Stark kritik mot det nya förslaget till skatteregler mot handel med skalbolag

Remissinstanserna var kritiska mot förslaget till ändrade skatteregler vid handel med skalbolag. Kerstin Nyquist kommenterar här svagheterna med det förslaget. I anslutning till artikeln publiceras FARs och Industriförbundets skiss till ett alternativt förslag.

Finansdepartementet hade under sommaren ett nytt förslag till ändrade skatteregler mot handel med skalbolag (DS 2000:35) ute på remiss. Förslaget utsattes för stark kritik från många remissinstanser och departementet fortsätter nu sitt beredningsarbete.

Att genom ändrade skatteregler förhindra kriminella skalbolagsaffärer är förenat med mycket stora svårigheter. Det framstår tydligt vid ett närmare påseende av förslaget. De skatteregler som föreslås kommer att drabba ägare till de fåmansbolag som bedriver vanlig rörelse – dvs. ej skalbolag – och ägare till börsaktier utan inflytande på ett oacceptabelt sätt.

Förslaget till skalbolagslagstiftning från Skattemyndigheten i Stockholm fick alltså ett blandat mottagande bland remissinstanserna. Det råder dock – som också framhålls i den promemoria som nu remissbehandlats – stor enighet om att det finns ett behov av att komma till rätta med handeln med skalbolag.

Från näringslivet var man kritisk mot en lösning där beskattningsåtgärden riktas mot säljaren. Man framhöll att mot kriminella transaktioner är det naturligt att sätta in åtgärder på det polisiära området.

I det nu presenterade förslaget är det tänkt att skalbolagslagstiftningen skall slå till vid företagsöverlåtelser när den huvudsakliga delen av de reella tillgångarna i ett företag sålts och ersatts av kontanter, värdepapper och liknande (inkråmsöverlåtelse), eller när tillgångarna huvudsakligen består av upparbetade arbetsinkomster. Även om det är köparen av bolaget som säljer inkråmet i det köpta bolaget kalenderåret efter det år då aktieöverlåtelsen ägde rum kan den ursprunglige säljaren drabbas av ansvar för bolagets skatter. Den föreslagna stoppregeln skall alltså även verka retroaktivt.

Stoppregeln innebär att när överlåtaren är en fysisk person beskattas han för ett belopp som motsvarar kapitalvinsten på grund av aktieöverlåtelsen i form av ordinarie löne/förvärvsinkomst med därpå följande sociala avgifter.

För att undgå stoppregeln finns möjlighet att söka dispens hos Riksskatteverket och för den aktieägare som har ett bestämmande inflytande i företaget finns även en möjlighet att upprätta en preliminär självdeklaration för företaget och betala in den preliminära skatten.

De stora svårigheterna med att utforma ett förslag att förhindra kriminella skalbolagsaffärer med materiella skatteregler framstår dock här, enligt min mening, mycket tydligt. Jag har sökt tillämpa reglerna på olika typfall och slutsatsen blir att de som på ett oacceptabelt vis drabbas av reglerna är ägare till de fåmansbolag som bedriver rörelse – dvs. ej skalbolag – och ägare till börsaktier som saknar inflytande. Den som har ett bestämmande inflytande i ett rörelsedrivande fåmansföretag måste vid en försäljning av aktierna skatta av allt till marknadsvärdet och ta fram alla avsättningar, således en kraftig likviditetspåfrestning. Den som saknar bestämmande inflytande i ett rörelsedrivande fåmansföretag liksom i ett börsnoterat bolag måste – för att vara förvissad om att inte göra sig skyldig till skatteundandraganden – betala skatt såsom för förvärvsinkomst och därmed följande sociala avgifter.

Det råder även enligt min mening en grundläggande oklarhet beträffande avsikten med den föreslagna lagstiftningen – vilka skalbolagsaffärer avser man reglera.

Oklara avsikter med lagstiftningen

En grundläggande och principiellt mycket viktig fråga är vad man i promemorian avser att reglera. Är det att förhindra kriminella skalbolagsaffärer eller är det att även sätta de s.k. 3:12-reglerna vid försäljning av fåmansbolag ur spel?

I promemorian sägs det att med hänsyn inte minst till den allmänna skattemoralen är viktigt att komma till rätta med systematiska skatteundandraganden. Vad som menas med ”systematiska skatteundandraganden” är dock tämligen oklart.

Är det köparens kriminella beteende efter att skalbolaget överlåtits genom att denne underlåter att betala in bolagsskatten? Eller är det även det förhållandet att ägaren vid en försäljning av sitt företag betalar reavinstskatt i stället för att beskattas som för förvärvsinkomst?

Med de förslag som här läggs fram kommer även helt lagliga försäljningar av skalbolag att omfattas av lagstiftningen.

Undantag från beskattningsreglerna skall kunna ges i form av dispens om Riksskatteverket, enligt vad som sägs i promemorian, bedömer att transaktionerna är affärsmässigt motiverade. En bakvänd ordning således – de nuvarande reglerna vid beskattning på grund av försäljning av företag inom fåmansbolagssektorn sätts ur spel.

Särskilt tydligt framstår det som en bakvänd ordning när det gäller tjänsteföretagen. Den grundläggande principen att beskattningen skall ske utifrån reavinstskattereglerna för dessa företag ersätts av en regel som innebär att all vinst skall beskattas som förvärvsinkomst om inte Riksskatteverket ger dispens så att reavinstskattereglerna kan användas.

