Remissyttrandena över BRÅ-rapporten om revisors verksamhet

Brottsförebyggande rådets PM om Revisors verksamhet har nu remissbehandlats. Auktor revisor Margareta Damberg, FAR, har gått igenom remissvaren och valt ut uttalanden och ställningstaganden av intresse.

En hel del av uttalandena som görs i remissvaren över Brottsförebyggande rådets (BRÅs) PM (1978:2) om Revisors verksamhet har ett allmänt intresse för revisorer och eftersom synpunkter på denna yrkesgrupp inte så ofta redovisas offentligt så vill jag ta tillfället i akt att ge BALANS’ läsare ett utförligt referat av remissvaren.

Åtskilliga remissinstanser inleder sina yttranden med att uttrycka irritation över att syftet med BRÅ-gruppens förslag och rekommendationer uppges vara att förhindra ekonomisk brottslighet utan att något samband mellan ekonomisk brottslighet och revision påvisas. Därför tycker många av remissinstanserna att det är svårt att bedöma de framlagda förslagen från den av arbetsgruppen angivna utgångspunkten, nämligen att motverka ekonomisk brottslighet.

Trots att BRÅ-arbetsgruppen inte lyckats peka på behoven av föreslagna och rekommenderade åtgärder är emellertid remissvaren genomgående relativt positiva eftersom de anser att en förstärkning av revisorernas ställning leder till förbättringar i olika avseenden för företagen och deras intressenter.

Här följer först en redogörelse för remissinstansernas synpunkter på BRÅ-promemorians förslag resp rekommendationer. Därefter följer vissa principiellt intressanta remissynpunkter. Förslaget om uppmjukning av revisorns tystnadsplikt och rekommendationen om kraftigt utökade resurser för Kommerskollegiums tillsyn har fått förhållandevis stort utrymme p g a dessa frågors stora principiella betydelse för revisorerna och deras klientföretag.

(FARs eget remissvar återgavs i BALANS nr 4/1979 och citeras därför inte alls här.)

KVALIFICERAD REVISION AV ALLA AKTIEBOLAG

De flesta remissinstanserna uttalar sig positivt om denna rekommendation. Flera anför dock reservationer eller kommer med kompletterande förslag. Den vanligaste reservationen är att övergångsperioden bör ta tillräcklig hänsyn till tillgången på kvalificerade revisorer.

Följande uttalanden kan ha sitt speciella intresse på denna punkt.

Svenska Försäkringsbolags Riksförbund finner en utveckling mot kvalificerad revision i alla aktiebolag i och för sig angelägen. ”Riksförbundet är dock tveksamt om tillgången på kvalificerade revisorer är tillräcklig. Riksförbundet vill därför föreslå att en annan väg att höja kvaliteten prövas, nämligen att krav införs på att revisor skall vara ansluten till någon av revisorsorganisationerna. I ansvarsförsäkringen för revisorer har den erfarenheten gjorts att organisationstillhörighet har en skadebegränsande verkan. Organisationernas etiska regler och den kontroll organisationerna själva tillämpar vid upprätthållandet av dessa regler ger en positiv utveckling.”

Länsstyrelsen i Malmöhus län har förslag att öka tillgången på kvalificerade revisorer: ”Utredningens rekommendation att på sikt kräva kvalificerad revisor i alla aktiebolag biträdes i princip. Med hänsyn till rådande tillgång på kvalificerade revisorer anser Länsstyrelsen emellertid det ej möjligt att med tillfredsställande resultat nå syftet med rekommendationen inom rimlig tid. Det får sålunda inte minst ur skattemyndigheternas synpunkt, anses vara av stor vikt, att revisorerna ej åtar sig för många uppdrag, vilket skulle kunna bli fallet om arbetsgruppens rekommendation realiseras inom alltför snäv tidsram. Länsstyrelsen vill betona att revisorernas arbetssituation i dagsläget framstår som ytterst pressad vilket kommer till uttryck i upprepade anståndsansökningar med att lämna deklaration för klienter. Av denna anledning och med hänsyn till det lika trängande behovet av revisorer i andra företagsformer än aktiebolag samt med hänsyn till vikten av att revisorernas verksamhet inom hela näringslivet regleras på en gång genom författningsbestämmelser, lämnar Länsstyrelsen följande förslag till ökning av den del av revisorskåren som står under tillsyn av myndighet.

Den som enligt nuvarande bestämmelser inte kan erhålla auktorisation eller godkännande enligt revisorsförordningen, men som likväl bedöms besitta erforderliga kunskaper för att biträda företag med redovisning och revision, bör av Länsstyrelsen kunna erhålla godkännande ... Godkännandet berättigar revisorn att använda beteckningen ”av Länsstyrelsen godkänd revisor” alternativt ”Godkänd granskningsman”.”

Ytterligare en remissinstans, Sveriges Bokförings- och Revisionsbyråers Förbund SBRF, har velat öka antalet kvalificerade revisorer, nämligen genom införande av en ny kategori av kvalificerade revisorer, ”Diplomerade revisorer”, för att täcka en ”kvalifikationslucka mellan godkända revisorer och övriga revisorer/icke godkända revisorer”. Kvalificerade revisorer i den senare gruppen riskerar annars att ”kriminaliseras” anser SBRF.

Sveriges Redovisningskonsulters Förbund tror att ”tillgången på kvalificerad arbetskraft inom revisionsverksamheten väsentligen kan ökas, om de auktoriserade och godkända revisorerna fortsättningsvis ägnar sig åt revision och inte åt redovisning.”

