Balans nr 1 1977

God revisionssed i statsförvaltningen

Riksrevisionsverket har bl a till uppgift att genom förvaltningsrevision granska om statsverksamheten bedrivs effektivt och att komma med idéer och förslag till förbättringar. Verket ska också utöva tillsyn över den revisionsverksamhet som bedrivs inom revisionskontor och andra enheter för intern revision inom statsförvaltningen. Revisionsdirektör Margareta Damberg, tidigare verksam som auktoriserad revisor, svarar för en relativt ny sektor inom RRV som bl a har i uppgift att vidareutveckla redovisningsrevisionen inom statsförvaltningen.

I BALANS nr 6/1975 beskrev Margareta Damberg det nyligen påbörjade vidare utvecklingsarbetet inom RRV på redovisningsrevisionens område. Bl a framkom att man funnit det angeläget att fastställa vad god revisionssed bör vara. Detta har nu gjorts genom att ett antal grundläggande principer för redovisningsrevision i statsförvaltningen utarbetats.

Redovisningsrevisionen inom statsförvaltningen

I och med beslutet om genomförande av en ny redovisnings- och revisionsorganisation i statsförvaltningen 1967 kom riksrevisionsverkets (RRV) uppgift i första hand att inriktas på förvaltningsrevision. Ansvaret för den tidigare av RRV utförda redovisningsrevisionen överfördes till de nyinrättade revisionskontoren (RK) vilka f n uppgår till ett tjugotal. Varje RK svarar för intern revision av ett antal myndigheter. De affärsdrivande verken och ytterligare några myndigheter omfattas inte av den s k RK-organisationen, utan har särskilda interna revisionsenheter. Totalt finns omkring 250 internrevisorer inom statsförvaltningen.

RRV utför numera normalt ingen redovisningsrevision, men utövar däremot tillsyn över den interna revisionen. Denna tillsynsverksamhet sker genom granskning av den interna revisionen och genom olika stödjande åtgärder. Granskningen sker både löpande och i form av s k tillsynsprojekt. De stödjande åtgärderna är främst metodutveckling och utbildning.

Grundläggande principer för redovisningsrevision

Som ett led i den vidareutveckling av den statliga redovisningsrevisionen som RRV bedriver har ett antal grundläggande principer för redovisningsrevision (GPR) utarbetats. I dessa har RRV sammanfattat vad god revisionssed bör vara inom svensk statsförvaltning. GPR skall i fortsättningen utgöra en grund för all redovisningsrevision av statsverksamheten. GPR kommer att utgöra en referensram för metodutveckling, utbildning och tillsyn på detta område.

Principer som avser revision av såväl stora som små organisationer, med eller utan uppdragsverksamhet eller egen tillverkning, blir naturligtvis mycket övergripande. GPR ger emellertid en minsta gemensam nämnare för redovisningsrevisionen, oavsett vilken organisation som revideras.

Principerna har utformats med utgångspunkt i bl a följande dokument:

  • Standards for Audit of Governmental Organizations, Programs, Activities & Functions. General Accounting Office in USA.

  • Statement on Auditing Standards. American Institute of Certified Public Accountants.

  • Föreningen Auktoriserade Revisorers rekommendationer i revisionsfrågor.

  • Statement on UEC Accounting and Auditing Recommendations Union Européenne des Experts Comptables Economiques et Financiers.

I GPR har utländska förebilder och svensk revisorspraxis sammanvägts med de speciella förhållanden som råder inom den svenska statliga redovisningsrevisionen.

Även om GPR har anpassats till svensk statsförvaltning och dessutom är betydligt mer kortfattade än i vart fall de amerikanska förebilderna överensstämmer GPR i allt väsentligt med underlagens grundläggande idéer.

Bakom principernas nuvarande utformning ligger en omfattande samverkan mellan företrädare för revision inom offentlig och enskild verksamhet i Sverige.

