Balans nr 2 1977

Avskrivningar, varukostnader och motsvarande balansposter enligt ED 18

Auktor revisor Sten Fagerkvist återger här i huvuddrag de synpunkter och rekommendationer rörande kalkylmässiga avskrivningar och prisförändringar på varulager som lämnas i ED 18, det engelska förslaget till inflationsredovisning.

Det engelska förslaget enligt ED 18 till redovisning på återanskaffningsvärdebasis – current cost accounting, CCA – presenteras av Hans Edenhammar på annan plats i detta nummer av BALANS. Det torde dröja, innan denna eller någon annan modell för s k inflationsredovisning vinner mera allmän spridning hos oss. Ändå är naturligtvis detta väl genomarbetade förslag av mycket stort intresse – bl a för de företag som direkt i resultaträkningen eller på annat sätt lämnar upplysningar om kalkylmässiga avskrivningar och/eller prisförändringar på varulager.

På dessa punkter och även vad gäller tillhörande balansposter ger ED 18 många värdefulla synpunkter och rekommendationer, vilka nedan återges i huvuddrag. Inledningsvis skall bara konstateras att stora krav genomgående ställs på dokumentation och notupplysningar beträffande beräkningsmetoder. Beräkningen av återanskaffningsvärden för anläggningstillgångar och avskrivningar på dessa måste beakta de olika förutsättningar, som gäller för tillgångarnas framtida bruk. I förslaget diskuteras ej alls att – på sätt som fortfarande ofta sker hos oss – beräkna en ”lagervinst”, som enbart relateras till den ingående lagervolymen.

ANLÄGGNINGSTILLGÅNGAR I BALANSRÄKNINGEN

Återanskaffningsvärderedovisning kräver, att tillgångarna redovisas till sina ”värden för verksamheten” (value to the business) och att rörelseresultatet belastas med den förbrukning – uttryckt i samma värden – som skett av dessa tillgångar. Det är således nödvändigt att omvärdera anläggningstillgångarna och att basera avskrivningarna på dessa korrigerade värden.

Tillgångarnas värde för verksamheten motsvarar förlustvärdet (deprival value) – d v s den maximala förlust företaget kan åsamkas, om tillgångarna på ett eller annat sätt skulle gå förlorade. Förlustvärdet kan uppskattas från tre utgångspunkter.

  1. kostnaden för att återanskaffa en tillgång i befintligt skick (nuanskaffningsvärdet – net current replacement cost).

  2. förlusten av framtida avkastningsförmåga för (en grupp av) i bruk varande tillgångar (bruksvärde – economic value).

  3. förlusten av den beräknade inkomsten vid en försäljning (nettoförsäljningsvärde – net realisable value).

I avsaknad av bevis på motsatsen kan det antagas, att en tillgång kommer att vara kvar i lönsam drift under återstoden av dess ekonomiska livslängd. Under sådana förhållanden kommer bruksvärdet att ge det högsta värdet. Detta värde motsvarar dock ej förlustvärdet, eftersom avkastningen kan bibehållas genom återanskaffning av en annan maskin i samma skick som den förlorade. Normalt motsvaras således tillgångens värde för verksamheten av nuanskaffningsvärdet.

I vissa speciella fall kan nuanskaffningsvärdet vara för högt. Bruksvärdet blir t ex aktuellt, om följande förutsättningar är uppfyllda

  1. det gäller (en grupp av) tillgångar, som kommer att vara kvar i bruk

  2. betalningsströmmarna för dessa tillgångar kan särskiljas

  3. nuvarande och framtida betalningsöverskott är otillräckliga för att motivera återanskaffning av kapaciteten, om företaget skulle förlora tillgångarna ifråga.

Bruksvärdet för en grupp av tillgångar kan beräknas till nuvärdet av förväntade framtida inbetalningsöverskott. Det är viktigt att dessa beräkningar görs med största noggrannhet och med realistiska antaganden.

Undantagsvis kan det tänkas, att nettoförsäljningsvärdet ger det bästa uttrycket för en tillgångs värde för verksamheten. Detta kan inträffa, då beslut fattas om försäljning före utgången av den kvarvarande ekonomiska livslängden eller om tillgången har nått eller närmar sig slutet av sin livslängd, i vilket fall nettoförsäljningsvärdet är lika med skrotvärdet.