Patent- och Registreringsverket är enbart negativt till rekommendationen om kvalificerade revisorer i alla aktiebolag: ”Ett mycket stort antal av revisionsuppdragen i aktiebolagen utföres av revisorer utanför kretsen auktoriserade eller godkända revisorer. Såvitt patentverket kan bedöma finns det inte någon anledning att antaga att dessa revisorer, som sålunda saknar formell kompetens, inte skulle vara lämpade för sina uppgifter. Den av arbetsgruppen angivna rekommendationen att revisionsuppdrag i aktiebolag på sikt bör förbehållas revisorer som formellt godkänts av kommerskollegium har därför knappast stöd vare sig i BRÅs undersökning eller patentverkets erfarenheter. Den av arbetsgruppen avgivna rekommendationen att kvalificerade revisorer på sikt skall krävas i alla aktiebolag är knappast av praktiska skäl genomförbar. Statistiken från kommerskollegium för december 1978 utvisade att antalet auktoriserade revisorer uppgick till 724 samt att 1 118 revisorer var godkända. Eftersom antalet bestående aktiebolag är ca 121 000 synes antalet kvalificerade revisorer vara helt otillräckligt. Detta torde vara fallet, även om antalet sådana revisorer skulle öka något i framtiden. Patentverket kan därför i denna del inte stödja promemorians förslag, som skulle öka byråkratin på området utan att motverka den ekonomiska brottsligheten.”

(Beträffande tillgången på kvalificerade revisorer, se separat artikel i detta nr av BALANS.)

REGISTRERING AV REVISORER

Förslaget har inte föranlett någon större uppmärksamhet från remissinstansernas sida bortsett från främst skattemyndigheterna, som ser det som en angelägen förbättring.

Riksskatteverket vill kombinera registreringen av revisorer med kommerskollegiets tillsyn och anser BRÅ-rapporten alltför ”definitiv” på denna punkt. ”Aktiebolagsregistret vid patent- och registreringsverket, som förs manuellt, fungerar enligt RSVs mening inte tillfredsställande för närvarande, varför det nu inte är så användbart i samband med tillsynsverksamhet. Om registret framdeles kommer att föras med hjälp av automatisk databehandling öppnar sig emellertid helt andra möjligheter än i dag att använda det. Ifall ett sådant datoriserat register byggs upp så att det är möjligt att använda namn som s k söknyckel kan man t ex mycket lätt ta reda på i vilka bolag en viss person är registrerad som revisor. Om kommerskollegium skulle få en direktansluten dataterminal till ett sådant register, borde registret kunna bli till nytta i kollegiets tillsyn över revisorerna.”

Patent- och Registreringsverket är emot även detta förslag: ”Borttagande av skyldigheten att registrera revisor har, såvitt patentverket kunna bedöma, inte inneburit att verkets kunder upplevt någon försämring av möjligheterna att ta del av information om aktiebolagen. Förfrågningar från allmänheten och myndigheter angående revisorer förekommer nämligen ytterst sällan. Av bolagens räkenskapshandlingar framgår vem som är bolagets revisor. Att nu införa registrering av revisorer skulle enligt patentverket innebära en återgång till ett mera byråkratiskt och betungande arbetssätt utan att någon fördel skulle vinnas. Enligt patentverkets uppfattning skulle tillräckliga upplysningar angående revisorer kunna inhämtas och tillhandahållas enklast därigenom att aktiebolagen ålades att uppge revisors namn och postadress i den revisionsberättelse som årligen skall inges till verket.”

Flera remissinstanser passar f ö här på tillfället att ge en känga åt Patent- och Registreringsverkets skötsel av aktiebolagsregistret. Bland dem är Stockholms Kommun som också skriver: ”Det är angeläget att bolagsregistret ges en sådan uppläggning att det också kan fungera som ett effektivt hjälpmedel för bl a polisen och skatteadministrationen när det gäller att stävja ekonomisk brottslighet. Icke minst en snabb åtkomst till uppgifter i registret måste i framtiden garanteras. Ett annat krav som måste ställas på registret är att sammanställningar över samtliga bolag, där exempelvis en viss revisor är engagerad, snabbt kan erhållas. Med nuvarande registerlösning är detta i dagsläget förenat med mycket höga kostnader.”

BETECKNING PÅ REVISORS VERKSAMHET

Genomgående uttrycker remissvaren tveksamhet till detta förslag. Endast vissa instanser tycker att det är en bra åtgärd, bland dem Åklagarmyndigheten i Malmö: ”Att svaga revisorer genom brist på kontroll, på grund av okunnighet eller vårdslöshet indirekt medverkat till ekonomisk brottslighet finns flera exempel på. Arbetsgruppen tar i detta sammanhang upp frågan om inte titeln revisor borde vara lagligen skyddad men förkastar tanken enär den bedömes som ej praktiskt genomförbar bl a enär begreppet revisor har en sådan fast förankring hos allmänheten. De skäl som anföres från arbetsgruppen utgör enligt min mening inte tillräcklig grund för att ej genomföra en lagstiftning om skydd för revisorstiteln så att endast den som är auktoriserad eller godkänd skall ha rätt att kalla sig revisor. Givetvis bör en sådan lagstiftning genomföras successivt under en övergångstid. Till en början bör arbetsgruppens förslag om skydd för ordet revision eller sammansättningar med eller avledningar av detta ord genomföras.”

De flesta anser dock att det är en praktiskt ogenomförbar åtgärd. Justitiekanslern skriver t ex: ”Enligt min mening bör man i denna del överväga bara en sak nämligen att förbehålla titeln revisor åt de kvalificerade revisorerna. Om denna väg inte anses framkomlig, finns ingen anledning att göra något alls. Att tillåta Per Persson att kalla sig revisor men förbjuda honom att kalla verksamheten för revisionskontor e d är inte bara motsägelsefullt utan också verkningslöst.”

