Balans nr 8 1977

Förslag till rekommendation om koncernrevision

Detta förslag till rekommendation har antagits av FARs styrelse i september 1977. Styrelsen avser att fastställa förslaget som rekommendation senast under 1980 efter eventuellt erforderlig bearbetning av texten.

1 Bestämmelser i aktiebolagslagen

Följande bestämmelser i aktiebolagslagen berör revisionen i en koncern:

  1. I moderbolag avges koncernredovisning bestående av koncernresultaträkning och koncernbalansräkning (11 kap, 10 och 11 §§). Begreppen koncern, moderbolag och dotterföretag definieras i 1 kap, 2 §. Dotterföretag avser även andra företagsformer än aktiebolag, exempelvis handelsbolag.

    Redovisningen skall överlämnas till revisorerna för revision och efter fastställelse av bolagsstämman skall avskrifter insändas till registreringsmyndigheten (11 kap 3 §).

    I moderbolagets förvaltningsberättelse skall även lämnas vissa upplysningar avseende koncernen (11 kap 11 §).

    För de större aktiebolagen som skall ha auktoriserad revisor skall finansieringsanalys upprättas för koncernen och ingå i koncernredovisningen.

  2. Moderbolagets revisorer skall även granska koncernredovisningen och koncernföretagens inbördes förhållanden i övrigt (10 kap 7 §).

  3. I moderbolag skall revisor avge en revisionsberättelse beträffande koncernen (10 kap 10 §, sista stycket). För denna berättelse skall i tillämpliga delar gälla samma bestämmelser som för berättelsen för enskilt bolag.

    Berättelsen skall således innehålla uttalande huruvida koncernredovisningen uppgjorts enligt aktiebolagslagen. Om sådana upplysningar saknas som enligt 11 kap är obligatoriska görs erforderlig komplettering i revisionsberättelsen om detta kan ske.

    Revisorn skall uttala sig om fastställande av koncernbalans- och resultaträkningen.

  4. Revisor skall på koncernredovisningen teckna hänvisning till revisionsberättelsen. Om han anser att den ej bör fastställas av bolagsstämman, skall han göra anteckning härom (10 kap 9 §).

  5. På ordinarie bolagsstämma skall framläggas koncernredovisning och koncernrevisionsberättelse. På stämman skall i moderbolaget beslut fattas om fastställelse av koncernresultat- och balansräkningarna (9 kap 5 §).

    I moderbolag bestämmes det för utdelning till aktieägarna tillgängliga beloppet med utgångspunkt i såväl den egna balans- som koncernbalansräkningen med beaktande av såväl bolagets som koncernens konsolideringsbehov, likviditet och ställning i övrigt (12 kap 2 §).

  6. Aktiebolagslagen förordar att till revisor i dotterbolag bör, om det kan ske, utses en av moderbolagets revisorer (10 kap 2 §, sista stycket).

2 Om upprättande av koncernredovisning

Styrelsen och verkställande direktören ansvarar för att koncernredovisning upprättas enligt lag. Koncernredovisningen skall undertecknas av samtliga styrelseledamöter och verkställande direktören, vilka även ansvarar för de särskilda upplysningar avseende koncernen som skall lämnas i moderbolagets förvaltningsberättelse. De åtgärder som härefter rekommenderas beträffande koncernredovisning gäller även dessa upplysningar.

Vid fullgörande av sin uppgift bör företagsledningen i moderbolaget tillse:

att

dotterföretagens redovisning är tillförlitlig och väl dokumenterad,

att

rapporteringen från dotterföretagen är sådan att den kan läggas till grund för koncernredovisningen och bl a innehåller uppgift om fria och utdelningsbara vinstmedel, om tillämpade redovisningsprinciper,

att

enhetliga redovisningsprinciper tillämpas inom koncernen samt

att

dotterföretagens räkenskaper revideras av oberoende och kvalificerade revisorer.

