I staten finns tillgångar som sällan eller aldrig förekommer i näringslivet. Ett exempel på sådana är så kallade kulturtillgångar. Det är tillgångar som ska bevaras för kommande generationer eftersom de har ett kultur- eller naturhistoriskt värde. Det finns många olika slags kulturtillgångar, allt från ovärderliga konstsamlingar till nationalparker. Sarek är en kulturtillgång, Glimmingehus en annan.
Från och med den första januari 2003 ska statliga myndigheter redovisa kulturtillgångar enligt samma regler som andra typer av tillgångar. Det innebär att även dessa tillgångar ska tas upp i balansräkningen när de uppfyller definitionen för en tillgång och när värdet kan beräknas på ett tillförlitligt sätt. Redovisningsreglerna för statliga myndigheter finns i förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag med föreskrifter och allmänna råd.
Hittills har reglerna medgett att vissa tillgångar med kulturhistoriskt värde undantas från krav på att tas upp i balansräkningen. Enligt föreskrifterna fick ”mark, byggnader och fast egendom i övrigt som främst har ett kulturhistoriskt värde, samt museiföremål som normalt inte omsätts på en marknad” undantas från att betraktas som anläggningstillgångar. Myndigheterna kunde själva välja om de ville tillämpa denna möjlighet till undantag. Ur principiell synvinkel var det svårt att motivera undantaget för kulturtillgångar. Att det nu tas bort bör bidra till en tydligare redovisning av hur statens resurser används.
För kulturtillgångar som den 31 december 2002 inte har tagits upp i balansräkningen kvarstår även fortsättningsvis undantaget från krav på redovisning i balansräkningen. En generell invärdering skulle helt enkelt medföra en orimlig arbetsinsats. Det beror dels på de stora volymerna och dels på att de till stor del har anskaffats för mycket länge sedan, ofta som krigsbyte. (Till exempel förde Sverige hem många konstskatter i trettioåriga kriget.) Dessutom skulle det nominella värdet från anskaffningstidpunkten i dag i många fall uppgå till oväsentliga belopp.
Vad är kulturtillgångar?
Det är svårt att hitta en entydig definition av kulturtillgångar, som utesluter andra typer av tillgångar. De olika typerna av kulturtillgångar skiljer sig sinsemellan åt mer än vad de skiljer sig från andra slags anläggningstillgångar. Kulturtillgångar kan exempelvis klassificeras som byggnader, konst och immateriella tillgångar. Hur skulle man gemensamt rubricera Drottningholms slott, en Zorntavla och en skivsamling?
Eftersom kulturtillgångarna ska bevaras för eftervärlden ska staten normalt inte sälja dem. De är också ofta oersättliga. Nyttjandeperioden är svår att fastställa och kan uppgå till många hundra år. Vanligtvis förbrukas de inte, utan kan tvärtom bli mer värdefulla över tiden trots förslitning. En och samma tillgång kan ibland samtidigt vara en kulturtillgång och användas i myndighetens verksamhet. Exempel på det är kulturhistoriska byggnader som används som kontorslokaler.
Nyanskaffning av kulturtillgångar sker på många olika sätt. Naturvårdsverket kan köpa in mark som ska bli nationalpark. Nationalmuseum förvaltar stiftelser som köper in och donerar konst till museet. En privatperson kan testamentera konst till Moderna museet och så vidare.
Definition av en tillgång
I förordningen om årsredovisning och budgetunderlag definieras en tillgång som en resurs som kontrolleras av en myndighet till följd av en inträffad händelse och som förväntas ge myndigheten ekonomiska fördelar eller servicepotential i framtiden. Det bygger på den definition som IFAC – Public Sector Committee använder i sina International Public Sector Accounting Standards. Normalt sett kontrolleras en tillgång av en myndighet när den förvaltas av myndigheten för statens räkning.