Särskilt representanter för kommuner och landsting som ju har ett stort antal egna revisorer motsätter sig förslaget. Även KF och Institutet för Intern Revision är klart negativa. Svenska Kommunförbundet anför t ex: ”Lika litet som det är praktiskt möjligt eller ens önskvärt att förbehålla titeln revisor åt de kvalificerade revisorerna – vilket diskuterats av arbetsgruppen – lika litet kan ordet revision som beteckning på näringsverksamhet reserveras för auktoriserade eller godkända revisorer och revisionsbolag. Arbetsgruppens förslag skulle bl a innebära, att Svenska kommunförbundets revisionsavdelning, som har ca 250 anställda, varav ett tiotal auktoriserade revisorer, och som biträder primärkommuner, landsting, kyrkliga kommuner samt aktiebolag och stiftelser inom den kommunala sektorn med yrkesrevision, inte längre skulle kunna bedriva sin verksamhet med bibehållande av den vedertagna beteckningen. Förbudet skulle också komma att gälla de revisionskontor som organiserats inom några landsting och större primärkommuner och som i viss utsträckning bedriver extern verksamhet i t ex bolag inom det kommunala området. Dessa exempel torde räcka för att visa att arbetsgruppen inte tillräckligt studerat följderna av det föreslagna förbudet.”

NO avstyrker förslaget med motiveringen: ”Förslaget att förbjuda andra än auktoriserade eller godkända revisorer och revisionsbolag att i firma eller eljest vid beteckning av näringsutövning använda ordet revision eller sammansättningar med eller avledningar av detta ord skulle medföra en påtaglig begränsning av konkurrensen med fara för skadlig verkan såväl på prisbildningen för här ifrågavarande tjänster som för annans näringsutövning. Det synes inte sannolikt att det föreslagna systemet skulle kunna ha någon så påtaglig effekt i kampen mot den ekonomiska brottsligheten att det skulle uppväga nyssnämnda nackdelar från konkurrenssynpunkt.”

Som alternativ åtgärd att nå samma syfte föreslår flera remissinstanser att auktoriserad resp godkänd får användas i firmanamnet.

Beträffande skydd av revisorstiteln se även Kort om nytt i detta nr av BALANS beträffande skydd av titeln ”accountant” i Holland.

TYSTNADSPLIKT OCH UPPLYSNINGSSKYLDIGHET

I frågan om revisorns TYSTNADSPLIKT går en klar skiljelinje mellan taxeringsmyndigheter och rättsvårdande myndigheter å ena sidan och företrädare för företagsintressen och revisorer å den andra. De förra ger uttryck för att en uppmjukning av reglerna om tystnadsplikt är ytterst angelägen. Man är medveten om att det är svårt att utforma en bestämmelse som både tillgodoser sekretessbehovet och intresset för t ex rättsvårdande myndigheter att utnyttja revisorernas kunskaper om bolagens förhållanden. En intresseavvägning bör göras som inte som hittills bara tillgodoser företagens sekretessbehov, anser man i flera av yttrandena. ”Det kan inte accepteras att en revisor – under hänvisning till tystnadsplikten – vägrar att lämna upplysningar om bolag som är inblandade i brottslig verksamhet. Hittillsvarande reglering av tystnadsplikten har länge framstått som otillfredsställande.” skriver Länsåklagaren i Malmö.

Överåklagaren i Stockholm koncentrerar sitt remissvar helt till denna fråga. Han säger: ”Inte sällan när det gäller utredningar om gäldenärs- eller skattebrott, om vilka brott misstankar oftast uppkommer i samband med ett bolags försättande i konkurs, intager revisorn en huvudställning. Det är denne, som fortlöpande haft insikt i bolagets skötsel och därför bör kunna ställa ovärderligt material till de brottsutredande myndigheternas förfogande. I allt för stor utsträckning förekommer det emellertid att revisorer med hänvisning till sekretessen anser sig böra vägra att lämna begärda upplysningar om bolaget.”

Hovrätten över Skåne och Blekinge är mera kritisk till BRÅ-förslaget att ge revisorn ökad upplysningsplikt. Hovrätten anser det ”ytterst tvivelaktigt om det är mycket vunnet med en ändring av tystnadspliktsregeln efter sådana riktlinjer. Avslöjandet av ett företags skumrasktransaktioner får givetvis ofta en förödande effekt för företaget. Det kan inte under några omständigheter vara ett legitimt intresse att skydda ett sådant företag från de skador som avslöjandet skulle innebära. Arbetsgruppens resonemang synes närmast innebära att revisorn får avslöja endast sådana förhållanden som medför mindre kännbara konsekvenser för företaget. Det skulle ju medföra att de mest graverande fallen inte skulle kunna yppas av revisorn. Så bör det inte vara. Enligt hovrättens mening bör en revisor alltid vara oförhindrad att yppa sådana förhållanden som innefattar ett brottsligt handlande från det reviderade företagets sida.”

Rikspolisstyrelsen uttalar sig mycket gillande över BRÅ-rapportens förslag att banksekretessen bör vara vägledande för revisorernas tystnadsplikt och menar ”att detta kommer att undanröja den tveksamhet, som synes finnas bland revisorerna, i vilken mån de har rätt respektive skyldighet att under polisens brottsuppdagande verksamhet yppa uppgifter som i och för sig omfattas av tystnadsplikt.”

En vanlig uppfattning bland remissinstanserna är annars att de situationer banklagen reglerar och bankpraxis kommit att avse är väsensskilda från revisorernas verksamhet. Man vill istället att den föreslagna bestämmelsen skall konkretiseras och helst att de situationer som avses skall anges.