Maskiner och inventarier

För maskiner och inventarier motsvaras nuanskaffningsvärdet av återanskaffningsvärdet (gross current replacement cost) minskat med summan av ackumulerade avskrivningar vid årets början, erforderlig omvärdering av ackumulerade avskrivningar (se under avsnittet om avskrivningar nedan) samt årets avskrivningar. Nuanskaffningsvärdet beaktar den minskning av återanskaffningsvärdet, som inträffat till följd av förslitning samt tekniskt och ekonomiskt åldrande och representerar således värdet av tillgångens kvarvarande produktionsförmåga.

Återanskaffningsvärdet utgörs av det lägsta värdet inkl installationskostnader för

  1. en i huvudsak identisk anläggning i nytt skick

  2. en modern likvärdig anläggning.

Värdet av en modern likvärdig anläggning (the cost of a modern equivalent asset) är lika med det aktuella anskaffningspriset för en ny maskin minskat med nuvärdet av väsentliga skillnader – jämfört med en identisk lika anläggning – beträffande

  1. driftskostnader över hela livslängden

  2. tillverkningskapacitet (förutsatt att ytterligare produktion finner avsättning)

  3. den totala ekonomiska livslängden.

Vanligen beräknas återanskaffningsvärdet på basis av priset för en väsentligen identisk anläggning. Om den tekniska utvecklingen medfört, att en befintlig maskin i stället borde ersättas med en förbättrad modell, skall dock återanskaffningsvärdet beräknas till det korrigerade lägre priset för en modern likvärdig anläggning.

Återanskaffningsvärdet för en i huvudsak identisk anläggning kan beräknas enligt följande prioritetsordning

  1. officiella prislistor, kataloger etc från leverantörer (efter avdrag för sedvanliga rabatter)

  2. bedömningar av företagets egen expertis

  3. internt index

  4. officiellt externt index för olika slags tillgångar

  5. officiellt externt index för olika branscher.

Vilken metod som än används, erfordras att verifierbar dokumentation finns.

Maskiner under uppförande skall värderas till nuanskaffningsvärdet av den färdigställda delen. Om det kan befaras, att värdet för verksamheten vid färdigställandet kommer att avsevärt understiga återanskaffningsvärdet, skall dock nedskrivning ske till värdet vid färdigställandet med avdrag för återstående utgifter uttryckta i aktuellt värde per värderingsdagen.

Byggnader och mark

De värderingsfrågor, som är speciellt hänförliga till fastighetsbolag, lämnas åt sidan i det följande. I begreppet byggnader innefattas även markanläggningar.

På samma sätt som för övriga anläggningstillgångar kan förlustvärdet för byggnader och mark beräknas med utgångspunkt från nuanskaffningsvärdet, bruksvärdet eller nettoförsäljningsvärdet. Normalt kan dock inte rörelsefastigheter åsättas något bruksvärde, eftersom de inte ger upphov till en särskilt urskiljbar betalningsström. Nuanskaffningsvärdet för byggnader och mark motsvarar i regel inte kostnaden för återanskaffning i befintligt skick på samma ställe. I stället bör det anses vara lika med priset för inköp av en liknande fastighet på den öppna marknaden, eftersom ett sådant tillvägagångssätt torde vara det mest troliga, om ägaren skulle gå miste om den befintliga fastigheten. Värdet för verksamheten av byggnader och mark bör därför i normalfallet motsvara saluvärdet inkl inköpskostnader.

Om saluvärdet ej kan fast ställas – till följd av byggnadens speciella beskaffenhet, användning eller belägenhet – skall fastighetens värde i stället beräknas som summan av

  1. saluvärdet för marken vid nuvarande användning och

  2. det nedskrivna återanskaffningsvärdet (depreciated replacement cost) för byggnaden.

Det nedskrivna återanskaffningsvärdet får baseras på värderingsmannens uppskattningar av aktuellt återanskaffningsvärde, inträffad förslitning och åldrande. En bedömning måste göras av kvarvarande ekonomisk livslängd, varvid hänsyn måste tagas till förväntad varaktighet av den verksamhet, som bedrivs i byggnaden.

Det kan under vissa tidigare beskrivna förutsättningar bli aktuellt att inkludera fastigheten i den grupp av tillgångar, för vilka ett bruksvärde beräknas.

