I slutet av förra året hölls ett seminarium på Internationella Handelshögskolan i Jönköping om den nationella implementeringen av internationella redovisningsnormer. I den här artikeln belyser Kristina Artsberg några av frågorna som diskuterades.
Seminariets titel var ”The EU accounting harmonization – a Scandinavian perspective” och arrangerades av The Swedish Network for Research in Law and Accounting som är en sammanslutning av forskare och praktiker, både jurister och ekonomer, intresserade av frågor kring redovisningens reglering.
Jan Buisman, ordförande i FAR:s redovisningskommitté, pekade i sitt inledningsanförande på betydelsen av gemensamma redovisningsregler för att EU:s interna marknad ska fungera på ett effektivt sätt.
Karel van Hulle, välkänd för redovisare på grund av sitt mångåriga ansvar för redovisningsfrågor inom EU-kommissionen, redogjorde därefter för bakgrunden till IAS-förordningen. Han menar bland annat att problemet med IAS 39 är ett implementeringsproblem. IAS 39 som enligt van Hulle är en ”principprodukt” från USA stöter på problem när den ska implementeras i bankernas redovisning och att problemet inte har uppmärksammats på grund av att bankerna inte kontaktades i normbildningsprocessen förrän i ett sent skede. Van Hulle som är jurist uttryckte flera gånger under seminariet skepsis inför redovisningsexperternas principbaserade angreppssätt och menar att detta stöter på problem när det ska appliceras i konkreta redovisningssituationer.
Alltför okritiska
Inte bara redovisningsprofessionen kritiserades utan också akademikerna som han menade var alltför okritiska till IAS. Han menade att IASB måste bli mer internationellt och att det i dagsläget är alltför anglosaxiskt dominerat, speciellt av USA, trots att USA för tillfället inte vill acceptera IAS.
Seminariet fortsatte med en redogörelse för hur man ser på IAS-förordningens valmöjligheter i tre skandinaviska länder.
Hans Robert Schwencke ifrån BI i Oslo redogjorde för de norska diskussionerna. Precis som i Sverige har man en privat normgivare (NASB) som sedan 1989 har gett ut rekommendationer som är starkt påverkade, dock inte identiska, med IAS/IFRS. Från och med 1992 har man däremot, till skillnad ifrån Sverige, ett minskande samband mellan redovisning och beskattning. För att fortsätta jämförelsen med Sverige kan man se att den officiella inställningen ifrån revisorsföreningen är att man vill ha ett närmande till IAS/IFRS och att det ska vara möjligt också för ej börsnoterade företag att tillämpa IAS/IFRS. Det finns emellertid ett fåtal välkända forskare och revisorer i Norge som inte är för ett närmande till IAS/IFRS utan vill att Norge ska ha sin egen utveckling och att den norska redovisningslagstiftningen ska förbli oförändrad. Det norska parlamentet har emellertid beslutat att anpassa den norska lagstiftningen så att det i framtiden inte kommer att finnas hinder för dem som vill tillämpa IAS/IFRS. Det diskuteras fortfarande huruvida man ska kräva IAS/IFRS också för åtminstone medelstora ej börsnoterade företag eller om man ska utveckla rekommendationer som är ”IAS/IFRS Light” för dessa.
Danmark tidigt ute
Frank Thinggaard från Ålborg redogjorde för den danska utvecklingen. Jämfört med Norge och Sverige har man i Danmark sedan betydligt längre tid tillbaka anpassat sig både till EU och även till IAS. Danmark var det första landet som implementerade EU-direktiven i sin lagstiftning, detta skedde 1981. I samband med det införde man ”rättvisande bild” (retvisende billede) som en så kallad ”overriding-regel” precis så som den fungerar i Storbritannien. Det brittiska inflytandet i Danmark ser man också genom att den nya redovisningslagen har infört ”byggstensmodellen”, det vill säga man har enbart grundläggande informationskrav på mindre företag och kraven ökar med storleken på företaget. Ett sådant system med fyra klasser har också föreslagits av BFN i Sverige.
Värt att notera är också att Danmark sedan länge övergett sambandet mellan redovisning och beskattning, det finns ingen sådan automatisk koppling i lagstiftningen som det fortfarande finns i Sverige.
1986 började man publicera nationella redovisningsrekommendationer i Danmark som var tvingande för börsnoterade företag. Rekommendationerna var starkt påverkade av IAS. Man är alltså väl förberedd för IAS-regler i Danmark, man är familjär med regelverket och har accepterat det tänkande som finns i IAS på ett mer helhjärtat sätt än vad som är fallet i Norge och Sverige. I Danmark finns det inte heller några hinder i lagstiftningen mot en full tillämpning av IAS eftersom man har en ny redovisningslag (som tillämpas från och med 2002) som anses vara ett paradigmskifte, ett skifte ifrån en transaktionsbaserad redovisningsmodell som bygger på historiska anskaffningsvärden till en mer värderingsbaserad redovisningsmodell och där tänkandet ifrån IASB tagits in i lagen.