Riksskatteverket pekar på en alternativ lösning i fråga om att bestämma omfattningen av revisors tystnadsplikt: Begreppet ”god revisorssed” skulle kunna användas på samma sätt som ”god advokatsed” som regleras i Sveriges Advokatsamfunds stadgar och 10 kap 13 § första stycket aktiebolagslagen skulle då förslagsvis få följande lydelse: ”Revisor får ej lämna upplysningar om sådana bolagets angelägenheter som han fått kännedom om vid fullgörande av sitt uppdrag, om ett sådant förfarande strider mot god revisorssed.” ”Ansvaret för innehållet i begreppet god revisorssed åvilar i första hand revisorsorganisationerna. Kommerskollegium påverkar dock genom sin tillsynsverksamhet innehållet i begreppet.”

De som är emot en uppmjukning av tystnadsplikten motiverar sitt ställningstagande med att företagens förtroende för sin revisor skulle minska och likaså skulle försvåra revisorns möjligheter att utföra en fullgod revision. Man tror att BRÅ-förslaget om det genomförs därför skulle motverka sitt eget syfte på lång sikt.

”Negativa effekter av ett genomförande av arbetsgruppens förslag kan riskeras uppstå även genom att revisorerna blir mindre benägna att dokumentera sina iakttagelser och erfarenheter i samband med revisionerna” tror Svenska Revisorsamfundet SRS.

Sveriges Advokatsamfund är också kritiskt: ”Regeln om sekretessplikt bör enligt samfundets åsikt formuleras med utgångspunkt från att en revisors huvuduppgift är att företa en på en oberoende ställning grundad granskning av styrelsens förvaltning till båtnad för styrelsens aktieägare och borgenärer. Revisorn får enligt samfundets mening inte uppfattas som ombud för statliga eller fiskala intressen och inte heller som en reguljär upplysningskälla för statliga myndigheter. Det är därför viktigt att göra en avgränsning till förmån för ovan angivna huvuduppgift, vilket i längden också bäst torde gagna de samhälleliga intressena.”

SHIO-Familjeföretagen och Sveriges Köpmannaförbund säger i sitt gemensamma yttrande att bolagets befattningshavare måste ”kunna lita på att revisorn ej vidarebefordrar uppgifter om bolaget i andra fall än för uppdragets fullgörande. En sådan diffus lagregel som arbetsgruppen föreslår kan få till effekt att en upplysning som är värdefull för revisorn undanhålles eller förvanskas därför att uppgiftslämnaren vet att revisorns tystnadsplikt har urholkats.”

Kommerskollegium uppehåller sig länge vid farorna av en uppluckring av tystnadsplikten i sitt yttrande: ”Enligt aktiebolagslagen skall styrelse och verkställande direktör bereda revisor tillfälle att verkställa granskning i den omfattning revisorn finner erforderlig samt lämna de upplysningar och det biträde revisor begär. Denna öppenhet gentemot revisorn från bolagsledningens sida är självfallet en grundläggande förutsättning för att revisionen skall kunna genomföras effektivt. Ovillighet från den granskades sida att efterkomma vad som sålunda föreskrivs i aktiebolagslagen torde vara relativt sällsynt. Denna öppenhet med ofta känsliga uppgifter torde till alldeles övervägande del kunna förklaras med den förvissning bolagsledningen kan hysa om att till revisorn lämnade uppgifter ej förs vidare av denne. Osäkerhet härom skulle säkerligen kraftigt begränsa den nu allmänt rådande öppenheten, vilket i sin tur oundvikligen skulle minska revisionens effektivitet. Mot denna bakgrund måste stor försiktighet iakttagas med att rubba den nuvarande långtgående tystnadsplikten för revisorer. Kollegiet tvivlar starkt på lämpligheten av att uppluckra tystnadsplikten genom att i lagstiftningen införa ett så obestämt begrepp som ”oträngt mål”. Förutom den negativa inverkan på öppenheten från de granskades sida som oundvikligen torde följa, måste beaktas att den enskilde revisorn härigenom skulle kunna försättas i mycket svåra situationer. Det måste bli mycket svårt för denne att i visst fall avgöra om han kan lämna uppgifter eller ej. Det kan heller inte bortses från att det för den enskilde revisorn ofta måste vara svårt att utan stöd i lag stå emot en begäran om uppgifter, även om förhållandena är sådana att övervägande skäl talar för att sekretess bör råda. Inte minst torde detta vara fallet när begäran kommer från myndighet eller annat organ av ”tung” karaktär. Vad här sagts skall ej tolkas så att kollegiet finner en översyn av tystnadspliktsbestämmelserna obehövlig. Det finns fall där det kan vara berättigat att överväga om inte tystnadsplikten bör få vika för andra intressen. Detta kan exempelvis gälla information till domstolar och brottsutredande organ, vissa samarbetsorgan inom företaget och enskilda styrelseledamöter. De situationer där anledning finns att mildra tystnadsplikten bör så långt möjligt anges direkt i lagtexten. Frågan bör underkastas en noggrann utredning för att klarlägga de situationer i vilka tystnadsplikten bör mildras. Även denna fråga synes kunna behandlas inom ramen för en ökad aktivitet från kollegiets sida.”

