I Rolf Skogs artikel på de föregående sidorna om Aktiebolagskommitténs betänkande ”Aktiebolagets organisation” kommenterar han reglerna om revisorns tystnadsplikt och den uppluckring av tystnadsplikten som nu föreslås i betänkandet. Mot förslaget reserverar sig moderaternas, centerns och folkpartiets kommittéledamöter. Förslaget kritiseras också genom fem särskilda yttranden avgivna av tio av de sakkunniga i kommittén.

Kritiken är alltså betydande och frågan om revisorns tystnadsplikt kan förväntas bli föremål för en intensiv behandling under den närmaste tiden.

Förslaget om uppluckring av tystnadsplikten

Som framgår av Rolf Skogs artikel innebär förslaget att revisorn skall vara skyldig att till allmän åklagare anmäla misstanke om brott från styrelseledamots eller verkställande direktörens sida, som uppdagats under revisionen.

Anmälningsplikten skall inträda om:

  • revisorn har anmärkt mot det misstänkta brottet i antingen den ordinarie revisionsberättelsen eller i en anmälan p.g.a. att han avgår/entledigas i förtid

  • revisorn finner att det anmärkta förhållandet vållat väsentlig skada eller innebär fara för sådan skada för bolaget eller för tredje man.

Revisorns skadeståndsansvar

De skadeståndsregler som måste beaktas vid revisorns bedömning av en eventuell anmälningssituation är speciella. Revisorn kan bli skadeståndsskyldig å ena sidan om han genom ogrundad anmälan skadar bolaget eller dess befattningshavare och å andra sidan om han trots misstanke om brott underlåter att göra anmälan och bolaget därigenom åsamkas skada.

Rolf Skogs kommentar är: ”Bestämmelsen kommer utan tvekan att ställa revisorn inför väsentliga avvägningsproblem”. Det är lätt att hålla med honom.

Invändningar mot förslaget

Reservationen och de särskilda yttrandena som ingår på sidorna 293–315 i betänkandet innehåller en omfattande inventering av invändningar mot lagförslaget.

”MAJORITETSFÖRSLAGET ÄR ÄGNAT ATT INGE STARKA BETÄNKLIGHETER MED AVSEENDE PÅ RÄTTSSÄKERHETEN SÅVÄL FÖR FÖRETAGEN SOM FÖR REVISORERNA”

Jag ger här en kort sammanfattning av kritiska synpunkter.

1. Otillräcklig handläggningstid i kommittén

Majoritetens förslag om anmälningsplikt presenterades först inför det sammanträde den 8 mars 1995 som skulle vara det sista sammanträdet för framläggande av synpunkter på betänkandet. Revisionsavsnittet hade slutbehandlats i september 1994 med ett förslag som skulle ge revisorn en möjlighet – men ej plikt – att anmäla brottsliga förfaranden (se vidare nedan ”Alternativa lösningar”).

På grund av att förslaget om anmälningsplikt framlades så sent fanns det inte tid att göra en ordentlig konsekvensanalys vad avser förslagets följder för revisionens effektivitet och rättssäkerhetsfrågorna. Det var inte heller möjligt att hinna studera förslaget i internationellt perspektiv. Denna analys – som borde ha utförts av kommittén – övervältras nu på remissorganen och regeringen. Detta kan dock inte sekretariatet lastas för.

2. Förslaget motverkar sina syften

Revisorn är både för sin granskning och för sin möjlighet att lämna seriös vägledning beroende av ett fritt flöde av information från företagsledningen. Detta flöde förutsätter att företagsledningen är övertygad om att informationen stannar hos revisorn. Anmälningsplikten riskerar alltså att undergräva den brottsförebyggande effekten av revisorns löpande överläggningar med företagsledningarna och göra revisionsarbetet mindre effektivt. Betydelsen av detta problem kan förväntas stå i omvänd proportion till företagsledningarnas insikter i relevanta rättsliga frågor.

3. Revisorns oberoende

När yrkesrevisorer anlitas, vare sig det sker enligt ett lagstadgande eller för ett särskilt uppdrag, bygger detta ofta på att revisorskåren är oberoende och fristående från alla partsintressen. En bestämmelse om att revisorn på eget initiativ skall anmäla misstanke om brott och därvid lämna exklusiv information till åklagarmakten skulle radikalt bryta det rollmönster som lagstiftning och näringsliv bygger på.