Principerna, som är tio stycken, kan indelas i tre kategorier:

  • de som fastställer revisionens syfte och avgränsar dess omfattning (principerna 1 och 5)

  • de som reglerar revisorns ansvar, kompetens och ställning (principerna 2, 3 och 4)

  • de som anger grundläggande riktlinjer för det praktiska revisionsarbetet (principerna 6, 7, 8, 9 och 10)

Principerna är alla uppbyggda enligt samma mönster. De inleds med ett konstaterande, kärnan i principen, varefter detta utvecklas och preciseras. Nedan återges de tio principerna i sin fullständiga form:

Princip 1: Revisionens syfte

Redovisningsrevision av en statlig myndighet syftar till en sakkunnig och opartisk bedömning av om myndighetens redovisning är rättvisande.

Redovisningen är ett underlag för styrning av en myndighets verksamhet. Redovisningen bör därför ge en god bild av myndighetens ekonomiska förvaltning. Den redovisning som här avses är myndighetens bokslut med underliggande löpande redovisning, i fortsättningen kallad ”årets redovisning”.

Redovisningsrevisionen har till uppgift att fristående från dem som ansvarar för redovisningen sakkunnigt granska och bedöma huruvida den är rättvisande. Årets redovisning kan anses rättvisande om den i allt väsentligt är:

  • fullständig, dvs om alla transaktioner som hänför sig till året och enbart dessa finns registrerade

  • riktig med hänsyn till gällande regler och god redovisningssed för transaktionernas värdering, klassificering, sammanställning och godkännande

  • jämförbar med föregående års, dvs om tillämpade redovisningsprinciper är desamma som föregående år, eller, om ändringar vidtagits, deras inverkan på redovisningen framgår klart

  • ändamålsenlig, dvs väl anpassad till myndighetens och andra viktiga intressenters behov av ekonomisk information om verksamheten.

Revisorns bedömning av årets redovisning skall läggas fram i en årlig revisionsberättelse.

Princip 2: Revisorns ansvar

Revisorn ansvarar för uttalandet om årets redovisning i revisionsberättelsen med de begränsningar som där anges.

Den som är ansvarig revisor för revision av en myndighet svarar för att revisionens syfte uppnås, dvs för en bedömning av myndighetens redovisning, som kommer till uttryck i ett uttalande i den årliga revisionsberättelsen. Ansvaret för att redovisningen är rättvisande vilar däremot helt på den granskade myndigheten.

Revisorns ansvar är begränsat till vad som rimligen bör komma fram vid en revision utförd enligt dessa grundläggande principer. Om en revision enligt dessa principer inte varit möjlig att genomföra på grund av bristfällig redovisning, otillräckliga resurser eller andra liknande skäl, skall revisorn avstå från att i revisionsberättelsen uttala sig om de delar av redovisningen som ej kunnat granskas i nödvändig omfattning.

Ansvarig revisor, som delegerar arbetsuppgifter till medarbetare inom revisionen eller uppdrar åt konsulter att utföra dem, svarar för att dessa har lämpliga kunskaper och erfarenheter. Den ansvarige revisorn ansvarar därmed också för arbetsresultatets kvalitet.

Princip 3: Revisorns kompetens

Revisionsarbetet skall utföras av personer, vilkas utbildning och yrkeserfarenhet svarar mot arbetsuppgifternas art och svårighetsgrad.

Den ansvarige revisorn skall själv kunna genomföra en fullständig revision i enlighet med dessa grundläggande principer. Revisorn skall därför ha följande kompetens:

  • god utbildning i redovisning och revision

  • god kännedom om gällande bestämmelser för statliga myndigheters ekonomi och förvaltning

  • praktisk erfarenhet av de arbetsuppgifter som en revision enligt dessa grundläggande principer normalt innefattar.

När ingående sakkunskap krävs inom andra områden än dem revisorn normalt behärskar, såsom ADB, statistik och juridik, skall revisorn anlita särskilt sakkunniga.

Varje person som av den ansvarige revisorn utses att utföra delar av revisionsarbetet, skall ha kunskaper och erfarenheter som svarar mot arbetsuppgifternas art och svårighetsgrad.