Remissinstansernas syn på förslaget att lagreglera revisorns ovillkorliga UPPLYSNINGSPLIKT gentemot medrevisor m fl är genomgående förstående. Länsstyrelsen i Stockholms län, Taxeringsavdelningen, vill att upplysningsplikten även skall gälla gentemot taxeringsrevisor.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län tar upp revisorns upplysningsplikt i en vidare bemärkelse än de övriga: ”Enligt länsstyrelsens mening är det nödvändigt att reglera revisorns upplysningsskyldighet. Länsstyrelsen ifrågasätter dock om den utvidgning som arbetsgruppen föreslår är tillräcklig. Det finns situationer då upplysningar från revisorn kan vara av stort värde för myndigheterna. Det bör här genast fastslås, att länsstyrelsen inte anser att man bör föreskriva en obligatorisk uppgiftsskyldighet för revisorn eller att revisorn skall ha till uppgift att direkt bekämpa skattefusk och skatteflykt samtidigt som han genomför sitt revisionsarbete. Länsstyrelsen syftar i stället på några andra situationer där det allmänna måste göra ekonomiska bedömanden beträffande det reviderade företaget. Det kan gälla fråga om att bevilja företaget ackord för restförda skatter och avgifter, upprätta amorteringsplan för obetalda skatter och avgifter, bedöma förutsättningarna för statliga stödinsatser m m. För myndigheternas övervägande i sådana här frågor erfordras prognoser för den framtida resultat- och likviditetsutvecklingen. Revisorn bör ha en obligatorisk skyldighet att lämna erforderliga upplysningar i sådana här sammanhang samt att uttala sin mening om gjorda prognoser m m.”

LO anser att förslaget om upplysningsplikt måste skärpas så att revisorn får en ”ovillkorlig upplysningsskyldighet gentemot exempelvis skattemyndighet, polis eller åklagare”.

I detta sammanhang kan Riksrevisionsverkets tolkning av skaderekvisitet vara av intresse: ”RRV vill betona att fullgörande av skyldigheter gentemot det allmänna inte rimligen bör kunna anses innebära skada för företaget.” RRV anser vidare att i ”andra fall än i oträngt mål bör dock skyldighet föreligga att på förfrågan lämna uppgifter till myndigheterna för att dessa skall kunna fullgöra sina uppgifter.”

Sveriges Redovisningskonsulters Förbund är den enda remissinstansen som tar upp ersättningsfrågan: ”ett företag i ekonomisk kris har mycket större behov av de tjänster, en redovisningskonsult eller revisor kan ställa till förfogande än ett företag i goda ekonomiska omständigheter. Emellertid tvekar redovisningskonsulten och revisorn många gånger inför de arbetsinsatser, som erfordras med tanke på att arvoderingen av denna insats inte prioriteras i händelse av en konkurs. Ett prioritetsskydd för revisions- och redovisningsarvode i händelse av konkurs, tror vi skulle innebära, att krissituationen för många företag skulle kunna klaras upp utan ett konkursförfarande. För bistånd åt konkursförvaltaren eller gode mannen efter konkursutbrottet förutsätter vi, att erforderliga medel kan bestridas av konkursboet eller av allmänna medel.”

KOMMERSKOLLEGIUMS TILLSYN

I frågan om Kommerskollegiums tillsynsverksamhet är bilden splittrad. Bland de som är principiellt positiva till utökade resurser för tillsyn finns ett antal som anser att behovet först måste styrkas ytterligare, BRÅ-rapportens exempel ger inte ensamma belägg för att sådant behov finns menar man. Andra framhåller att en utökad tillsyn visserligen kan vara bra men inte kan förväntas minska den ekonomiska brottsligheten.

Kommerskollegiums egna motiv för en utökad tillsyn är naturligtvis här av stort intresse: ”Även om flertalet auktoriserade och godkända revisorer fullgör sin verksamhet på ett i det stora hela tillfredsställande sätt, visar dock erfarenheten av hittillsvarande tillsynsutövning klart att en intensifierad tillsyn utgör en av de grundläggande förutsättningarna för att revisionsverksamhetens standard totalt sett skall kunna upprätthållas och vidareutvecklas. Kollegiets resurser för tillsynsutövning är emellertid idag så små att verksamheten närmast har karaktären av sporadiska ingrepp. Huvuddelen av den tillsyn som utövas initieras genom att anmälningar görs till kollegiet om visst förhållande i viss revisors verksamhet. En hel del av de på detta sätt initierade ärendena har rört frågor av mera allmänt intresse och har även lett till disciplinärt ingripande från kollegiets sida mot missförhållanden. Genom rättstillämpningen har emellertid satts så snäva preskriptionstider att i flertalet av de ärenden som aktualiserats hos kollegiet disciplinär åtgärd ej kunnat ifrågakomma. Utan tvekan hade sådan åtgärd annars varit befogad i betydligt flera fall. De frågor som aktualiserats i den anmälningsinitierade tillsynen är ofta utomordentligt komplicerade och fordrar ett mycket omfattande utredningsarbete från kollegiets sida. I förening med bristande resurser medför detta bl a att mycket små insatser kunnat göras ifråga om sådan uppsökande tillsyn i vilken enskilda revisorers hela verksamhet kan bli föremål för allmän granskning. Detta är så mycket mera beklagligt som redan den begränsade erfarenhet kollegiet har av denna tillsynsform visar att det föreligger vissa utbredda missförhållanden mot vilka ingrepp lämpligen kan ske genom en sådan mer övergripande tillsyn. Det står exempelvis helt klart att den revision som utföres i mindre bolag – i så många fall att det närmast framstår som regel – ej utgöres av mycket annat än rena rimlighetsbedömningen i samband med att revisorn är behjälplig med bokslutet. I dessa fall överträdes också mer eller mindre regelmässigt aktiebolagslagens regler om bokföringsjäv. Som ytterligare exempel kan nämnas att det på många håll utbildats en sådan restriktivitet med att göra anmärkning i revisionsberättelsen att detta ofta underlåtes även när anmärkning skall göras. Ökade insatser borde göras också ifråga om uppsökande ”tillsyn” vad gäller sökande till auktorisation och godkännande. Kollegiets resurser har tillåtit genomförande av endast ett fåtal sådana kontroller. Redan bland dessa har dock påträffats fall av grov okunnighet – något som ej skulle framkommit vid en ren pappersprövning av ansökan... En effektiv och välutvecklad revisionsfunktion kan dock ej nås enbart genom utökad tillsyn. Ökade resurser måste läggas ner också på positivt utvecklande åtgärder. Förutom grundläggande frågor som revisorernas utbildning och dylikt, bör sådana åtgärder närmast ta sikte på det författningsfästa regelsystem som styr revisorns verksamhet och därvid dels på att klarlägga och närmare definiera de uppgifter och det ansvar revisorn har enligt nu gällande regler, dels på att utveckla detta regelsystem, bl a för att mer effektivt tillvarataga revisorns arbete i kampen mot ekonomisk brottslighet.”