I mera omfattande koncerner är det ofta nödvändigt att moderbolaget utfärdar särskilda instruktioner för redovisning och rapportering i koncernen. Så långt möjligt bör enhetliga redovisningsprinciper och enhetlig rapportering införas. Möjligheten att erhålla tillförlitliga och enhetliga rapporter från utländska dotterföretag kan försvåras av att redovisningsprinciper, skatteregler och professionell standard varierar i olika länder. Härtill kommer eventuella språksvårigheter.

I de fall dotterföretagens offentliga redovisning inte kan anpassas till koncernens redovisningsnormer, bör speciella rapporter för koncernändamål upprättas.

Enligt bokföringslagen skall företag som hör till samma koncern ha samma räkenskapsår, om ej synnerliga skäl föranleder annat. Undantagen för svenska företag blir sannolikt mycket begränsade. För utländska dotterföretag kan dock nationella omständigheter föranleda att annat räkenskapsår tillämpas. Annat räkenskapsår får dock inte medföra att väsentligt företag utelämnas i koncernredovisningen. Särskilda bokslut bör då upprättas per moderbolagets balansdag. I undantagsfall kan bokslut upprättat per annan dag läggas till grund för koncernredovisningen.

Koncernredovisningen bör baseras på reviderade bokslut för de i redovisningen ingående företagen. Även i de fall undantaget till koncernredovisningen utgöres av särskilt bokslut och rapport för koncernändamål, skall denna vara granskad av oberoende revisor, som lämnat särskild rapport däröver. Av praktiska skäl kan det dock vara motiverat att göra undantag härifrån för företag som svarar för en mycket begränsad del av koncernen.

3 Granskning av koncernredovisningen

Moderbolagsrevisorn måste ta ställning till:

  1. principerna för koncernredovisningens upprättande,

  2. de redovisningsprinciper som tillämpats för koncernföretagen,

  3. tillförlitligheten hos de enskilda företagens redovisningar och dessas överensstämmelse med de för koncernen fastställda redovisningsprinciperna,

  4. riktigheten av koncernredovisningen och därvid granska eliminering av aktier och andelar, interna vinster, minoritetsandelar och interna mellanhavanden.

I fråga om punkt a ovan noteras att förvaltningsberättelsen skall innehålla upplysning om vilka metoder och värderingsprinciper som använts vid upprättande av koncernredovisningen. Vid granskningen måste då fastställas om den beskrivna principen tillämpats och om principerna och deras tillämpning överensstämmer med god redovisningssed.

För företag som förvärvats under året, måste revisorn pröva tillförlitligheten av den balansräkning som lagts till grund för elimineringen av köpeskillingen för företaget.

Revisorn bör pröva de redovisningsprinciper som tillämpats hos koncernföretagen, i första hand genom att granska de instruktioner som utfärdats och de rapporter som erhållits. Dessa bör innehålla av revisor bestyrkta upplysningar om tillämpade redovisningsprinciper.

Moderbolagsrevisorn bör förvissa sig om att dotterföretagens revisor erhållit erforderliga informationer om redovisningsprinciper och rapporteringskrav.

Moderbolagets revisor måste ta ställning till om dotterföretagens bokslut och övrig information är tillförlitlig och fullständig.

Det förutsätts att koncernredovisningen i allmänhet baseras på reviderade bokslut för moderbolaget och dotterföretagen, antingen officiella årsredovisningar eller dylikt eller för ändamålet särskilt upprättade av revisorn bestyrkta rapporter. Bokslut och rapporter skall innehålla erforderliga upplysningar om värderingsprinciper m m, vilka även skall bestyrkas av revisorn.

Ett nödvändigt praktiskt undantag härifrån kan uppkomma om dotterföretaget har ett annat räkenskapsår än moderbolaget. Om dotterföretaget i detta fall svarar för en väsentlig del av koncernens ställning eller resultat bör dock även i dessa fall de i koncernredovisningen ingående boksluten vara granskade av revisor. För andra företag kan revisorn ofta basera sin bedömning på närmast i tiden liggande granskade bokslut.

Om dotterföretagets bokslut som ligger till grund för koncernredovisningen granskas av annan revisor, bör moderbolagsrevisorn vidta följande åtgärder:

  • inhämta revisionsrapporter från dotterföretagsrevisorn, vilka helst bör sändas direkt till moderbolagets revisor. Det är en fördel om direkta kontakter etableras mellan revisorerna.

