Balans nr 11 1994

Pensionsskulder – ett eftersatt område

Trots de betydande beloppen är pensionskostnaderna och pensionsskulderna de poster i resultat- respektive balansräkningarna som företagen och deras revisorer generellt sett har minst kunskap om, skriver auktor revisor Thomas Jansson.

Utöver folkpension och allmän tilläggspension erhåller de flesta arbetstagarna kompletterande pensioner enligt kollektivavtal eller enskilda överenskommelser. Arbetsgivarna kan uppfylla sina åtaganden avseende kompletterande pensioner genom att teckna pensionsförsäkringar och överföra ansvaret för framtida pensionsutbetalningar på försäkringsbolag. Alternativt behåller arbetsgivarna själva ansvaret och skulderna (pensionering i egen regi) för de framtida pensionsutbetalningarna.

Många bolag, statliga verk m.fl. (nedan har jag använt ”företag” som samlingsbegrepp) har betydande pensionsskulder i sina balansräkningar, då de valt att infria ansvar för kompletterande pensioner genom pensionering i egen regi. Trots de betydande beloppen är pensionskostnaderna och pensionsskulderna de poster i resultat- respektive balansräkningarna som företagen och deras revisorer generellt sett har minst kunskap om.

Pensionsskulderna beräknas av aktuarier, i de flesta fall verksamma inom olika pensionsregistreringsinstitut, till exempel PRI, SPV och KPA. Företagen erhåller som regel endast uppgifter om det totala kapitalskuldbeloppet per beräkningsdagen från pensionsregistreringsinstituten. Till denna uppgift finns då fogat datalistor med uppgifter per person och eventuellt en prognos för pensionsskuldens framtida utveckling.

Baserat på uppgift om ingående kapitalskuld, periodens pensionsutbetalningar och aktuell skuld bokför företagen nettot av dessa belopp som kostnad. Kostnaden fördelas sedan mellan rörelsekostnader och finansiella kostnader, normalt baserat på den schablonräntesats som publiceras årligen av FPG/PRI.

Enligt min uppfattning är det få ekonomer och revisorer som ordentligt kontrollerar att den på detta sätt beräknade och bokförda kostnaden respektive skulden för pensioner i egen regi är korrekt. Den skuld som aktuarierna beräknat ifrågasätts sällan. I de fall den ifrågasätts är det dessutom svårt att få svar på de frågor som uppkommer. Detta beror bland annat på att systemen hos pensionsregistreringsinstituten som regel saknar funktioner för att enkelt kunna analysera förändringen av pensionsskulder mellan två tidpunkter. Systemen är primärt uppbyggda för att kunna möta krav i samband med pensionsutbetalningar och för beräkningar av pensionsskulder.

Kontrollmiljö

Kostnader för pensionsåtaganden är en av de få betydande kostnader för vilka det i de flesta fall inte finns dubbla kontrollsystem. För de flesta slag av betydande kostnader har företagen väl utvecklade kontrollsystem innan utbetalning genomförs. Budgetsystemet utgör det andra kontrollsystemet. Budgetering sker från flera nivåer och analys sker av avvikelser mellan budget och utfall.

Avseende kostnader för pensioner saknar de flesta företag den senare kontrollnivån. Detta beror främst på bristande analysinformation och otillräcklig kunskap på pensionsområdet.

Detta innebär stor risk för att eventuella fel (eller oegentligheter) som uppkommer hos företagen vid handläggningen av pensionsärenden, vid överföringen av information till pensionsregistreringsinstituten eller hos pensionsregistreringsinstituten aldrig blir uppdagade. Har företaget en pensionsskuld på till exempel 500 Mkr innebär detta att fel på 2–5 % motsvarar en kostnad på 10–25 Mkr per år. Med nuvarande nivå på kunskaper och rutiner kring pensioner är det en betydande risk att fel i denna storleksordning förblir oupptäckta.

Jag har i min praktiska verksamhet funnit att pensionsskuldsberäkningar varit fel med icke oväsentliga belopp. Det har bland annat berott på,

* att företag inte rapporterat in löneförändringar i tid,

* att företag lämnat fel eller felaktiga dataregister eller felaktiga uppgifter i annan form,

* att fel uppstått i handläggningen hos pensionsregistreringsinstitutet,

* att pensionsregistreringsinstitutet gjort fel när pensionsskuldsberäkningen initierats i deras datasystem, eller

* att det funnits fel i dataprogrammet som använts av pensionsregistreringsinstitutet vid beräkning av kapitalskuld.

Till synes ”små” fel i pensionssammanhang kan innebära icke oväsentliga kostnader och utbetalningar. Blir en pensionsförmån felregistrerad så att pensionen därigenom blir för hög med 4.000 kronor per månad livsvarigt från 65 års ålder, så är nuvärdet av detta räknat när personen är 65 år cirka 600.000 kronor.

De flesta pensionärer kan inte själva beräkna vad de borde ha i pension. Pensioner är därför ett område där man inte kan räkna med någon hjälp från omvärlden att upptäcka och rätta till begångna misstag.

Frånvaron av analyser av pensionskostnaderna leder även till att uppmärksamheten kring vad förtidspensioneringar eller andra ändringar av pensionsförmåner kostar blir för låg i förhållande till dessa kostnaders betydelse. Periodens pensionskostnad bokförs oftast oanalyserad centralt och kommer vanligen inte att belasta beslutsfattarens kostnadsställe och ges ej tillräcklig uppmärksamhet.