En värdering av fastigheter skall ske av värderingsexpertis med högst fem års mellanrum. Värderingar bör dock göras oftare om

  1. fastigheterna utgör en väsentlig del av de samlade tillgångarna

  2. fastighetsbeståndet förändrats i betydande omfattning

  3. marknadspriset har förändrats kraftigt.

Även om det internt inom företaget finns kvalificerad värderingsexpertis, bör ändå en extern värdering göras, åtminstone stickprovsvis. För år, då någon värdering ej sker, bör fastigheternas värde beräknas i samråd med värderingsman. Härvid måste beaktas inte bara förändringar, som berör marknadspriset, utan också värdet av nytillskott och utrangeringar/försäljningar samt ändrad användning, skador etc.

Fastigheternas värde vid alternativ användning – normalt lika med nettoförsäljningsvärdet – skall anges av värderingsmannen, om detta värde är väsentligt annorlunda än vid nuvarande användning. En fastighet, som ej längre passar in i företagets verksamhet och därför torde komma att avyttras, skall regelmässigt värderas till beräknat nettoförsäljningspris.

Pågående byggnation skall värderas till det lägsta av

  1. summan av markens saluvärde och återanskaffningsvärdet för den färdigställda delen av byggnaden

  2. saluvärdet för marken och den helt färdigställda byggnaden minskat med beräknade återstående utgifter – uttryckt i aktuella priser – för färdigställandet.

Immateriella tillgångar

Bortsett från goodwill skall immateriella tillgångar redovisas i balansräkningen till sitt värde för verksamheten, enbart om ett sådant värde kan fastställas. Är inte detta fallet, skall tillgången skrivas bort mot rörelseresultatet. Ett i balansräkningen upptaget värde skall på samma sätt som för övriga anläggningstillgångar omvärderas årligen och avskrivas.

Förvärvad goodwill skall däremot redovisas enbart till anskaffningsvärdet, som också skall ligga till grund för avskrivningsberäkningen. Detta avsteg från återanskaffningsvärderedovisningen sammanhänger med att någon hänsyn ej heller tas till internt tillskapad goodwill.

Redovisning av värdeförändring på anläggningstillgångar

Omvärderingar till följd av ändrade återanskaffningsvärden skall ej beröra rörelseresultatet, utan i stället redovisas som en omvärderingsdifferens i dispositionsräkningen. Avskrivningar skall naturligtvis påverka rörelseresultatet, liksom även ändringar i värderingsgrunder t ex

  1. från nuanskaffningsvärde till bruksvärde eller nettoförsäljningsvärde samt därmed sammanhängande senare förändringar i dessa värden (maskiner, inventarier)

  2. från saluvärdet för hela fastigheten vid nuvarande användning eller från det nedskrivna återanskaffningsvärdet för byggnaden ökat med saluvärdet för marken vid nuvarande användning till saluvärdet vid varje tänkbar framtida användning.

Vinst eller förlust på sålda/utrangerade anläggningstillgångar

Vid försäljning eller utrangering medges, att en mindre differens mellan bokfört värde enligt senaste balansräkning och (eventuellt) nettoförsäljningspris avräknas mot avskrivningar på övriga tillgångar inom gruppen. Om å andra sidan nettoförsäljningspriset avviker markant från det bokförda värdet, skall avskrivningar beräknas för innehavstiden under året, varefter återstående belopp skall redovisas separat i resultaträkningen – eventuellt som en extraordinär post. Men detta gäller ej om vinsten/förlusten kan antagas bero på prisförändringar uppkomna efter det att senaste omvärdering gjordes, i vilket fall beloppet redovisas som en omvärderingsdifferens. (Är emellertid situationen den, att en anläggning tages ur drift i syfte att dra fördel av en förväntad kommande prisstegring, skall dock den sedermera framkomna vinsten likafullt påverka rörelseresultatet.)

AVSKRIVNINGAR

Avskrivningar på maskiner och inventarier

Avskrivningarna skall motsvara årets förbrukning av tillgångarnas värde för verksamheten. Vanligen värderas tillgångarna till nuanskaffningsvärdet, varvid det under året förbrukade värdet förändras i takt med förändringen av återanskaffningsvärdet. Enklast beräknas då avskrivningarna med utgångspunkt från periodens genomsnittliga nuanskaffningsvärde – före reduktion för årets avskrivningar. (Vid mindre väsentliga förändringar kan det accepteras, att genomsnittsvärdet ersätts av värdet vid årets slut.) Avskrivningskostnaden erhålles, genom att detta värde fördelas över den förväntade ekonomiska livslängden vid årets början. Bedömningen av återstående livslängd skall kontrolleras regelbundet – för väsentliga anläggningar helst årligen.