  • inhämta information för att bedöma om dotterföretagets revisor utför en acceptabel revision. Moderbolagsrevisorn bör därför i erforderlig omfattning utfärda instruktioner om granskningens omfattning och inriktning samt om avrapporteringen, med särskild hänsyn till dotterföretagets betydelse för koncernredovisningen.

  • bedöma dotterföretagsrevisorns kvalifikationer, oberoende och de av honom allmänt tillämpade revisionsprinciperna. Bedömningen bör ske i god tid. Underlag för bedömning av det utförda revisionsarbetet kan erhållas genom revisionsrapporter, genomgång av arbetspapper eller intervjuer.

  • inhämta information för att bedöma om dotterföretagsrevisorn har utfört erforderligt revisionsarbete, i förekommande fall enligt instruktioner, och att detta uppfyller rimliga kvalitetskrav.

Enligt aktiebolagslagen åligger det styrelse och verkställande direktör i dotterföretag att bereda även revisor i moderbolaget tillfälle att verkställa granskning i den omfattning revisorn finner erforderligt samt lämna de upplysningar och det biträde som han begär. Denna bestämmelse är direkt tillämpbar enbart på svenska dotterföretag. Man bör dock kunna utgå ifrån att moderbolagsrevisorn alltid skall ha rätt att erhålla information även från utländska dotterföretag och även utföra erforderlig granskning. Moderbolagets revisor bör också ges möjlighet att etablera direkt kontakt med det utländska dotterföretagets revisor.

Moderbolagsrevisorn kan ofta inhämta erforderlig information genom frågeformulär och rapportering, särskilt om bedömningen av dotterföretagsrevisorns kvalitet och oberoende givit ett positivt resultat. Ett besök hos dotterföretaget och dess revisor för genomgång av redovisnings- och revisionshandlingar samt företagets verksamhet är dock effektivare och bör genomföras med viss regelbundenhet beträffande svenska och om möjligt även de utländska företag som svarar för en väsentlig del av koncernens resultat och ställning. Besök kan genomföras under löpande år.

Dotterföretag som ej är aktiebolag är oftast ej skyldiga att utse revisor enligt lag, exempelvis handelsbolag. I regel torde dock revision föreskrivas enligt avtal och ägarföretagens revisorer utför en revision jämställd med den i aktiebolag. Revideras dotterföretaget ej av kvalificerad oberoende revisor bör moderbolagets revisor själv granska dotterföretagets räkenskaper där så är möjligt.

Ett aktiebolag kan äga en för bolagets verksamhet, ställning eller resultat väsentlig andel i exempelvis ett handelsbolag utan att moder-dotterbolagsförhållande föreligger. Revisorn i aktiebolag bör i sådant fall överväga behovet av egen granskningsinsats även i dessa företag.

Saknar dotterföretaget revisorer, måste moderbolagets revisorer själva föranstalta om granskningen av dotterföretaget i den utsträckning som är praktiskt möjlig. (Se motiveringen till kap 10,10 § aktiebolagslagen i prop 1975.103, s 434.)

Om ett dotterföretag som är väsentligt i förhållande till koncernens ställning eller resultat icke reviderats enligt ovan bör detta förhållande anges i revisionsberättelsen.

4 Granskning av uppgifter i förvaltningsberättelsen

Moderbolagsrevisorn bör i tillämpliga i delar beakta vad som sagts föregående avsnitt vid granskningen av uppgifterna i moderbolagets förvaltningsberättelse. Det är av särskild vikt att instruktioner om dessa uppgifters inrapportering lämnas av moderbolaget. Moderbolagsrevisorn bör likaledes genom instruktioner eller på annat sätt förvissa sig om att uppgifterna blir granskade av dotterföretagsrevisorerna i erforderlig utsträckning.

Om moderbolaget lämnar information utöver den obligatoriska informationen, bör moderbolagsrevisorn förvissa sig om uppgifternas riktighet om de är av väsentlig betydelse för bedömning av koncernens ställning eller resultat.