Företagens bristande insyn i pensionsregistreringsinstitutens interna kontroll är ett annat problem i sammanhanget. Instituten är en form av servicebyrå för pensionstjänster (utbetalning av pensioner, skuldberäkningar m.m.) som åt företagen hanterar mycket betydande belopp. Jag anser det naturligt att dessa instituts rutiner och system övervakades av revisorer på uppdragsgivarnas vägnar. Jag anser därför att s.k. tredjeparts revision borde införas där uppdragsgivarna får möjlighet att ta del av revisionsresultaten. Denna typ av revision sker ofta avseende dataserviceföretag för att ge uppdragsgivarna insyn och ökad trygghet avseende för dem viktiga rutiner.

En annan risksituation kring pensioner finns i anslutning till att statliga och kommunala verksamheter skall bolagiseras och privatiseras och pensionsskulderna därvid skall beräknas.

Redovisning

När det beskrivs vad som ingår i pensionskostnader till exempel i FARs rekommendation Nr 4 Redovisning av pensionsskuld och pensionskostnad, så anges under året utbetalda pensioner som en kostnadskomponent. Detta är med mitt synsätt fel om intjänade pensioner successivt skuldförts (vilket är det normala). Under året utbetalda pensioner är en ”amortering” av skulden till pensionärer och inte någon del av på året belöpande pensionskostnad. Årets kostnader avseende pensionsskuld till pensionärer består främst av kapitaliseringsränta, värdesäkring och effekter av livslängdsantaganden.

En mer pedagogisk beskrivning av vad som ingår i årets pensionskostnader tror jag skulle kunna underlätta förståelsen för pensionskostnader vid pensionering i egen regi.

Vid pensionering i egen regi är det naturligt att dela upp årets pensionskostnad i en finansiell del sammanhängande med skulden för tidigare intjänade pensionsrätter och en rörelsekostnadsdel sammanhängande med under perioden intjänade pensionsrätter. Denna uppdelning sker idag schablonmässigt och oftast utifrån den räntesats som FPG/PRI publicerar.

Denna metod leder bland annat till att det uppstår rörelsekostnader avseende egen regi-pensioner även i de företag som ”fryst” sin pensionsskuld och övergått till att betala försäkringspremier för nyintjänande. Det är tveksamt om det blir bra redovisning. Den analys av pensionskostnader jag nedan förordar skulle göra det möjligt till företagsspecifika beräkningar av finansiella kostnader respektive rörelsekostnader. Naturligtvis bör vi ha enhetliga principer att basera beräkningarna på.

Jag anser det finns anledning att diskutera vilka komponenter i årets pensionskostnader som skall anses vara finansiella. Detta kan ske i samband med att Redovisningsrådet utarbetar en ny rekommendation om pensionskostnad och pensionsskuld.

Ingående balans, totalt

xxxx

Inflationsuppräkning (Värdesäkring) avseende utgående pensioner och fribrevsskulder x,x %

+ xxx

Effekter från löneökningar på tidigare intjänade pensionsförmåner för nu anställda x,x %

+ xxx

Utbetalningar under perioden

− xxx

Under perioden intjänade pensionsförmåner

för personer som blivit bolagets förmånstagare under perioden, antal personer xxx

+ xxx

för personer som var bolagets förmånstagare vid början av perioden, antal personer xxx

+ xxx

Under perioden tillkomna nya förtidspensionärer (xx personer)

+ xxx

Vid dödsfall kvarstående pensionsskuld för personer som avlidit under perioden, dödsfallsvinster, (xx personer)

− xxx

Statistisk effekt av att populationen blivit x månader äldre

+ xxx

Kapitaliseringsfaktor x,x %

+ xxx

+/− xxx

+/− xxx

Övriga förändringar

+/− xxx

Utgående balans totalt

xxxx

Pensionskostnadsanalys

Pensionskostnadsanalysen som alltid borde göras av den som gör en pensionsskuldsberäkning skulle i princip kunna se ut ungefär på följande sätt:

Till denna analys bör sedan företagen från sina aktuarier ha möjlighet att få specifikationer för de komponenter som de närmare vill analysera, kontrollera eller kunna redovisa uppdelade till exempel på olika avdelningar.

Jag har erfarit att ett pensionsregistreringsinstitut håller på att ändra sina system så att i princip ovanstående analys skall bli möjlig. Det är angeläget att samtliga institut och aktuarier som inte redan har sådana rutiner följer detta goda exempel.

Införs denna typ av analyser som standard får företagen möjlighet till en mer adekvat kontroll över pensionskostnaderna. Det leder även till att aktuarierna får bättre möjligheter att kontrollera sina beräkningar. Härigenom skulle de risker som idag föreligger kraftigt kunna reduceras.

Något måste göras!

Kontrollen kring pensionskostnader för pensioner i egen regi måste förbättras!

Enligt min uppfattning måste pensionsregistreringsinstitut och aktuarier ändra sina rutiner, så att de tillsammans med pensionskuldberäkningar alltid lämnar en analys av vad som påverkat skulden från föregående beräkningstillfälle.

Med pedagogiskt väl presenterade analyser (undvik aktuariens fackuttryck) skapas helt nya förutsättningar för

  • att ekonomichefer och revisorer m.fl. skall lära sig mer om pensioner,

  • att kontrollsystemet kring pensioner skall kunna få god standard,

  • att redovisningen av pensionskostnader skall bli bra, samt

  • att kommunikationen mellan ekonomer och aktuarier skall kunna förbättras.

Auktor revisor Thomas Jansson är verksam vid KPMG Bohlins.