I tider av stigande priser blir summan av de årliga avskrivningarna inte tillräcklig för att vid slutet av den ekonomiska livslängden motsvara återanskaffningsvärdet. Detta beror på att såväl de ackumulerade avskrivningarna vid början av ett år som årets avskrivningar är baserade på värden, som är lägre än nuanskaffningsvärdet vid årets slut. För att ackumulerade avskrivningar vid årets slut skall bokföras till erforderligt belopp, måste således även redovisas en korrigeringspost – omvärdering av ackumulerade avskrivningar (backlog depreciation). Denna skall ej belasta rörelseresultatet utan i stället avräknas mot den omvärderingsdifferens, som uppkommit genom återanskaffningsvärdets ökning (vid nettoredovisning i balansräkningen redovisas för övrigt endast en omräkningspost).

Om värderingsgrunden för en anläggning eller en grupp av anläggningar ändras från nuanskaffningsvärdet vid årets början till det högsta av bruksvärdet eller försäljningsvärdet vid årets slut, beräknas avskrivningen först på vanligt sätt, som om nuanskaffningsvärdet skulle tillämpas även i fortsättningen. Den nedskrivning, som ytterligare erfordras för att reducera det sålunda framräknade nuanskaffningsvärdet till bruksvärdet eller nettoförsäljningsvärdet, skall belasta rörelseresultatet.

Avskrivningar på byggnader

Avskrivningsunderlaget för byggnader bör fastställas i samråd med kvalificerad värderingsman och utgörs vanligen av det nedskrivna återanskaffningsvärdet (depreciated replacement cost). (I de fall en fastighet har värderats till saluvärdet, kan dock avskrivningsunderlaget motsvara detta värde – som således även inkluderar ett markvärde – om det är lägre än byggnadens nedskrivna återanskaffningsvärde.) För de år, då någon värdering ej görs, kan värdet beräknas med hjälp av lämpligt index. På samma sätt som för maskiner och inventarier skulle avskrivningarna kunna beräknas på ett genomsnittsvärde för året. Vissa komplikationer tillstöter dock eftersom återanskaffningsvärden ej beräknas för byggnader, omvärdering av ackumulerade avskrivningar ej sker och avskrivningsunderlaget ej heller nödvändigtvis återfinns i balansräkningen. För enkelhetens skull kan byggnadsavskrivningarna därför baseras på ett värde per bokslutsdagen och på beräknad kvarvarande ekonomisk livslängd räknat från den dagen. Det förutsättes, att bedömningen av kvarvarande ekonomisk livslängd görs i samråd med expertis.

Om företaget ej äger marken och om arrendekontraktet löper på kortare tid än kvarvarande ekonomisk livslängd för byggnaden, måste avskrivning normalt ske under denna avkortade tid.

VARULAGER OCH PÅGÅENDE ARBETEN

Det värde för verksamheten, som skall redovisas i balansräkningen, utgörs för varulager och pågående arbeten normalt av det lägsta av aktuellt återanskaffningsvärde och nettoförsäljningsvärde. Något bruksvärde i egentlig mening kan man som regel ej tala om för lagertillgångar, utan detta värde representeras vanligen av nettoförsäljningsvärdet.

Det aktuella återanskaffningsvärdet för en lagertillgång är det värde, vartill återanskaffning kan ske på värderingsdagen enligt företagets normala rutiner för inköp och tillverkning. Vid längre leveranstider tillämpas värdet vid den tidpunkt, då beställning normalt skulle skett för leverans till bokslutsdagen (värderingsdagen). Nettoförsäljningsvärdet för en produkt i lager är det verkliga eller beräknade försäljningsvärdet för en färdig produkt med avdrag för alla återstående kostnader för färdigställande och lagerhållning samt alla marknadsförings-, försäljnings- och distributionskostnader. Om värderingen skett till nettoförsäljningsvärdet och detta är rätt beräknat, skall således vare sig under- eller överskott uppstå vid kommande avyttring eller förbrukning.

