ett antal praktiska frågor av typen efter vilken princip skall man placera mervärden, hur skall man göra med ned- och uppskrivningar av aktier i dotterbolag, hur skall man göra med avskrivningar på mervärden, skatteproblematiken i koncernredovisningen etc. Tidigare har man haft svårigheter att lösa den problematiken med egen kunskapsmassa i företaget eller med hjälp av litteratur. FARs förslag till rekommendation bör här vara ett gott stöd i den grundläggande identifikationen av vad som är god redovisningssed. Numera finns också på svenska litteratur, som utförligt belyser effekterna i redovisningen av den ena eller andra lösningen. Jag tänker då på doktor Lennart Erikssons avhandling ”Koncernredovisningens Informationsinnehåll”, som utkommit i andra upplaga 1976. Även i övrigt synes utbildningsstandarden ha ökat under de senaste åren, vilket inte minst visas av det stora antalet deltagare i kurser i koncernredovisning.

Den kunskapsmassa, som idag finns för att fastställa ”god redovisningssed” är således numera betydligt större än tidigare. Den faktiska lösningen i det enskilda fallet måste dock stå i samklang med bolagets, i normalfallet moderbolagets, redovisningsprinciper. Moderbolagets årsredovisning och koncernredovisningen skall ju naturligen vara kongruenta i sitt informationsinnehåll. Exempelvis, om man i moderbolaget redovisar avskrivningar fördelade i resultaträkningen på avskrivningar enligt plan, som belastar rörelseresultatet, och överavskrivningar, som redovisas bland bokslutsdispositioner, är det en självklarhet, att man bibehåller samma fördelning i koncernresultaträkningen. Vidare är det naturligt, att de värderingsgrunder, som tillämpas i moderbolaget såväl blir styrande för dotterbolagen som för den koncernmässiga behandlingen av mervärden. Skulle en viss redovisningsåtgärd vara korrekt i enskilt bolag, bör den få motsvarande behandling i koncernredovisningen.

Med dessa grundprinciper för ögonen är det som regel mycket lättare att få förståelse för viss koncernredovisningsåtgärd.

Olika orsaker till bokföringstransaktioner i koncernredovisningen

Olyckligtvis användes i allmänhet begreppet elimineringar för bokföringstransaktioner i koncernredovisningen. Detta ger intrycket av att det alltid är fråga om försämringar av koncernens resultat. Jag vill gärna plädera för begreppet bokföringstransaktioner för att undvika en värdeladdning. Vidare är det mycket vanligt, att man icke uppmärksammar, att koncernbokföringen som grundmaterial har de enskilda bolagens balansräkningar och resultaträkningar och därigenom endast indirekt är en produkt av enskilda transaktioner. På samma sätt som när man skall göra bokslut för enskilt bolag måste man i koncernredovisningen genom bokslutstransaktioner korrigera produkten av den löpande redovisningen.

Bokföringstransaktionerna kan indelas i följande transaktionsslag:

  1. Omkonteringar för att omgruppera uppgifter från enskilt bolag i enlighet med koncernens begrepp och principer. Ett enkelt exempel är att dotterbolaget inte i sin balansräkning redovisar nästa års amortering å långa skulder bland kortfristiga skulder, vilket koncernen skall göra. Dylikt redovisningsfel i primärmaterialet rättas enklast genom omkontering. I fortsättningen instrueras dotterbolaget att rapportera rätt. Även om konteringarna skulle träffa resultatet är det inte fråga om elimineringar av koncernens resultat utan om rättelse av ett felaktigt grundmaterial.

  2. Elimineringar av koncerninterna transaktioner, typ interna fordringar och skulder, internvinster etc. Inte heller här är det egentligen fråga om att reducera verkligt resultat i koncernen utan endast en omperiodisering i tiden av när resultatet skall redovisas.

  3. Omkonteringar för att identifiera och klassificera indirekta förvärv till rätt balanspost. Detta kallas i allmänhet ”eliminering av aktiers bokförda värden mot förvärvsvärdet och placering av därvid eventuellt uppkommande skillnad”. En stor stötesten brukar här vara när skillnaden är hänförlig till förvärvad lagerreserv. Transaktionen reducerar inte koncernens lagerreserver, eftersom motsvarande post aldrig redovisats som bokslutsdisposition i koncernens resultaträkning. Koncernens ställning blir inte sämre. Hade placering mot den förvärvade lagerreserven ej kunnat ske, skulle i stället mervärdet ha placerats som tillgång med åtföljande krav på resultatbelastning genom avskrivning.

  4. Bokföringsposter för att periodisera kostnader, som endast finns i koncernredovisningen exempelvis avskrivningar å mervärden.

  5. Bokslutsdispositioner i koncernen. Begreppet kan synas oegentligt men därmed avses korrigeringar av dispositioner i enskilt bolag till koncerndispositioner. Exempelvis att man, för att kunna redovisa önskad nettovinst i koncernen, möter erforderligt internelimineringsbehov å varulager i rörelseresultatet med en reduktion av avsättningen till varulagerreserv. Liksom man i enskilt företag har rätt att göra bokslutsdispositioner, bör man ha möjlighet att, med vissa begränsningar, göra sammalunda i koncernen. Ett oavvisligt krav är dock, att dispositionen avser att möta annan koncernbokföringspost och icke avser att förbättra nettovinst från enskilt bolag.

Varför en modern koncernredovisning?

Avslutningsvis vill jag säga, att metodvalet i normalfallet inte har någon större betydelse vid mindre och enklare koncernförhållanden. Å andra sidan är det då heller icke något problem att tillämpa förvärvsmetoden. Metodbytet ger ett överkomligt övergångsproblem och därefter har man en bättre handlingsberedskap, om koncernförhållandena utvecklas.

För mer omfattande koncernförhållanden ger den moderna koncernredovisningen en större stadga åt rapporteringen. Den stegvisa konsolideringen, anpassad till koncernens organisation, ger varje ledningsnivå möjlighet att få rapporter på koncernbasis. Koncernredovisningen kan användas för att framräkna räntabilitetstal och andra nyckeltal, jämförelse kan göras mellan olika delar av koncernen m m. Man får möjlighet till koncernresultattänkande från grunden.

Jag har ännu icke träffat någon företagsledare, som efter övergången icke kunnat konstatera, att den gick enklare än han trodde. Möjligtvis var livet enklare förr, då revisorerna inte krävde nedskrivning å förvärvade goodwillvärden.

Jan Eriksson, auktor revisor

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09 -0,10

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...