Balans nr 2 1980

Riksbankens Jubileumsfond satsar på forskning om redovisningspraxis

Riksbankens jubileumsfond har beslutat satsa på ett projekt med titeln ”Praxis – uppkomst och förändring inom redovisningen”.

PROBLEMET

I alla tider har redovisningen vuxit fram i samklang med olika civilisationers kulturella och ekonomiska utveckling. Ibland har betoningen lagts på redovisningens matematiska och systemlogiska aspekter som t ex Pacioli gjorde år 1494 eller Mattessich 1964. Ibland framhålles att redovisningen är en social konstruktion som beror av samhällsutvecklingen i stort. Denna syn kommer t ex till uttryck i den s k Trueblood-rapporten (1973) vars inledningsord är: ”Accounting is a social system much like language and law. As such it tends to evolve by adopting to its environment.”

Under senare år har en rad förändringar av olika slag skett i svenska företags miljö. Det har medfört att nya krav har ställts på deras redovisning. Logiskt sett borde förändringarna ha lett till långtgående modifieringar av den traditionella redovisningen i riktning mot till exempel inflationsredovisning eller social redovisning. Ingen har ju kunnat undgå att lägga märke till de nya kraven. Ändå har de modeller för sådana redovisningsformer som presenterats haft en obetydlig inverkan på praxis. Samtidigt har finansieringsanalysen relativt snabbt blivit ett allmänt accepterat och värdefullt komplement till de vedertagna redovisningsrapporterna.

Till synes spontana förändringar av praxis kan ibland åtminstone delvis förklaras som en reaktion på gällande lagar och rekommendationer. Att svenska företag i samband med 1974 års övervinstdebatt temporärt övergick till att redovisa kalkylmässiga avskrivningar och prisstegringsvinster på lager förklaras säkerligen till stor del av att gällande rekommendationer i stor utsträckning eliminerat dolda resultatregleringsmöjligheter. Man måste då öppet redovisa att det inte förelåg några övervinster.

Slutligen har ibland ”spontana” förändringar i svensk redovisningspraxis uppstått som följd av regler och rekommendationer som utfärdats utomlands. Arbetet inom SEC och FASB ger förebilder från USA, även engelska rekommendationer väcker uppmärksamhet liksom utvecklings- och harmoniseringsarbetet inom internationella organ.

Diskrepansen mellan de fyra krav som från olika håll ställs på redovisningen och dennas bristande förmåga att tillfredsställa alla de behov som utvecklingen på olika samhällsområden aktualiserar leder till osäkerhet. Osäkerhet och upplevda missförhållanden leder till krav på regler och normer. Inte minst med avseende på redovisning gäller detta.

I vårt land är stora delar av redovisningsskyldigheten reglerad i lag. Problemet beträffande de allmängiltiga legala reglernas anpassning till rådande samhällsförhållanden löses i gällande bokföringslag liksom i den från 1929 genom en bestämmelse som anger att bokföringsskyldigheten skall fullgöras på sätt som överensstämmer med god redovisningssed.

God redovisningssed har tidigare uppfattats som ett beteende som spreds spontant och levde vidare utan varje form av reglering. Under efterkrigstiden har emellertid olika organ sett det som sin uppgift att ge anvisningar om vad som i olika avseenden är god redovisningssed. I och med 1976 års bokföringslag institutionaliserades denna verksamhet genom inrättandet av Bokföringsnämnden. Utanför bokföringslagens tillämpningsområde skapas på motsvarande sätt regelsystem av FAR, Finansanalytikerna, Mekanförbundet och andra. Syftet med reglerna är ju att så att säga hjälpa god redovisningssed på traven men samtidigt pågår en spontan utveckling av praxis. Reglerna i sig uppfattas stundom som en miljöförändring som nödvändiggör en modifiering av redovisningsseden i en riktning som inte var avsedd.

I och med att påverkan på redovisningssed i många avseenden övergått från att vara en spontan process till en medveten aktivitet som utövas av olika organ och grupper i samhället får den samtidigt ett påtagligt inslag av makt och inflytande. För att olika redovisningsregler skall kunna frambringa avsedda effekter på redovisningspraxis behöver den som formulerar reglerna kunskap om hur redovisningsskyldiga kan förväntas reagera på en regel. Våra kunskaper om hur redovisningssed utvecklas är emellertid bristfälliga. Förnämliga undersökningar har gjorts av Hanner 1953 och 1969 och av Eriksson 1974 för att kartlägga befintlig sed men där har intresset i första hand inte varit inriktat på hur förändringar uppkommer och sprids.

Projektets syfte är att undersöka hur redovisningssed uppkommer och förändras. Genom jämförelser med teknisk standardiseringsverksamhet skall dessutom mer allmänna mönster i utveckling av praxis sökas. Speciellt skall samspelet mellan samhällsutvecklingen, praxis och utformningen av regler uppmärksammas.