Återanskaffningsvärdet för varulager och produkter i arbete kan beräknas med ledning av följande uppgifter (rangordnade)

  1. inköpskostnader för varor, löner och omkostnader, som anskaffats helt nyligen

  2. leverantörernas officiella prislistor, kataloger etc med avdrag för sedvanliga rabatter

  3. index avseende företagets egna kostnader för inköpta varor, löner och omkostnader av olika slag

  4. officiellt externt prisindex för olika slags lagertillgångar, som används av företaget.

Om standardkostnadsredovisning tillämpas, kan det aktuella återanskaffningsvärdet beräknas genom att standardkostnaden korrigeras till aktuell kostnadsnivå. Alternativt kan återanskaffningsvärdet beräknas genom att t ex ett anskaffningsvärde enligt först in – först ut-metoden omräknas med hjälp av ett index.

Speciella värderingsproblem kan uppkomma, om varulagret omfattar ett stort antal artiklar för återförsäljning. I många fall har varulagret då värderats till aktuellt nettoförsäljningspris med avdrag för beräknad marginal. Detta tillvägagångssätt kan accepteras, om det är den enda möjligheten att beräkna ett värde för verksamheten.

I de fall omsättningshastigheten är tillräckligt snabb, kan FIFO-metoden ge ett någorlunda riktigt approximativt återanskaffningsvärde. Detta dock under förutsättning att det inte har varit alltför stora prisförändringar under tiden varorna legat i lager.

Förändringar i värdet av varulager och pågående arbeten till följd av ändrade återanskaffningsvärden skall ej beröra rörelseresultatet utan i stället redovisas som en omvärderingsdifferens i dispositionsräkningen. Om däremot värdet ändras till följd av att en annan värderingsgrund tillämpas – nettoförsäljningsvärde i stället för återanskaffningsvärde, ökade inkuransavdrag etc – skall rörelseresultatet dock påverkas.

KOSTNADEN FÖR SÅLDA ELLER FÖRBRUKADE VAROR

Kostnaden för sålda eller förbrukade varor skall avse värdet för verksamheten av varor och produkter i arbete på förbrukningsdagen. Härav följer att rörelseresultatet regelmässigt skall belastas med kostnaden för återanskaffning av dessa tillgångar. Förbrukningsdagen för varor och produkter i arbete är den dag, då varan uppfyller köparens kontraktsenligt krav, vilket vanligen är leveransdagen.

Värdet för verksamheten av varor och produkter i arbete är det lägsta av det aktuella återanskaffnings- respektive nettoförsäljningsvärdet. För att få samstämmighet mellan aktuella kostnader och intäkter skall därvid återanskaffningsvärdet avse värdet den dag, då varan enligt företagets normala rutiner skulle ha återanskaffats.

Beräkningsmetoder

Sättet för beräkning av värdet för verksamheten av förbrukade varor och produkter i arbete är avhängigt av varulagrets sammansättning och av redovisningssystemet. Den mest exakta beräkningen erhålles genom att värdera varje förbrukad enskild post till sitt verkliga återanskaffningsvärde. Av praktiska skäl kan dock beräkningen i stället göras för likartade varugrupper. Tillämpas standardkostnadsredovisning, kan det aktuella värdet möjligen erhållas, om standardkostnaden korrigeras till aktuell kostnadsnivå, som då naturligtvis skall jämföras med nettoförsäljningsvärdet.

Skulle lagret av varor och pågående arbeten omfatta ett stort antal artiklar eller olika kostnadselement kan det dock knappast bli tal om att göra någon exakt beräkning för varje enskild post. För att i stället få fram approximativa värden för aktuell återanskaffningskostnad för sålda varor måste vissa förenklingar tillgripas – t ex genom att prisförändringarna beräknas med ett index. Ett sådant index skall så noga som möjligt återspegla inträffade prisförändringar för att inköpa eller tillverka företagets produkter. Ett inom företaget upprättat index bör därför vara att föredraga framför ett officiellt index.

Vid val av alternativa metoder för beräkning av sålda varors återanskaffningskostnad hänvisas till den rangordning, som återfinns i avsnittet om varulager och pågående arbeten ovan.