Här följer ett antal andra principiellt intressanta yttranden rörande Kommerskollegiums tillsyn:

Länsåklagaren för speciella mål Thorsten Rosenberg anser att tillsynsverksamheten ”bör inriktas i första hand på sådana företag där risken för avsteg är störst. Det kan ifrågasättas om inte tillsynsverksamheten åtminstone till viss del bör ligga hos handelskamrarna. Den lokala förankring dessa har utgör en betydande tillgång som bör tillvaratagas. Lämpligen skulle detta kunna ske genom att kommerskollegium tillades rätt att delegera viss tillsynsuppgift – exempelvis fortlöpande kontroll av enmansbolag – ävensom rätt att utfärda anvisningar för tillsynens fullgörande. En annan möjlighet vore att handelskamrarna ålades skyldighet att biträda i tillsynsverksamheten. Det disciplinära förfarandet bör emellertid ligga hos kommerskollegium.”

RRV understryker att ”effekterna av tillsynen är beroende av kompetensen hos den personal som bedriver tillsynen. Denna bör ha motsvarande kompetens som auktoriserad revisor. För att kunna vidmakthålla denna kompetens krävs även erfarenhet från visst eget revisionsarbete.”

Rikspolisstyrelsen anser att tillsynen även bör avse revisorernas konsultverksamhet inom skatteområdet!

Lokala skattemyndigheten i Stockholm framhåller att tillsynen i första hand bör ”inriktas mot annan revisor än auktoriserad eller godkänd. Vad avser de auktoriserade och godkända revisorerna bör de intresseorgan som i dag finns kunna överta den mer detaljerade tillsynen av revisorerna och kommerskollegiums verksamhet vara mer övergripande.”

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anser ”att en viss tillsynsverksamhet ute hos revisionsbyråerna bör ske, men ifrågasätter om denna kan utgöra ett led i bekämpandet av den ekonomiska brottsligheten. Länsstyrelsen ställer sig därför tveksam till arbetsgruppens förslag att kraftigt förstärka kommerskollegiums resurser för aktiv tillsynsverksamhet. Denna fråga bör prövas i annat sammanhang. En eventuell förstärkning av kommerskollegiums resurser synes knappast kunna motiveras från de utgångspunkter som brottsförebyggande rådet har att arbeta. En granskning hos revisorn torde knappast kunna ge några upplysningar av betydelse för bekämpandet av den ekonomiska brottsligheten. Ett sätt vore att öka taxeringsmyndigheternas och andra myndigheters uppgiftslämnande till kommerskollegium, men detta förutsätter dock ändringar i sekretesslagen.”

Även Länsstyrelsen i Malmöhus län vill att KK för sin tillsyn etablerar närmare kontakt med länsstyrelserna för att få del av deras orts- och personkännedom.

Föreningen Sveriges Taxeringsrevisorer är ”tveksam om en resursförstärkning av kommerskollegiums tillsynsverksamhet kan utgöra ett led i bekämpandet av den ekonomiska brottsligheten.” Föreningen är inte negativ till en utökning av tillsynsverksamheten men anser att denna bör ske från andra utgångspunkter än den ekonomiska brottsligheten.

Lantbrukarnas Riksförbund LRF anser ”att den ökade uppsökande tillsynen bör anstå till dess man fått uppfattning om antydda nya utbildningskrav samt vidare till dess kvalificerade revisorer utsetts i samtliga aktiebolag. Innan man förordar en mera omfattande resursförstärkning bör vidare utvärderas de erfarenheter som vunnits genom kommerskollegiets uppsökande verksamhet. Det material som hittills offentliggjorts visar inte att de auktoriserade eller godkända revisorerna bedrivit sin verksamhet på ett sådant sätt att kritik riktats mot deras verksamhet. Fråga är därför om de resurser som avses tillskapas i första hand skall användas för kontroll av de kvalificerade revisorerna. LRF anser det riktigare att man ”börjar från botten”.”

KF framhåller ”att det på grund av revisorsverksamhetens natur många gånger torde vara svårt att uppdaga missförhållanden även vid en aktiv tillsynsverksamhet och att en utbyggnad av denna verksamhet främst torde få preventiva effekter. En utvärdering bör om möjligt ske av den aktiva kontrollverksamhet som kommerskollegium hittills bedrivit, varefter de tänkbara effekterna av en utökad aktiv kontrollverksamhet noga måste vägas mot kostnaderna härför.”

Stockholms kommun anser inte att KKs tillsyn över auktoriserade och godkända revisorer är tillräcklig utan ”att det allmännas resurser i stället bör koncentreras till granskning av de revisorer eller rådgivare som ej är underkastade kommerskollegiums tillsyn.”

Svenska Sparbanksföreningen ställer sig ”något tveksam inför denna rekommendation med hänsyn till de kostnader för samhället som förslaget otvivelaktigt för med sig. Det kan också ifrågasättas om inte uppföljningen av revisorsstandarden och normbildningen på revisionsområdet kan och bör – liksom hittills – skötas genom revisorernas egna organisationer.”

Advokatsamfundet har ingen erinran mot rekommendationen men ”förutsätter då att tillsynsverksamheten fullgöres av personer som själva har erfarenhet som auktoriserade revisorer.”