Princip 4: Revisorns opartiskhet

Revisorn skall vara opartisk i förhållande till den granskade verksamheten och myndighetens personal.

Revisorn får ej handlägga ärenden i vilka han är jävig. Med tillämpning av förvaltningslagen (SFS 1971:290) kan jäv anses föreligga för revisorn i följande fall:

  • om revisorn medverkat vid upprättande av den granskade redovisningen eller haft anknytning till den granskade verksamheten som beslutsfattare eller handläggare under det år som revisionen avser

  • om revisorn står i släktskapsförhållande till eller har nära samhörighet med person i ledande ställning inom den granskade myndigheten

  • om revisorn eller någon honom närstående har ekonomiska intressen i organisation eller företag som har betydande förbindelser med den granskade myndigheten

  • om särskilda omständigheter i övrigt föreligger som kan rubba förtroendet till revisorns opartiskhet.

Andra garantier för opartiskhet finns bl a i brottsbalken och författningsregleringen av de offentliga tjänstemännens ställning.

En i verklig mening opartisk ställning är emellertid främst en fråga om revisorns vilja att sakligt och förutsättningslöst utföra sitt arbete. Det är samtidigt viktigt att revisorn också för andra framstår som opartisk i förhållande till den granskade verksamheten och myndighetens personal. Revisorn bör därför vara uppmärksam även på andra situationer än de ovan uppräknade, som kan minska tilltron till revisorns opartiskhet, exempelvis försök från ledande befattningshavare inom den granskade verksamheten att utan sakliga skäl förändra revisionens inriktning och omfattning eller revisionsrapporternas innehåll. I sådana fall kan det bli aktuellt för revisorn att begränsa sitt uttalande i revisionsberättelsen.

Princip 5: Granskningens omfattning och inriktning

Revisorn skall välja sina granskningsåtgärder så, att de sammantagna leder till en välgrundad bedömning av årets redovisning.

En fullständig redovisningsrevision skall utmynna i ett uttalande om huruvida årets redovisning som helhet är rättvisande. Detta innebär normalt att revisorn måste ta ställning till följande frågor:

  • Överensstämmer myndighetsbokslutet med underliggande löpande redovisning?

  • Existerar redovisade tillgångar? Har samtliga skulder tagits med? Är balansposterna i övrigt rättvisande redovisade?

  • Är anslag, anslagsförbrukning jämte andra inkomster och utgifter rättvisande redovisade? Har kostnader och intäkter bokförts på rätt period, när kostnads/intäktsredovisning tillämpas?

  • Är redovisningen i övrigt rättvisande, dvs har gällande regler och god redovisningssed iakttagits, är redovisningen jämförbar med föregående års, och är redovisningen väl anpassad till intressenternas behov?

Genom internkontrollgranskning, testning av enskilda transaktioner, inventeringar, analys av sammanställningar och rapporter från redovisningen, uppföljning av tidigare revisionsrapporter och på annat lämpligt sätt skall revisorn insamla nödvändig information till grund för sina ställningstaganden.

Vid bestämning av granskningens omfattning och inriktning skall principen om väsentlighet och risk vara vägledande. Möjligheten att sprida granskningen av vissa områden över flera år bör också beaktas. Väsentliga och särskilt riskfyllda områden skall dock granskas varje år.

Revisionsarbetet skall således i första hand inriktas på att ge underlag för en bedömning av årets redovisning. Görs iakttagelser, som kan tyda på oegentligheter, skall dessa emellertid följas upp tills full klarhet nåtts, även om inverkan på årets redovisning är av underordnad betydelse.

Princip 6: Revisionsarbetets planering

Revisionen skall planeras systematiskt med avseende på valet av granskningsåtgärder, arbetsinsatsernas storlek, tidläggningen av arbetet och arbetsfördelningen.