Genomsnittsmetoden

Enligt den s k genomsnittsmetoden (averaging method) beräknas förbrukade varor och pågående arbeten som ett genomsnitt för en viss period. Det ingående lagret omvärderas till periodens genomsnittliga återanskaffningsvärde, periodens inköp (tillverkning) lämnas oförändrad och värdet av lagret vid periodens utgång omvärderas till genomsnittligt återanskaffningsvärde. Detta innebär således, att en kvantitetsmässig lagerförändring påverkar kostnaden för sålda varor till periodens genomsnittliga återanskaffningskostnad. Denna genomsnittskostnad skulle möjligen kunna uppskattas till medeltalet vid periodens början respektive slut men om prisförändringarna ej har inträffat jämnt under perioden måste beräkningen göras på ett mera noggrant sätt. Genomsnittsmetoden ger en ganska riktig återanskaffningskostnad för sålda varor, om lagret har förändrats någorlunda jämnt (eller varit konstant) över perioden. För att minska effekten av eventuella variationer i lagervolymerna skall annars kostnaden för sålda varor beräknas med så täta intervall som möjligt, helst månatligen. Den genomsnittliga återanskaffningskostnaden bör i tillämpliga fall bestämmas genom bokföringen – annars med hjälp av för ändamålet bäst anpassat index (flera index om t ex prisutvecklingen för olika varugrupper eller kostnadsslag varit väsentligt olika).

Ett exempel på användningen av genomsnittsmetoden lämnas i det följande.

Redovisning av värdeförändringar i vissa speciella fall

I vissa fall bör värdeförändringar på lager av varor och produkter i arbete ej redovisas som omvärderingsdifferenser i dispositionsräkningen utan i stället påverka rörelseresultatet. Förutom vad avser ändrade värderingsmetoder för varulagret (från återanskaffningsvärde till nettoförsäljningsvärde, ändrade inkuransbedömningar etc) gäller detta även om

  1. verksamheten huvudsakligen syftar till att göra inköp för senare avyttring, då marknadspriset stigit. (Skulle i ett sådant fall rörelseresultatet belastas med återanskaffningskostnaden för de sålda varorna skulle detta kunna leda till att kanske hela resultatet av verksamheten redovisades som en omvärderingspost.)

  2. på likartat sätt ett väsentligt avsteg görs från normala upphandlingsvanor genom inköp av varor i förväg för att undvika väntad prisstegring

  3. av någon anledning inköp sker till priser, som väsentligt avviker från aktuella marknadspriser på inköpsdagen. Liksom i fall b) krävs en noggrann dokumentation beträffande bedömningar och ställningstaganden.

Produkter i arbete för order med specifika krav

För produkter i arbete, som ej är av standardkaraktär utan knutna till en viss kundorder med specifika krav, gäller särskilda värderingsregler. Tidigare har konstaterats, att rörelseresultatet skall belastas med återanskaffningskostnaden för sålda varor på förbrukningsdagen, vilket är den dag, då varan uppfyller köparens krav, d v s vanligen leveransdagen. Detta gäller dock ej för kundorder med specifika krav –- t ex inom byggnadsindustrin – då förbrukningsdagen inträffar före färdigställandet. I dessa fall skall kostnaden för sålda produkter bokföras först när försäljningen bokförs, inte vid förbrukningsdagen. Kostnaden skall dock beräknas i aktuell prisnivå vid förbrukningstidpunkten (inmonteringen). Vid successiv inmontering leder detta till att kostnaderna uttrycks i olika prisnivåer. Förfaringssättet blir alltså detsamma som tillämpas för kundfordringar eller övriga monetära tillgångar. (En omvärderingsdifferens kan dock uppkomma genom prisförändring på en lagerförd detalj mellan inköpstillfället och dagen för lageruttaget. Denna omvärderingspost anses dock ej hänförlig till den aktuella kundordern.)

Exempel på beräkning av återanskaffningskostnaden för sålda varor enligt genomsnittsmetoden (hämtat från ED 18)

Som beskrivits i det tidigare ger denna beräkningsmetod en någorlunda riktig approximation till den verkliga återanskaffningskostnaden för sålda varor, om lagervolymen har förändrats någorlunda jämnt under perioden. Kravet att denna kostnad skall beräknas med relativt täta mellanrum – helst månatligen – ökar, om så ej är fallet. I nedanstående enkla räkneexempel har varornas aktuella återanskaffningskostnad beräknats med hjälp av ett index för varje slags material, som företaget använder. I praktiken torde det vara nödvändigt att sammanföra varorna i olika grupper för index beräkning. Använda index skall spegla den verkliga prisutvecklingen för företaget, varför ett inom företaget framtaget index är lämpligast.

1. Ett företag använder två material, A och B. Från arbetslöner och omkostnader – som dock kan behandlas på likartat sätt – bortses i det följande. Lagret redovisas till historiska anskaffningskostnader enligt FIFO-metoden.