ETISKA REGLER

Rekommendationen att revisorsorganisationerna ska komplettera sina etiska regler har genomgående fått positivt gensvar vad gäller de första två punkterna, även om flera remissinstanser anser att det är organisationernas egen sak att svara för sina etikreglers innehåll. Kommerskollegium skriver: ”Kollegiet kan i och för sig finna det berättigat att dessa båda frågor blir föremål för reglering, men detta synes i så fall närmast böra ske genom utveckling av bestämmelserna om revision i aktiebolagslagen och motsvarande författningar. Det måste dock sägas att det här – särskilt vad gäller förvaltningsrevisionens område – är fråga om mycket komplicerade och till stor del obearbetade frågor, varför ett grundligt utredningsarbete måste föregå sådana författningsändringar.”

Röster finns även för att de etiska reglerna i stället tas in i revisorsförordningen i lämplig form.

Den tredje punkten, den att revisorn skall avhålla sig från lagstridig handling etc, har däremot överlag väckt motstånd om än från något olika utgångspunkter. Inte bara de i arbetsgruppens motiveringar använda uttrycken ”handling som uppenbarligen innebär kringgående av lag”, och ”som vid ett förnuftigt betraktelsesätt framstår som kringgående av lag” har rönt kritik såsom vaga och inte ägnade att ge revisorerna ledning. Även själva innebörden, att revisorer särskilt skall behöva uppmanas att inte göra något straffbart har väckt indignation på många håll. Men även åsikten att BRÅ-gruppen inte gått långt nog i sin rekommendation finns. LO skriver: ”Att koppla kravet på att revisor skall avhålla sig ifrån att medverka i lagstridig handling eller handling som uppenbarligen innebär kringgående av lag med att detta inte skall utgöra hinder för revisor att lämna upplysning om innehållet i gällande rätt är att ta udden av hela regeln. De två sista meningarna i den tredje etiska regeln bör därför utgå. Därutöver ifrågasätter LO om inte även första meningen bör ändras så att uttrycken ”uppenbarligen innebär kringgående av lag” utbyts mot ”kan innebära kringgående av lag”.”

Även många andra, bland dem Kommerskollegium, är tveksamma till de två sista meningarna: ”Inte minst för omvärldens uppfattning om revisorsrollen borde det kunna ligga ett visst värde i att på detta sätt ange vissa restriktioner som gäller för revisorns rådgivnings/konsultfunktion. Regeln är av sådan karaktär att det enligt kollegiets mening förtjänar övervägas om den ej bör intagas i förordningen (SFS 1973:221) om auktorisation och godkännande av revisorer. Den närmare utformningen bör därvid bli föremål för ytterligare övervägande, varvid exempelvis kan ifrågasättas om de två sista meningarna fyller någon funktion. Det uttryckliga ”kringgåendeförbudet” bör däremot icke undantagas. Erfarenheterna från de s k vinstbolagstransaktionerna talar i viss mån för att en sådan regel inte skulle upplevas som en så självklar norm att den skulle framstå som onödig.”

NO ser frågan på ett delvis annat sätt: ”Vad angår de etiska regler, som fastställts inom de olika revisorsorganisationerna gäller att dessa regler på samma sätt som motsvarande regler för andra yrkeskategorier avser beteendet dels mot klienten/kunden och dels mot kollegor. Gällande etiska regler har vanligen sitt ursprung i annorlunda marknadsförhållanden än de som nu råder. När det gäller högutbildade yrkesutövare såsom exempelvis kvalificerade revisorer finns det anledning fråga sig om etiska regler av här avsett slag har någon nyttig funktion. Det torde vara obestridligt att en yrkesutövares beteende till den allt övervägande delen styrs av vederbörandes personliga moral och integritet snarare än av hans yrkesorganisation fastställda etiska regler. Den yrkesutövare vars personliga moral ej hindrar honom att medverka i brottslig företagsamhet påverkas sannolikt inte av aldrig så stränga etiska regler för yrkeskollektivet som sådant. Med hänsyn härtill vill NO ifrågasätta nyttan och lämpligheten med det rekommenderade tillägget till etiska regler för revisorer.”

ALLMÄNNA UTTALANDEN AV PRINCIPIELLT INTRESSE

JK: ”Revisorerna och deras verksamhet kan göras till ett effektivt instrument vid bekämpningen av den ekonomiska brottsligheten. Härför krävs dock långtgående och genomgripande förändringar av gällande ordning. Arbetsgruppens förslag och rekommendationer, ehuru väl betänkta och välbefogade, kännetecknas av stor försiktighet och återhållsamhet. Enligt min bedömning kan arbetsgruppens förslag och rekommendationer knappast förväntas komma att motverka eller hindra den ekonomiska brottsligheten inom näringsverksamhet annat än i ringa mån. Promemorian får väl snarast ses som ett första steg i rätt riktning.”

Länsåklagaren i Malmöhus län vill ”erinra mot den ... alltför försiktiga inställning till frågan om vissa revisorers medverkan i ekonomisk brottslighet som kommit till uttryck i arbetsgruppens promemoria, som alltför mycket skjuter i bakgrunden de avarter inom revisionsverksamhet, som man som åklagare ibland kommit i kontakt med.” ... ”I detta sammanhang förtjänar att framhållas att bättre upplysning om omfattningen av revisors faktiska medverkan framstår som önskvärd. Så är t ex fallet ifråga om uppgift i deklaration om medhjälp av revisor. Denna medverkan har ibland visat sig bestå i ett sammanställande – utan egen sakkunnig granskning av bakomliggande förhållanden – av ett begränsat material som klienten lämnat in. Samma har förhållandet ibland varit med bokföringshandlingar. Sådant material får ofta oförtjänt intryck av vederhäftighet genom revisorns underskrift eller stämpel. Har revisors medverkan i sådana sammanhang begränsats till att avse endast ett siffermässigt sammanställande av ett visst av klienten tillhandahållet material, borde revisorn åläggas att skriftligen ange i vilken omfattning hans sakkunskap tagits i anspråk, t ex genom ett tillägg att hans uppgift med ärendet endast bestått i en formell sammanställning utav visst av klienten tillhandahållet material. Skulle betänkligheter av praktiska skäl uppkomma mot detta förslag, skulle en sådan begränsad medverkan lätt kunna anges med någon generellt inskränkande formulering i stil med ”endast teknisk medverkan”.”