Detta sker i en situation när dessa frågor utreds och där det i direktiven till utredaren talas om att en central uppgift för utredaren är att analysera vilken form regelsystemet bör ha. Utredarens uppgift omfattar både utdelning och beskattning av reavinst. Det sägs vidare att en genomgående linje i utredarens uppdrag är att pröva olika möjligheter till förändring för att stimulera tillväxt, investeringar och aktivt risktagande i fåmansföretagen i Sverige. Det slås fast att lagstiftningens förutsägbarhet och stabilitet är grundläggande för goda villkor för företagsamheten.

Tillämpning av lagförslaget

Utifrån olika förutsättningar söker jag att i möjligaste mån se vad en tillämpning av det framlagda lagförslaget skulle leda till.

Aktieägare med bestämmande inflytande i fåmansbolag

För den aktieägare som har ett bestämmande inflytande i fåmansbolag finns en möjlighet undgå stoppregeln genom att söka dispens eller upprätta en preliminär självdeklaration och betala in den preliminära skatten.

Är det fråga om ett skalbolag kan dispens fås om Riksskatteverket anser att det föreligger affärsmässiga skäl – annars inte. Vill säljaren gardera sig mot att slippa betala skatt som för förvärvsinkomst – med pålagda sociala avgifter – har han möjlighet att upprätta en preliminär självdeklaration och ta fram alla tillgångar till marknadsvärdet och betala in skatten.

Är det fråga om ett rörelsedrivande företag blir dock oklarheten större. Även när en inkråmsöverlåtelse sker kalenderåret efter det år då aktieöverlåtelsen ägde rum träffas aktieöverlåtaren av skalbolagslagstiftningen. Dispens lär i sådana fall kunna sökas först om och när överlåtaren får kännedom om inkråmsöverlåtelsen. Det ryms således ett stort mått av osäkerhet för den som överlåter ett rörelsedrivande företag att förlita sig på dispensmöjligheten. Han har ju över huvud taget inte möjlighet att kontrollera vad som sker med företaget sedan han överlåtit det och kan inte ens känna till att han bör söka dispens. För att inte leva med denna osäkerhet kvarstår möjligheten att göra en preliminär självdeklaration och betala in skatten.

För ett rörelsedrivande företag blir detta dock en stor påfrestning på likviditeten. Samtliga tillgångar skall tas fram och beskattas till marknadsvärdet liksom alla olika avsättningar. I promemorian finns ingen analys av vilka konsekvenser detta skulle leda till för fåmansföretagen.

Aktieägare utan bestämmande inflytande i fåmansbolag

När det gäller en aktieägare utan bestämmande inflytande i ett fåmansbolag finns inte möjligheten att upprätta en preliminär självdeklaration och betala in skatten.

Är det fråga om ett skalbolag kan han givetvis söka dispens och hoppas på en välvillig bedömning. Är det däremot fråga om ett rörelsedrivande företag kan dispens inte sökas förrän om och när aktieöverlåtaren får kännedom om inkråmsöverlåtelsen – något som det måste anses vara mycket ovisst om överlåtaren får kännedom om. För att inte göra sig skyldig till skatteundandraganden har därför en aktieägare – som saknar bestämmande inflytande i ett rörelsedrivande fåmansföretag – inte annat att göra än att betala skatt såsom för förvärvsinkomst.

Aktieägare i ett börsnoterat bolag

Förslaget i promemorian omfattar även börsnoterade företag. En aktieägare som äger några aktier i ett börsbolag och avyttrar dessa omfattas således också av skalbolagslagstiftningen.

Självfallet kan aktieägaren inte upprätta en preliminär självdeklaration för företaget. Dispensmöjligheten finns dock även om det torde ställa till en del olägenheter om alla aktieöverlåtare skulle vända sig till Riksskatteverket för att söka dispens.

Lagstiftningen är utformad för att gälla om en fysisk person direkt eller indirekt avyttrar aktierna. Om det inom dotterbolag till ett börsnoterat bolag sker en inkråmsöverlåtelse omfattas alltså överlåtelser av moderbolagets aktier av skalbolagsreglerna. För att vara på den säkra sidan bör alltså även den som säljer ett fåtal börsaktier begära dispens.

Om en inkråmsöverlåtelse sker under kalenderåret efter det år då aktierna såldes i ett dotterbolag inom koncernen där börsbolaget ingår lär säljaren av aktierna knappast få vetskap om detta och kan därmed inte heller söka dispens. För att vara säker på att inte göra sig skyldig till skatteundandraganden bör även denna aktieöverlåtare betala skatt såsom för förvärvsinkomst.

Mot denna bakgrund har Näringslivets Skattedelegation1 i sitt remissyttrande dragit slutsatsen att ett införande av en lagstiftning som innebär att ett bolag retroaktivt kan komma att klassas som skalbolag är helt oacceptabelt och strider mot grundläggande krav på rättssäkerhet.

Enligt delegationen mening är det således mycket svårt att med ingrepp i den materiella skattelagstiftningen förhindra kriminella skalbolagsaffärer utan att skada seriös företagsamhet. Huvudprincipen måste vara att kriminella handlingar skall angripas med polisiära metoder.

Anses det oundvikligt att använda skattelagstiftningen för att förhindra kriminella skalbolagsaffärer bör ändringar göras i de skatterättsliga förfarandereglerna medan den materiella skatterätten lämnas utanför. Industriförbundet har tillsammans med Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR skissat på ett lagförslag med den inriktningen, vilket under beredningsarbetet tillställts finansdepartementet. Förslaget publiceras i rutan till höger. [läs nedan, [red.anm.]]

Kerstin Nyquist är skattejurist på Industriförbundet. Hon medverkade senast i Balans nummer 8–9/2000.