Revisorn skall planera sina granskningsåtgärder så, att de sammantagna skall kunna leda till en välgrundad uppfattning om årets redovisning som helhet. En tillfredsställande planering av revisionsarbetet innebär normalt:

  • att översiktligt gå igenom hela revisionsområdet, systematiskt dela upp detta i delområden och fördela revisionsinsatserna på de olika delområdena med motivering till gjorda prioriteringar

  • att upprätta arbetsprogram för varje delområde, tidlägga arbetsuppgifterna och fördela dem på egen personal och i förekommande fall konsulter

  • att underrätta personer inom den granskade myndigheten vilkas tid revisorn behöver ta i anspråk såvida inte ett överraskningsmoment är ett önskvärt inslag i revisionsåtgärden.

Planeringen sammanfattas i en revisionsplan för varje myndighet. Planen skall omfatta ett verksamhetsår men bör även kortfattat ange vilka revisionsinsatser som planeras för närmast följande år. När revisionsinsatser sprids över flera år, skall revisionsplanen sträcka sig så långt framåt i tiden, att den innefattar samtliga revisionsområden.

Utfört revisionsarbete skall följas upp mot planerat arbete i en årlig verksamhetsberättelse över revisionen.

Princip 7: Intern kontroll

Revisorn skall granska den interna kontrollen för att bedöma dess tillförlitlighet och med ledning därav bestämma inriktning och omfattning av övriga granskningsåtgärder.

Den interna kontrollen omfattar alla de faktorer i myndighetens organisation och rutiner som främjar en rättvisande redovisning och skyddar myndighetens tillgångar.

Genom att granska den interna kontrollen kan revisorn bedöma var risken för oavsiktliga eller avsiktliga fel i redovisningen är stor. Där internkontrollen är god kan revisorn i betydande utsträckning förlita sig på att denna säkrar en rättvisande redovisning och i motsvarande grad begränsa granskningen av enskilda transaktioner. Där internkontrollen är svag måste revisorn i stället utvidga granskningen för att kunna göra en välgrundad bedömning av om redovisningen är rättvisande.

En god intern kontroll kännetecknas bl a av:

  • en ansvars- och befogenhetsfördelning som svarar mot vars och ens kompetens

  • en arbetsfördelning utformad så att betydelsefulla fel eller oegentligheter ej kan passera utan att minst två personer handlar oriktigt

  • en attestordning som ger god kontroll över att viktiga ekonomiska beslut fattas av behöriga befattningshavare

  • redovisnings- och rapporteringsrutiner som ger god redovisningsmässig kontroll över myndighetens ekonomiska ställning och förändringar av denna.

Revisorn skall verka för en god intern kontroll i den granskade myndigheten genom att påtala påträffade svagheter och om möjligt föreslå lämpliga förbättringar.

Princip 8: Bedömningsprinciper och dokumentation

Revisorns bedömningar skall stödjas av tillräcklig, relevant och tillförlitlig information, som är väl dokumenterad i revisorns arbetspapper.

Revisorns bedömningar skall stödjas av underliggande arbetspapper och insamlad dokumentation. Av arbetspappren skall klart framgå vilken information revisorn tagit fasta på. Denna information skall vara tillräcklig, relevant och tillförlitlig.

Med tillräcklig avses att informationen skall vara så omfattande, att det kan anses osannolikt att revisorns slutsatser grundar sig på tillfälligheter eller mindre representativa fakta.

Med relevant avses att informationen, som revisorn stöder sina slutsatser på, skall ha ett klart orsakssamband med slutsatsen.

Med tillförlitlig avses att informationen skall tåla en kritisk granskning, utan att dess riktighet kan ifrågasättas i något avseende av väsentlig betydelse för revisorns slutsatser. Vid bedömning av informationens tillförlitlighet bör följande förhållanden beaktas:

  • Information som erhållits från oberoende källa har ett högre bevisvärde än information som erhållits från den granskade myndigheten.

  • Information som erhållits genom direkt observation är tillförlitligare än information erhållen på indirekt väg.

  • Information som härstammar från ett system med god intern kontroll är tillförlitligare än information från ett system med bristfällig intern kontroll.

