Aktuell information

Allmänna synpunkter

Utredningen föreslår att svensk skattelag ändras så att utländsk juridisk person skall anses som en inländsk juridisk person om personen ifråga har sin ”verkliga ledning” i Sverige. Utredningen har därvid hänvisat till att ett antal stater av betydelse (dock inte USA) har infört detta begrepp som kriterium för bosättning beträffande juridiska personer. Utredningen synes mena att det är önskvärt med en internationell enhetlighet på området.

Det kan noteras att en sådan lag endast har till uppgift att avgöra vilket land som har den obegränsade beskattningsrätten till en juridisk person. Lagändringen behövs således inte för att förhindra internationell skatteflykt. Vid sjö- eller luftfart i internationell trafik kan möjligen avsaknaden av ”verklig ledning” som hemvistkriterium leda till att en inkomst undgår skatt i båda avtalsstaterna om avtalet är utformat enligt artikel 8:1 i OECDs modellavtal. Denna olägenhet torde dock normalt kunna undvikas genom att hemvistprincipen i OECD-avtalet tillämpas i dessa hänseenden.

Införandet av ”verklig ledning” medför enligt FARs uppfattning mycket stora legala och administrativa olägenheter. FAR menar att utredningen har underskattat dessa olägenheter. Skall begreppet ”verklig ledning” införas synes det vidare nödvändigt att prestera en definition av begreppet.

Innebörden av uttrycket ”verklig ledning”

Enligt utredningsdirektiven skall utredningen överväga och föreslå vilka kriterier som lämpligen bör vara avgörande för frågan om en i utlandet bildad och registrerad juridisk person skall anses ha sin ”verkliga ledning” i Sverige. Utredningen har inte levt upp till direktiven i detta avseende. Det borde ha varit möjligt att föreslå en definition i vart fall för normalfallet, med utgångspunkt från den utredning som gjorts om lagstiftning och praxis i andra länder. Utredningen anger att den löpande förvaltningen bör vara det avgörande kriteriet vid bestämmande av ”verklig ledning”. En definition baserad på detta kriterium borde därvid vara möjlig. I förarbetena borde detta närmare kunna utvecklas till ledning för bestämmande av den verkliga ledningen. Det är härvid synnerligen viktigt att en svensk lagstiftning anpassas till de kriterier som tillämpas i andra viktiga länder, t.ex. Nederländerna, för att undvika de nackdelar som är förenade med att olika definitioner gäller i olika stater. FAR kan konstatera att lagstiftaren genom uttrycket ”väsentlig anknytning” vid bestämmande av en fysisk persons bosättning lyckats genom exempel definiera uttryckets omfattning. På detta sätt har förutsägbarheten ökat. Det borde vara möjligt att på liknande sätt definiera begreppet ”verklig ledning” för juridiska personer. Finns en samstämmig definition mellan olika stater kan detta vidare underlätta en ”mutual agreement procedure” vid tvist om definitionen av ”verklig ledning”.

Enligt artikel 5 i OECDs modellavtal utgör plats för företagsledning en sådan stadigvarande plats för affärsverksamhet som skall anses som fast driftställe. Detta begrepp innebär således i första hand en plats där lokal ledning utövas. Begreppet ”verklig ledning” torde däremot avse utövandet av ledningen av ett företags totala verksamhet. Skillnaden mellan dessa båda begrepp borde klargöras i lagstiftningen.

Experten Estberg framhåller att styrelsen är det organ som har det verkliga ansvaret i ett bolag och förordar att den plats där styrelsen har sitt säte borde utgöra en naturlig utgångspunkt för bedömningen om verklig ledning. FAR instämmer i detta uttalande.

Holdingbolag

I utredningen finns en redogörelse för vilka utländska bolag som kan tänkas ha eller få ”verklig ledning” i Sverige. Redogörelsen är emellertid alltför begränsad. Det saknas således en djupare analys av vilka konsekvenser som skulle uppkomma för utländska holdingbolag. Sådana bolag finns i nästan alla multinationella koncerner. De har hittills regelmässigt blivit föremål för beskattning enligt de regler som gäller i det land där bolagen bildats. Den svenska lagstiftaren har eftersträvat att sådana vinster blir föremål för beskattning i Sverige i samband med hemtagning, om dessa har beskattats gynnsammare än vad som skulle gällt om bolaget varit svenskt. På detta sätt har i princip alla vinster blivit beskattade efter lägst svensk skattesats och därmed borde det politiska och fiskala syftet vara tillgodosett.