5 Granskning av moderbolagsledningens förvaltning i koncernen1

I företagsledningens uppgifter i moderbolag ingår även att organisera, leda och kontrollera verksamheten för koncernen. Omfattningen av insatsen varierar starkt beroende på koncernens uppbyggnad. I många koncerner finns det dessutom en intern funktionell organisation utöver den aktiebolagsrättsliga.

Det i aktiebolagslagen uttalade kravet på särskild revisionsberättelse beträffande koncernen och på att bestämmelserna om revisionsberättelsens innehåll för det enskilda företaget skall äga motsvarande tillämpning för koncernen förändrar inte hittills gällande synsätt på förvaltningsrevisionen av moderbolaget i en koncern. Denna utgör en del av granskningen i moderbolaget. Moderbolagets revisorer är inte skyldiga att granska och uttala sig om förvaltningen hos det enskilda dotterföretaget. Däremot kan observerade förhållanden hos dotterföretaget antyda brister i moderbolagets förvaltning. Följande speciella granskningsmoment bör ingå:

Rekommendation om förvaltningsrevision är under utarbetande och ett förslag kommer att publiceras under 1977/78. Beskrivningen här är därför preliminär i avvaktan på denna rekommendation.

ENSKILDA VÄSENTLIGA FÖRVALTNINGSÅTGÄRDER

Oftast torde granskningen i moderbolaget täcka alla ur koncernens synvinkel väsentliga förvaltningsåtgärder. Även om en formell eller informell funktionell koncernorganisation föreligger, har åtgärderna sannolikt prövats i moderbolaget eller dotterföretaget. Särskilt i de fall moderbolagsrevisorn ej reviderar samtliga dotterföretag bör beaktas att vissa ur koncernens synvinkel väsentliga åtgärder kan redovisas i ett dotterföretag, även om det faktiska beslutet fattats hos moderbolaget.

Moderbolagsrevisorn bör särskilt klarlägga och bedöma omfattningen av de befogenheter som lämnats enskilda dotterföretag. Det är god ordning att alla för koncernen väsentliga beslut protokolleras hos moderbolaget.

ÖVERTRÄDELSER AV AKTIEBOLAGSLAGEN OCH BOLAGSORDNINGEN

Detta granskningsmoment måste helt utföras i det enskilda bolaget som ett led i dess revision.

PLANERING OCH KONTROLL

Företagsledningens i moderbolaget åtgärder för planering och kontroll av koncernens verksamhet bör granskas på samma sätt som motsvarande åtgärder avseende det enskilda företaget.

RISKANALYS

Moderbolagets fortbestånd och planmässiga utveckling är även beroende av förhållanden i dotterföretagen. Moderbolaget kan vara ansvarigt för dotterföretags förpliktelser. Detta bör beaktas vid riskanalysen hos moderbolaget. I koncerner med långt gående integration och starka organisatoriska samband är det dessutom naturligt att riskanalysen i moderbolaget i vissa avseenden utvidgas till en analys av koncernens förhållanden.

Moderbolagsrevisorn har dock normalt inte anledning eller möjlighet att i detalj analysera, bedöma och uppfölja exempelvis ett utländskt dotterföretags verksamhet. Analysen bör i huvudsak ske med utgångspunkt från vid moderbolaget eller eventuellt särskilt koncernkontor tillgänglig information. För större dotterföretag kan informationen kompletteras vid besök hos dotterföretagen.

RAPPORTERING FRÅN DOTTERFÖRETAGSREVISORERNA

Ifråga om svenska dotterföretag bör moderbolagsrevisorn utöver revisionsberättelsen även direkt från dotterföretagsrevisorn inhämta dennes eventuella skrivelser till styrelsen eller verkställande direktören.

Förvaltningsrevision av svensk modell förekommer inte i utländska dotterföretag med några få undantag. I moderbolagsrevisorns ansvar ingår inte att verkställa eller föranstalta om förvaltningsrevision i dessa dotterföretag. Det torde dock numera vara god sed i de flesta länder att revisorerna avlämnar särskild rapport över iakttagelser vid granskningen av den interna kontrollen. Moderbolagsrevisorn bör informera sig om resultatet av dotterföretagsrevisorns granskning.