Framtida ekonomiska fördelar är en tillgångs kapacitet att bidra direkt eller indirekt till att skapa intäkter eller kostnadsbesparingar för en myndighet. Det motsvarar i princip Redovisningsrådets definition i ”Föreställningsram för utformning av finansiella rapporter”. Service-potential däremot är unikt för verksamhet som inte bedrivs i vinstsyfte. Det är en tillgångs kapacitet att bidra direkt eller indirekt till att de mål som fastlagts för en myndighet uppnås. Servicepotential är det som oftast kommer i fråga för statlig verksamhet, inte framtida ekonomiska fördelar. Kulturtillgångar har servicepotential för myndigheter som har i uppgift att förvalta och bevara dem.
Värdering av anläggningstillgångar
Några myndigheter som förvaltar kulturtillgångar har varit kritiska mot regeländringen. Kritiken bygger dock till stor del på ett missförstånd, nämligen att balansräkningen ska visa det verkliga värdet av kulturtillgångarna. Det är aldrig frågan om att redovisa vare sig det kulturhistoriska värdet eller marknadsvärdet i balansräkningen, utan det är anskaffningsvärdet som är grunden för värdering av anläggningstillgångar inom staten. Information om marknadsvärde eller återanskaffningsvärde kan i vissa fall behöva lämnas i tilläggsupplysningar.
För tillgångar som myndigheten får i gåva gäller att de vid förvärvstidpunkten ska tas upp till ett beräknat marknadsvärde. Detta värde förutsätts motsvara de resurser som överförts till staten.
Avskrivning och nedskrivning
Många kulturtillgångar förbrukas inte över tid och ska alltså inte skrivas av. Detta är dock inte unikt för kulturtillgångar utan gäller även för andra typer av anläggningstillgångar som till exempel mark.
Varje myndighet fastställer själv nyttjandeperioden för sina anläggningstillgångar. Där spelar syftet med innehavet roll. För ett museum kan en antik stol ha obegränsad livslängd oavsett om den håller att sitta på eller inte, eftersom den visar hur en stol från ett visst århundrade ser ut. Stolen förslits inte genom användning utan innehas i syfte att bevaras.
Anläggningstillgångar i staten ska i princip skrivas ned när servicepotentialen minskar. Eftersom det är svårt att mäta servicepotentialen görs dock i praktiken nedskrivning om en anläggningstillgång inte kan användas längre eller om den används till något annat än det den anskaffades för.
Konsekvenser i myndigheternas redovisning
I praktiken kommer de ändrade reglerna troligtvis inte att påverka myndigheternas balansräkningar i särskilt hög grad. Det finns flera typer av kulturtillgångar som aldrig blir aktuella att redovisa i balansräkningen, eftersom värdet inte går att fastställa. Exempel på det är föremål som Naturhistoriska museet samlar in i samband med forskningsprojekt och fornminnen som Riksantikvarieämbetet hittar i en utgrävning. I båda fallen saknas normalt ett tydligt samband mellan nedlagda kostnader och tillgångar. Huvudsyftet är vanligtvis inte att samla in museiföremål, utan att skaffa mer kunskap exempelvis om hur folk levde förr. Om däremot Historiska museet löser in en silverskatt från en privatperson finns ett anskaffningsvärde som ska tas upp i balansräkningen.
De myndigheter som kommer att ta upp störst värden är rimligen de stora konstmuseerna, Nationalmuseum och Moderna museet. Statens fastighetsverk som förvaltar statliga fastigheter med kulturvärde är en annan myndighet vars balansräkning kommer att påverkas. Naturvårdsverket redovisar sedan länge nyanskaffad mark för nationalparker i sin balansräkning.
Eftersom kulturtillgångar inte definieras som ett eget begrepp införs ingen ny balanspost och inte heller några särskilda krav på tilläggsupplysningar. Viktiga upplysningar lämnas redan i dag i ett separat avsnitt i myndigheternas årsredovisningar, exempelvis om nyförvärv och insatser för att bevara och förvalta värdefull natur- eller kulturvärden.
Framtiden får utvisa hur de ändrade reglerna kommer att tillämpas av myndigheterna. Redovisning av kulturtillgångar är en kontroversiell fråga som det finns många olika synpunkter på. Förhoppningsvis har staten hittat en lösning som är både principiellt konsekvent och praktiskt tillämpbar.
Agronomekonom Malin Lewin
är utredare vid Enheten för redovisning på Ekonomistyrningsverket.