4. Internationellt perspektiv

Med hänsyn till internationaliseringen av svenskt näringsliv är det nödvändigt att svensk revision följer principer som motsvarar vad som är allmänt accepterat i vår omvärld.

En ny svensk lagstiftning som – särskilt för utländska bedömare utan detaljkunskaper – ger intrycket att svenska revisorer skall vara åklagarmaktens representanter skulle allvarligt motverka de svenska företagens internationella trovärdighet och jämväl vara ägnad att i omvärldens ögon undergräva revisorns oberoende och trovärdighet. Dessutom skulle den vara svår att förena med de svenska strävandena till regelharmonisering som bedrivs på såväl offentlig som privat basis.

5. Rättssäkerheten

Huruvida skälig misstanke om brott skall anses föreligga är en kvalificerad bedömning som ligger utanför den utbildning som åtminstone i dag ligger till grund för auktorisation eller godkännande som revisor. Förslaget får till följd att en revisor kan åläggas såväl skadeståndsansvar som disciplinärt ansvar om han eller hon försummar anmälningsplikten. Härutöver skall revisorn emellertid också kunna ställas till skadeståndsansvar om en brottsmisstanke som faktiskt anmälts visar sig obefogad. På grund av det dubbla skadeståndshotet och åläggandet att göra rättsliga bedömningar som ligger utanför revisorns naturliga kompetensområde är majoritetsförslaget ägnat att inge starka betänkligheter med avseende på rättssäkerheten såväl för företagen som för revisorerna.

Frankrike

I den s.k. Rubiconrapporten som förordar anmälningsplikt för revisorerna, åberopas Frankrike som ett land som har infört en sådan skyldighet. Där har revisorerna en anmälningsplikt genom lagstiftning från 1935, vilken senare utvecklats i den franska aktiebolagslagen 1966. Det finns ett antal villkor som skall föreligga innan anmälningsplikten inträder för revisorn. I det franska systemet räcker det inte med att den olagliga handlingen är av väsentlig betydelse utan den skall också vara avsiktlig.

För att revisorn skall kunna fastställa ”avsikt” skall han rapportera sin iakttagelse till företagsledningen med en redogörelse för den olagliga handlingen och omständigheterna. Revisorn skall sedan bedöma företagsledningen enligt följande:

  • om företagsledningen vidtar rättelse skall den förutsättas icke vara brottslig

  • om rättelse ej vidtages skall detta anses som bekräftelse på olaglig handling som revisorn skall rapportera.

Som framgår av ovanstående går det svenska förslaget betydligt längre än det franska systemet som kommittén inte hade tillfälle att undersöka.

Holland

I Holland har en långvarig och ingående diskussion förts mellan revisorskårens organ och den holländska regeringen om hur man skall komma tillrätta med olagliga handlingar som utgör inslag i den ekonomiska brottsligheten. Diskussionerna ledde till följande lösning som reglerats i lag med verkan från 1 juli 1994.

I företag med obligatorisk revision (i princip större och medelstora företag) är revisorn skyldig att avgå om företagsledningen inte vidtar rättelse och förhindrar upprepning av en olaglig handling som revisorn påtalat. Revisorn är dessutom skyldig att rapportera sin avgång och orsaken till denna till ett särskilt statligt organ CRI, (The Dutch Central Criminal Investigation Service), som betjänar bl.a. justitiedepartementet och polismyndigheten.

Jämfört med det svenska förslaget kan man notera bl.a. följande:

  • I Holland har modellen tillkommit efter diskussion mellan regering och revisorsorganisationer.

  • Revisorn skall avgå om ej rättelse vidtas och rapportering sker därvid.

  • Rapporten från revisorn passerar ett filter (CRI) innan den går vidare till åklagare.

  • Anmälningsplikten gäller ej småföretag.