  • Skriftlig information har ett högre bevisvärde än muntlig.

  • Originalhandlingar är tillförlitligare än kopior.

Alla utförda revisionsåtgärder skall dokumenteras i revisorns arbetspapper. Av dessa skall också framgå revisorns iakttagelser och slutsatser samt rapporterade brister och framförda rekommendationer jämte de åtgärder myndigheten vidtagit.

Revisorns arbetspapper skall vara så klara och lättfattliga, att de kan förstås av andra revisorer än de som upprättat dem. De skall också visa i vilken utsträckning dessa grundläggande principer inte följts.

Princip 9: Rapportering

Revisorn skall rapportera väsentliga iakttagelser, slutsatser och rekommendationer till den granskade myndigheten.

Revisorn skall rapportera till myndigheten dels när granskningsåtgärder av viktigare slag slutförts, dels när revisorns iakttagelser, slutsatser eller rekommendationer bör komma till myndighetens kännedom utan onödigt dröjsmål. Sådana rapporter avlämnas till ansvarig befattningshavare så snart nödvändiga underlag färdigställts, så att lämpliga åtgärder inte onödigtvis försenas.

Rapportering av väsentliga iakttagelser, slutsatser och rekommendationer bör vara skriftlig. En skriftlig rapport bör alltid föregås av underhandskontakter med berörda befattningshavare, för att revisorn skall få betydelsefulla sakuppgifter bekräftade och i övrigt få synpunkter på sina ställningstaganden. Vid misstanke om oegentligheter skall revisorn dock undvika sådana underhandskontakter, om de kan försvåra ärendets fortsatta behandling.

Vid rapportering av fel och brister bör tyngdpunkten läggas vid rekommendationer till förbättringar snarare än vid kritik av det förgångna.

Revisorn skall i en årlig revisionsrapport till myndighetens chef göra en sammanfattning av sådana iakttagelser och slutsatser som bör komma till verksledningens kännedom.

Princip 10: Årlig revisionsberättelse

Revisorn skall i en revisionsberättelse uttala sig om årets redovisning och ange grunderna för sitt uttalande.

Revisorns bedömning av årets redovisning skall framläggas i revisionsberättelsen. Berättelsen skall fogas till myndighetens bokslut. Revisionsberättelsen skall innehålla ett uttalande om

  • huruvida revisorn granskat årets redovisning i dess helhet, dvs myndighetens bokslut med underliggande löpande redovisning samt

  • huruvida revisorn funnit anledning ifrågasätta att årets redovisning är rättvisande.

Har revisionen i något väsentligt avseende inte utförts enligt dessa grundläggande principer skall detta anges i revisionsberättelsen.

Om revisorn funnit anledning till betydelsefulla invändningar, skall av revisionsberättelsen framgå vilka delar av redovisningen invändningarna avser, skälen till invändningarna och om möjligt de justeringar som revisorn anser befogade.

Revisorn skall helt eller delvis avstå från att uttala sig om årets redovisning

  • om granskningen ej varit tillräckligt omfattande för att medge en välgrundad bedömning av redovisningen,

  • om redovisningen befunnits vara alltför bristfällig för att kunna bedömas eller

  • om revisionen i något annat väsentligt avseende inte kunnat bedrivas enligt dessa grundläggande principer.

Av revisionsberättelsen skall framgå vilka delar av redovisningen som revisorn inte uttalar sig om och orsaken till detta.

Eftersom GPR skall ge uttryck för vad god redovisningsrevision bör vara i statsförvaltningen, avser RRV att anpassa GPR till de nya krav som kommande utveckling av den statliga redovisningen och revisionen kan komma att ställa.

RRV avser att successivt samla erfarenheter rörande tolkning och tillämpning av GPR och låta erfarenheterna komma till uttryck i kommande metodanvisningar för redovisningsrevision.

Revisionsdirektör Margareta Damberg, tidigare verksam som auktoriserad revisor.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09 -0,10

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...