Följande fakta lämnas:

Material A

Material B

Lager 1979-01-01 enl FIFO-metoden

(i båda fallen motsvarande 3 månaders inköp)

367.200

210.000

Årets inköp

1.684.800

1.161.100

Lager 1979-12-31 enl FIFO-metoden

(motsvarande 3 månaders inköp för B)

453.600

499.500

2. Prisförändringarna representeras av följande indexserier (indextal avser förhållandet vid mitten av respektive månad)

A

B

1978-10

100.2

98.9

11

102.0

100.0

12

103.8

101.1

1979-01

106.2

101.9

02

108.2

103.2

03

109.9

103.9

04

111.8

105.0

05

113.6

106.2

06

116.1

106.7

07

118.1

108.1

08

120.2

109.1

09

121.9

110.2

10

123.8

111.0

11

126.0

111.7

12

128.2

113.0

1980-01

129.8

114.0

3. Kostnaden för sålda varor uttryckt i den historiska anskaffningskostnaden kan anges enligt följande:

Ingående lager

A

367.200

B

210.000

577.200

Inköp

A

1.684.800

B

1.161.100

2.845.900

Utgående lager

A

453.600

B

499.500

– 953.100

2.470.000

4. Enligt genomsnittsmetoden skall värdet av in- och utgående lager omvärderas till genomsnittligt återanskaffningsvärde. Som ett första steg erfordras att rätt indextal beräknas för såväl ingående som utgående lagervärden.

Ingående lager

Lagret av material A representerar 3 månaders inköp, varför det genomsnittliga FIFO-värdet kan antagas motsvara kostnaden vid mitten av november 1978, då indextalet är

102.0

På samma sätt beträffande B

100.0

Utgående lager

A – 3 månaders inköp = november 1979

126.0

B – 5 månaders inköp = oktober 1979

111.0

5. Den genomsnittliga återanskaffningskostnaden för varulagret under året kan uttryckas som ett genomsnitt av indextalen vid årets början (genomsnittet av december 1978 och januari 1979) och slut:

A = 105.0 + 129.0/2

=

117.0

B = 101.5 + 113.5/2

=

107.5

Om en hel indexserie för perioden finns tillgänglig (som i det här fallet) och om förändringen har varit ojämn, bör den genomsnittliga återanskaffningskostnaden i stället beräknas som medeltalet av de 12 månadernas indextal (skulle i exemplet ge exakt samma värden). Denna metod är också bättre, om indextalet ej finns tillgängligt, för periodens sista månad eller för den första månaden kommande år.

6. Omräkningen av in- och utgående lagervärden från ursprunglig (FIFO-) värderingsgrund till periodens genomsnittliga återanskaffningsvärde kan uttryckas:

/FIFO-värde/ x /index för genomsnittlig återanskaffningskostnad/ : /index för FIFO-värdet/

In- och utgående lager till årets genomsnittliga återanskaffningsvärde blir då:

Ingående lager

A 367.200 x 117.0/102.0

=

421.200

B 210.000 x 107.5/100.0

=

225.750

Utgående lager

A 453.600 x 117.0/126.0

=

421.200

B 499.500 x 107.5/111.0

=

483.750

7. Återanskaffningskostnaden för sålda varor beräknas med årets genomsnittliga återanskaffningsvärde för in- och utgående varulager

Ingående lager

A

421.200

B

225.750

646.950

Inköp

A

1.684.800

B

1.161.100

2.845.900

3.492.850

Utgående lager

A

421.200

B

483.750

904.950

Återanskaffningskostnad för sålda varor

2.587.900

(På grund av den osäkerhet som vidlåder indextalen bör avrundning göras till i det här fallet 2.588.000)

8. Erforderlig korrigering till återanskaffningskostnad av bokförd kostnad för sålda produkter (historisk anskaffningskostnad på FIFO-basis) blir därför

Kostnad för sålda produkter uttryckt i återanskaffningskostnad

2.588.000

D:o till historisk anskaffningskostnad

2.470.000

Erforderlig korrigering

118.000

Korrigeringsposten skall belasta kostnaden för sålda produkter i resultaträkningen och dessutom som en kreditpost i periodens omvärderingsdifferens i dispositionsräkningen.

Sten Fagerkvist, auktor revisor

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09 -0,10

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...