Alternativa lösningar

1. Kommitténs preliminära förslag – anmälningsrätt

Baserat på kommitténs överväganden och sakbehandling av revisorsavsnittet antog kommittén i september 1994 ett (preliminärt) förslag som innebar att revisorn, under i huvudsak samma förutsättningar som anmälningsplikten enligt det nya förslaget, ges rätt att anmäla misstankar om brott till åklagare. Rätten skulle kunna utnyttjas av revisorn efter en omsorgsfull prövning av omständigheterna. Genom att ge revisorn en sådan anmälningsrätt skulle han kunna förhindra att väsentlig skada eller fara för sådan skada åsamkas bolaget. Revisorsorganisationerna kunde förutsättas utarbeta riktlinjer på området och tillhandahålla vägledning i enskilda fall så att bestämmelsen skulle kunna bli effektiv med tillgodoseende av rimliga krav på rättssäkerhet för såväl företag som revisorer. Sannolikt borde denna modell kopplas med skadeståndsansvar för revisorn vid ogrundad anmälan.

2. Anmälningsplikt med filter

Om revisorn skall åläggas en anmälningsplikt bör han av flera skäl inte åläggas att rikta anmälan direkt till åklagaren/polismyndigheten. Det behövs en mellaninstans, ett filter, av bl.a. följande skäl.

  • Anmälningsplikten är mycket vidsträckt i lagförslaget. Det behövs en kvalificerad juridisk bedömning för att sålla ut sådana fall som inte bör gå vidare därför att de inte uppfyller kriterierna på ett riktigt sätt. Rättssäkerhetsfråga.

  • Det torde vara en stor skillnad – både psykologiskt och praktiskt – mellan det fall att anmälan skall riktas till polismyndighet och det då anmälan skall gå till en mellaninstans som även har till uppgift att beakta företagens rättssäkerhet. Misstänksamheten mot revisorn kan förväntas bli lägre och då blir förmodligen risken något mindre för att anmälningsplikten skall få en negativ påverkan vad avser revisionens effektivitet.

  • En anmälan om brottsmisstanke som sedermera visar sig obefogad kan naturligtvis vålla stor skada om anmälan kommer till allmän kännedom. Intervjuer med åklagare har visat att man har svårt att bevara anonymiteten för de som anmäls. Det vore sannolikt lättare att tillgodose rimliga krav på önskvärd sekretess om anmälningarna går till en central instans som inte är en del av polis/åklagarmyndigheten.

  • Intervjuer med åklagare har också visat att de har begränsade möjligheter att hinna ta hand om en ökad ström av ärenden – de har redan stora balanser. Detta vitsordas även av konkursförvaltare. Många, sannolikt det övervägande flertalet överträdelser av BFL och BFL, torde vara utan intresse ur brottsutredningssynpunkt. Det borde här vara fullt tillräckligt med anmärkning i revisionsberättelsen. En mellaninstans skulle kunna sortera ut de anmälningar som kan vara av intresse ur brottsutredningssynpunkt. Detta skulle sannolikt leda till en effektivare bekämpning av ekonomisk brottslighet än om åklagarna skulle belastas med en större mängd osorterade anmälningar.

  • Med anledning av företagens rättssäkerhetsbehov och av det dubbla skadeståndsansvaret för revisorn behövs en kvalificerad juridisk bedömning av eventuella anmälningsfall. Sannolikt skulle en lämplig lösning kunna vara att revisorerna rapporterar till en expertgrupp (med tystnadsplikt) knuten till den nya revisorsnämnden. Expertgruppen skulle då avgöra vilka ärenden som skall sändas vidare till åklagare.

Fördelar med detta alternativ är bl.a. att revisorsnämnden har tillgång till lämplig expertis, utredningskapacitet och kansli.

Det fortsatta lagstiftningsarbetet

Delbetänkandet ”Aktiebolagets organisation” skall nu sändas ut på remiss. Det har förutskickats att remisstiden skall bli lång, sannolikt till november 1995. Därefter vidtar arbetet med lagrådsremiss och proposition med sikte på ikraftträdande den 1 januari 1997. Man kan förvänta sig att frågan om revisorns tystnadsplikt kommer att diskuteras och prövas under den närmaste tiden både i belysning av behovet att bekämpa ekonomisk brottslighet och behoven av att revisionen skall kunna vara effektiv, att rättssäkerheten tillgodoses och att det internationella perspektivet beaktas. Jag hoppas att det skall bli en konstruktiv och utvecklande diskussion.

Sten Lundvall är verksam vid KPMG Bohlins. Han är FARs representant i Aktiebolagskommittén och i den statliga Redovisningskommittén. Han medverkade senast i Balans nr 3/87.