Bokföringsnämnden framhåller sambandet ”mellan upprätthållandet av god redovisningssed och en stark och väl utvecklad revisionsfunktion” och pekar på en aspekt som enligt nämndens uppfattning är av avgörande betydelse för kvalifikationerna på redovisningsområdet, men som inte behandlas i BRÅ:s promemoria. Det gäller utbildningen i ämnet bokföring som Bokföringsnämnden finner alltför bristfällig f n.

Enligt Riksskatteverket bör även utredas om behov föreligger att enligt tysk modell (Steuerberater) införa examination av skattekonsulter. RSV tar även upp frågan om behov att ersätta nuvarande revisorsförordning med en lag om revision och revisorer. ”I Norge, som har en sådan lag, kommer inom kort att tillsättas en utredning med direktiv att bl a utreda om revisorns ansvar gentemot det allmänna bör vidgas ... Utredningen skall vidare utarbeta riktlinjer för vilka kontrollåtgärder revisorn bör vidta för att skydda det allmännas intresse. Det bör påpekas att i Norge är företagets revisor skyldig att underskriva ett s k alminnelig regnskapsskjema som skall bifogas deklarationen. Underskriften betyder inte endast att där angivna siffror överensstämmer med räkenskaperna utan även att revisorn vid sin granskning ej har funnit transaktioner, som innebär skatteundandragande. En utredning med likartad inriktning som i Norge bör enligt RSV utföras.”

Länsstyrelsen i Stockholms län: ”Genom lagstiftning om styrelserepresentation och öppnare redovisning har insynen i företagens verksamhet ökat. Samhällsekonomiska aspekter på företagens handlande och roll har vunnit insteg i fackliga och politiska diskussioner. Skötseln av företaget angår på ett annat sätt än tidigare det allmänna som i allt högre grad tvingas inskrida med finansiellt stöd och andra åtgärder beträffande både enskilda företag och hela verksamhetsgrenar. I revisors uppdrag bör därför numera ligga även ett samhällsekonomiskt ansvar, vilket tvivelsutan bäst skulle främjas av att revisorn valdes – inte av bolagsstämman – utan av ett statligt organ. Ett sådant förfarande skulle stärka revisorns självständiga och oberoende ställning gentemot företaget. Ofta är det i mindre företag – enmans- och fåmansföretag – som oegentligheter samt gäldenärs- skatte- uppbörds- och bokföringsbrott förekommer. När sådant uppdagas skulle företaget åtminstone under en övergångstid intill dess bättre förhållanden inträtt och oavsett om företaget enligt lag är skyldig att ha revisor eller inte, tvingas godta att länsstyrelse eller kommerskollegium utser revisor i företaget.”

Institutet för Intern Revision passar på att påpeka att: ”Enligt institutets uppfattning bör tolkningen av begreppen god revisors- och revisionssed hänskjutas till ett från revisorsorganisationerna fristående organ. Detta kan utformas i likhet med Bokföringsnämnden där berörda intressentgrupper är representerade.”

Svenska Företags Riksförbund konstaterar ”att arbetsgruppen vill kraftigt förändra revisors ställning och uppgifter. Motiv för denna förändring i den organiserade och ekonomiska brottsligheten har inte presterats. Om förslaget det oaktat skulle genomföras och revisorn kunna utnyttjas för fiskal och polisiär spaning, kommer ogynnsamma konsekvenser att uppstå. Medan förhållandet mellan företaget och revisorerna hittills nästan alltid präglats av förtroende och öppenhet, kommer många företag i fortsättningen att betrakta revisorerna med stark reservation. Man kommer att frestas att undanhålla revisorerna planer och motiv för företagets verksamhet. För analyser, diskussioner och ändrad verksamhetsinriktning kommer företagen att anlita andra företagskonsulter. Resultatet blir för revisorns del sämre arbetsförutsättningar. Därmed får även revisionsarbetet en sämre kvalitet, till nackdel för sådana grupper utöver företaget som är hänvisade till insyn via den offentliga årsredovisningen.”

Sveriges Redovisningskonsulters Förbund anser att arbetsgruppen inte klart definierat skillnaden mellan revision och redovisning och att ”mycket av den ekonomiska brottsligheten beror på bristande kunskap om lagar och bestämmelser avseende såväl redovisning som beskattning. Mindre företag har ofta en dåligt utvecklad ekonomifunktion ... Företagsledarna i de små företagen är ofta specialiserade inom en viss bransch men saknar elementära kunskaper i företagsekonomi och beskattningsrätt. Behovet är därför stort av stödjande verksamhet på dessa områden. Detta har inte med revision att göra. I stället råder ett stort behov av redovisningskonsulter med dokumenterade såväl teoretiska som praktiska kunskaper.”

LO påminner om att organisationen tidigare ”betonat nödvändigheten av att revisorsfunktionens ställning stärks i företagen genom bl a en utbyggd förvaltningsrevision och en mer oberoende ställning för revisorerna än nuvarande förhållanden medger. De åtgärder som föreslås är emellertid, med utgångspunkt från anställdas, borgenärers och samhällets intressen inte tillräckliga. Frågan måste därför utredas ytterligare.”

Auktor revisor Margareta Damberg, FAR.