DEN HISTORISKA UTVECKLINGEN

En viktig del av projektet kommer självklart att vara en kartläggning av den historiska utvecklingen framför allt i Sverige men också internationellt. Den historiska kartläggningen kan visa på hur de ansvarsförhållanden som ligger till grund för redovisningsskyldighet utvecklats. Från 1300-talets Italien där ansvaret för anförtrodda resurser skapade behov av den dubbla bokföringens teknik via 1600-talets Frankrike där den ekonomiska nedgången med åtföljande konkurser nödvändiggjorde den första europeiska bokföringslagen 1673 för att skapa borgenärsskydd till 1800-talets senare del när aktieägarna ibland fann att det av dem satsade kapitalet hade förslösats av oansvariga bolagsledningar.

Internredovisningens utveckling tog FARt i och med de organisationsformer som massproduktionstekniken krävde. Överblicken krävde kontoplaner, som från Schmalenbachs Kontenrahmen på 20-talet, utvecklas i olika Normalkontoplaner. Kriget hade här betydelse. Resursknapphet och central mobilisering av resurser krävde underlag för priskontroll inte minst av leveranser till försvaret. Senare har styrningsaspekter och decentraliseringsåtgärder medfört behov av nya lösningar. Idag ställer nya datakraftkonstellationer i förening med medbestämmande, kravet på meningsfyllda arbetsuppgifter och frågan om man bör åläggas ansvar för faktorer man inte kan påverka, nya krav på den interna redovisningen.

Efterkrigstidens planeringstänkande har också medfört förskjutningar i redovisningens syften. Den bör inte bara vara ett kontrollinstrument utan skall också ge underlag för framtidsorienterade beslut.

Man ser därmed redovisningen som ett mätinstrument och modeller utvecklas för att göra redovisningen bättre ägnad att fungera i en framtidsorienterad funktion. Exempel på sådana utvecklingar som ofta förblivit teoretiska förslag med föga effekt på praxis är inflationsredovisning, redovisning av mänskliga resurser och social redovisning.

Parallellt med synen på redovisningen som ett mätinstrument löper en strävan, speciellt uttalat från 60-talets mitt, att ordna redovisningens principer i sammanhängande system av axiom, postulat eller konventioner.

Den historiska delen av projektet skall se på den svenska utvecklingen i relation till allmänna tendenser av detta slag.

ELITEN

Händelser, problemställningar och tendenser som föranleder behov av ändrad praxis fångas upp av människor med speciella relationer till redovisningspraxis. Man kan fråga sig: Finns det en sådan identifierbar elit i Sverige? Hur är den i så fall sammansatt och hur fungerar den i förhållande till utvecklingen av praxis?

Inom statsvetenskaplig forskning har metodik utvecklats för identifiering av eliter. En variant av sådan metodik kommer att användas i projektet och om en sådan elit identifieras kommer intervjuer att genomföras för att kartlägga dess erfarenheter av och uppfattningar om förändringar i redovisningspraxis.

För att komplettera den bild som därvid erhålles kommer ett par fall av ändrad praxis att följas upp s a s till sina källor. Härvid behöver projektet allt stöd från bl a redovisningsintresserade BALANS-läsare.

I en särskild delstudie koncentreras uppmärksamheten till den stora grupp av nya användare av redovisningsinformation som uppstått som följd av demokratiseringssträvandena i näringslivet. De nya användarna har till uppgift att anlägga andra perspektiv på företaget än företagsledningens. De har också annan utbildning än de som producerar informationen har. Vilka informationsbehov blir inte tillgodosedda? Var uppstår förståelseproblem? Finns det vägar att gå för att finna lösningar?

JÄMFÖRELSESTUDIER

Parallellt med studierna av redovisningspraxis drives två delprojekt. Det ena studerar standardiseringspraxis på det tekniska området. Genom jämförelse med utvecklingen av redovisningspraxis bör det vara möjligt att upptäcka allmänna mönster i utvecklingen av praxis. Sådana mönster är av stort intresse för den som arbetar inom officiella organ och professionella organisationer med uppgift att främja utveckling av god praxis.

I den andra studien fästs uppmärksamheten särskilt vid konstruktion av regelsystem och deras förhållande till rättssystem. Om vi är på väg in i ett nytt slags rättsstat kännetecknad av ramlagstiftning med tillämpningsföreskrifter som formuleras på olika håll i samhället: vad blir då konsekvenserna? Förlorar den enskilde överblicken? Hur utkräves ansvar av den som inte vet? Vilken innebörd får redovisningsskyldigheten? Finns det erfarenheter i olika rättssystem som kan belysa frågeställningarna? Vilken funktion har en regel under olika förutsättningar? Finns det möjligheter att förenkla?

Projektet avses löpa fram till hösten 1982. Det är i ovanligt hög grad beroende av stöd från organisationer och enskilda för sitt framgångsrika slutförande. Projektgruppen består av Inga Lill Abrahamsson, Birgitta Jönsson Lundmark och Sten Jönsson från Företagsekonomiska institutionen vid Göteborgs universitet, Pierre Guillet de Monthoux från Företagsekonomiska institutionen vid Lunds universitet samt Svante Hansson från Statsvetenskapliga institutionen vid Stockholms universitet.

Sten Jönsson, professor vid Företagsekonomiska inst Göteborgs universitet