Många länder har bestämmelser som begränsar skattemässig resultatutjämning mellan bolag om de inte i det aktuella landet bildar en koncern. Detta är många gångar skälet till att svenska moderbolag bildat s.k. nationella holdingbolag i utlandet. Dessa bolag saknar normalt egen löpande förvaltning. Administrativa uppgifter ombesörjs i stället av något dotterbolag. Det finns en risk att sådana bolag, med utredningens synsätt, kommer att anses ha sin verkliga ledning i Sverige. En sådan ordning är helt otillfredsställande. Förslaget ger upphov till stor osäkerhet om vad som egentligen gäller i olika skattemässiga avseenden. Ett klarläggande är helt nödvändigt.

Särskilda frågor

Bokföringsskyldighet m.m.

Utredningen föreslår ej att bokföringsskyldighet m.m. skall föreligga för de utländska juridiska personer som enligt förslaget skall anses som inländska. Anledningen till detta är att personen i fråga i regel torde vara bokföringsskyldig i registreringslandet enligt dess lagstiftning samt att reglerna i LSK är tillräckliga för att tillgodose behovet av räkenskaper för skattekontroll. Utredningen medger dock att det med hänsyn till sambandet mellan redovisning och beskattning naturligtvis vore en fördel om bokföringen är i enlighet med svensk lagstiftning. FAR anser att utredningen alltför lättvindigt avfärdar kravet på bokföringsskyldighet för de utländska företag det här är fråga om. Om sådana företag skall bli obegränsat skattskyldiga i Sverige bör de också bli bokföringsskyldiga på samma sätt som svenska företag.

För närvarande gäller att en svensk filial till ett utländskt företag skall ha egen bokföring. Det finns enligt FARs uppfattning ingen anledning att ställa lägre krav på de utländska juridiska personer som det här är fråga om än på utländska filialer. De argument som utredningen framför till stöd för att bokföringsskyldighet inte skall föreligga för ifrågavarande utländska juridiska personer skulle ju i lika hög grad kunna gälla för utländska filialer. En inte alltför ovanlig situation torde bli att den verkliga ledningen för ett utländskt företag flyttas till en redan existerande filial i Sverige. Skall bokföringsskyldigheten för filialen då upphöra eller skall den fortfarande gälla för den del av företagets verksamhet som alltjämt bedrivs genom filialen?

Utredningen har inte närmare analyserat om bokföringslagen måhända redan med dess nuvarande utformning skulle kunna bli tillämplig på utländska juridiska personer med verklig ledning i Sverige. I 1 § bokföringslagen (1976:125) stadgas bland annat att ”Näringsidkare är bokföringsskyldig enligt denna lag”. Vad som skall förstås med uttrycket näringsidkare framgår inte av bokföringslagen och ej heller direkt av förarbetena därtill. Av specialmotiveringen till 1 § (prop 1975:104) uttalas dock ”I överensstämmelse med vad som är fallet i t.ex. konsumentköplagen (1973:873) skall termen näringsidkare fattas i vidsträckt mening, dvs. såsom omfattande varje fysisk eller juridisk person som yrkesmässigt driver verksamhet av ekonomisk art”.

Det citerade avsnittet kan indirekt tolkas som om att ett utländskt bolag med verklig ledning i Sverige med automatik är bokföringsskyldigt i Sverige. Ingen torde nämligen kunna bestrida att ett bolag, svenskt eller utländskt, driver verksamhet av ekonomisk art. Den del av verksamheten som avser den ”verkliga ledningen” är en integrerad del av bolagets verksamhet och den torde vara av ekonomisk art.

Dessutom finns det en allmänt spridd uppfattning att den som bedriver näringsverksamhet enligt KL eller SIL också är skyldig att föra räkenskaper enligt bokföringslagen. Även detta synsätt innebär således att ett utländskt bolag med verklig ledning i Sverige med automatik blir bokföringsskyldigt enligt den svenska bokföringslagen.

Utredningen borde under alla förhållanden närmare ha penetrerat konsekvenserna av avsaknaden av bokföringsskyldighet för utländsk juridisk person med verklig ledning i Sverige för det fall utredningen skulle ha rätt i sitt ställningstagande att sådan bokföringsskyldighet inte med automatik föreligger. FAR åsyftar här det s.k. kopplade området, dvs. de bestämmelser i skattelagstiftningen som har en direkt koppling till räkenskaperna. Det bästa exemplet härpå är den räkenskapsenliga avskrivningsmetoden. En konsekvens av utredningens ställningstagande är således att ett utländskt bolag med verklig ledning i Sverige är utesluten från den krets som har rätt att tillämpa den räkenskapsenliga avskrivningsmetoden.

Yttrandet har avgivits av FARs skattekommitté