Moderbolagsrevisorn bör i övrigt etablera direktkontakt med dotterföretagsrevisorerna i syfte att erhålla information om förhållanden av betydelse för bedömning av förvaltningen.

För verifiering av företagsledningens i moderbolaget åtgärder för planering och kontroll samt för riskanalysen kan det vara erforderligt att besöka större dotterbolag, även sådana i utlandet.

6 Utnyttjande av internrevisorerna i koncernrevisionen

De överväganden och rekommendationer som ingår i särskild rekommendation om revisorns förhållande till internrevisionen gäller även vid koncernrevisionen. (Rekommendation om internrevision är under utarbetande och ett förslag beräknas bli publicerat under år 1977.) Härvid bör dock observeras:

  • Större koncerner har ofta en väl utbyggd och kvalificerad internrevision, i vars uppgifter även ingår att genom besök hos dotterföretag övervaka att koncernledningens direktiv efterlevs och att verifiera företagsledningens system för planering och kontroll. Denna granskning riktar sig ofta särskilt mot utländska dotterföretag och kan innefatta även en granskning av bokslut och intern kontroll.

  • Internrevisorernas granskning utgör ett betydelsefullt underlag för moderbolagsrevisorns ställningstagande, och han bör tillse att han delges internrevisionens iakttagelser från granskningen. Internrevisorernas granskning är särskilt värdefull i länder där en kvalificerad revisorskår inte finns.

  • Moderbolagsrevisorn bör dock alltid själv eller genom egna medarbetare granska koncernredovisningen.

7 Revisionsberättelse och påteckning i koncernen

Särskild rekommendation om revisionsberättelsen behandlar även berättelse och påteckning i koncern. Utöver de synpunkter och rekommendationer som framförts däri bör följande beaktas:

  • Om moderbolagsrevisorn inte tillfredsställande kunnat fastställa tillförlitligheten hos informationen om ett väsentligt dotterföretag som han ej själv reviderar bör uttalande intas i revisionsberättelsen.

  • Om ett dotterföretag som är väsentligt i förhållande till koncernens ställning och resultat inte blivit föremål för en oberoende och kvalificerad revision skall anmärkning göras i revisionsberättelsen.

  • Om ett utländskt dotterföretag, som är väsentligt i förhållande till koncernens ställning eller resultat, reviderats av annan revisor än moderbolagets revisor eller revisor i samma organ som moderbolagets revisor, bör övervägas om detta skall anges i revisionsberättelsen. Detta kan bli aktuellt ifall revisionens kvalitet och oberoende icke med säkerhet kan bedömas.

8 Principerna om väsentlighet och relativ risk

Principerna om väsentlighet och relativ risk är tillämpbara även på denna rekommendation. Dessa principer kan således tillämpas även om det inte klart uttalas inom resp avsnitt.

Anm

Denna rekommendation om koncernrevision belyser moderbolagets och moderbolagsrevisorns uppgifter i svenska aktiebolag. Som framgår av texten förutsätts bl a att företagsledningen i moderbolaget tillser att dotterföretagens räkenskaper revideras av en oberoende kvalificerad revisor som skall avlämna skriftlig revisionsrapport. Det anges vidare att moderbolagsrevisorn bör ges möjlighet att etablera direkt kontakt med dotterföretagsrevisorn även vid utländska dotterföretag.

Revisionen av dotterföretag behandlas därutöver ej i denna rekommendation i vidare mån än vad som indirekt följer av beskrivningen i moderbolagsrevisorns uppgifter. Styrelsen har observerat att revision i dotterföretag erbjuder särskilda problem, i synnerhet för de fall då dotterbolagsrevisorn inte samtidigt är koncernrevisor, exempelvis i utlandsägda bolag. Problemen sammanhänger bl a med att koncerner ofta organisatoriskt och skattemässigt ses som en enhet, vilken kan påverka redovisning och beslutsordning i det enskilda dotterföretaget. Styrelsen har uppdragit åt Revisionskommittén att utreda dotterbolagsrevisorns situation mot denna bakgrund.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09 -0,10

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...