”Rättvisande bild-overriding”
Det har alltså i Danmark inte funnits hinder, varken i form av skattepåverkan eller i form av en gammal redovisningslagstiftning mot en full tillämpning av IAS. Danskarna beslutade därför i början av året att kräva tillämpning av IAS/IFRS också i börsnoterade företags individuella redovisning från och med 2009, men det är möjligt att börja med tillämpningen redan nästa år. Även onoterade företag ges möjlighet att tillämpa IAS/IFRS, dock kommer man inte att kräva tillämpning här. Om ett företag väljer att tillämpa IAS/IFRS i koncernredovisningen måste man däremot tillämpa dem också i det individuella företaget. Anledningen till det är enligt lagstiftaren att det ger ett mer konsekvent redovisningssystem och inte förvirrar användarna, samt att det är i enlighet med den danska traditionen att ha samma redovisningsprinciper i det individuella företaget som i koncernredovisningen. Om ett företag väljer att tillämpa IAS/IFRS måste det enligt lagstiftaren ske fullt ut; det sägs att det inte kommer att utvecklas någon ”IAS Light”. I debatten har det emellertid framförts att eftersom Danmark har en ”rättvisande bild-overriding” i lagstiftningen vore det naturligt för mindre och medelstora företag att hänvisa till den för att välja ut en specifik IAS/IFRS om man menar att den ger en mer rättvisande bild. Professionen menar att tanken i byggstensmodellen naturligt möjliggör för ett företag att aspirera till en högre nivå gradvis och att man inte behöver anpassa sig till hela det högre systemet med en gång.
Sammanfattningsvis gav den danske föredragshållaren intrycket av att man tankemässigt är väl förberedd för IAS/IFRS-tillämpning och att det inte finns några stora strukturella problem med att tillämpa IAS/IFRS i Danmark. Men ett problem som nämndes och som måste hanteras på något sätt av alla de länder som har en grundläggande lagstiftning i botten av regelverket är vad som händer om IAS/IFRS ändras så radikalt att det uppstår en konflikt med gällande lagstiftning. Trots att den danska redovisningslagen är så färsk har redan problem uppstått med ett par rekommendationer. Exempel på en sådan metodändring hos IASB är att man i och med IFRS 3 inte längre ska göra avskrivningar på goodwill, men det står i den danska lagen att goodwill ska avskrivas (på maximalt tjugo år). Detta fick Thinggaard att dra slutsatsen att för att praktiskt hantera sådana problem måste det finnas en generell valmöjlighet i lagstiftningen att man alltid har rätt att följa IAS/IFRS framför nationell lagstiftning.
Danmark har alltså valt väg mot IAS/IFRS på ett mer helhjärtat och kraftfullt sätt än vad som kan sägas vara fallet i Sverige.
Stark ambivalens i Sverige
I Sverige råder enligt undertecknad en stark ambivalens mellan synen om ett behov av att ha en egen nationell utveckling och att anpassa sig internationellt. Detta har varit fallet under många år. 1991 (genom Dir 1991:71) fick en utredning i uppdrag att grundligt undersöka frågor såsom val av redovisningsprincip och sätt att reglera redovisningen. Utredningen fick dock aldrig möjlighet att gå igenom dessa fundamentala frågor på djupet eftersom man fick nya direktiv 1992 (Dir 1992:19) i och med att Sverige då som medlem i EFTA förband sig att implementera EU-direktiven i svensk lagstiftning. Utredningsarbetet blev därför styrt av detta mer brådskande ärende. Det fanns också kritiker som menade att den EU-anpassade lagstiftningen i mitten på 90-talet var ett steg tillbaka till stenåldern. Redovisningsrådet kunde emellertid sedan lagstiftningen var klar intensifiera sitt arbete men inriktade sig huvudsakligen på börsnoterade företag. Redovisningsrådet har varit starkt påverkad av IAS men det har funnits hinder i lagstiftningen som tvingat fram specifika svenska lösningar också i RR:s rekommendationer.
En tes som framfördes av undertecknad under seminariet är att i och med EU-medlemskapet har det juridiska inflytandet över redovisningen ökat betydligt även på nationell nivå och detta kan komma att påverka både formen och innehållet i redovisningsregleringen.
Regeringen tillsatte i augusti 2002 en kommitté med uppdrag att utreda hur IAS-förordningens optioner skulle tillämpas i Sverige (Dir 2002:106). Kommittén som kom med sin rapport i juli 2003 (SOU 2003:71) rekommenderade att det skulle vara möjligt även för onoterade företag att tillämpa IAS/IFRS och att det även skulle vara möjligt att tillämpa IAS/IFRS i det individuella företagets redovisning. Man föreslog också en rad ändringar i redovisningslagarna för att undanröja alla hinder mot att tillämpa IAS/IFRS.
Skilda åsikter
I remissvaren till utredningen kan man se att redovisningsprofessionen, företagsorganisationer och BFN instämmer i utredningens förslag. Skatteverket har ingen enhetlig uppfattning eftersom de olika kontoren har olika uppfattning om huruvida man ska kräva, tillåta eller inte tillåta IAS/IFRS utanför det obligatoriska området. Den enda grupp av instanser som inte vill tillåta IAS/IFRS i det individuella företagets redovisning (den mest kontroversiella frågan) är den juridiska professionen (med domstolsrepresentanter och Sveriges Advokatsamfund som de viktigaste instanserna).
Man kan alltså se att det finns en klar skillnad i uppfattningen mellan redovisningsexperter (och företag) å ena sidan och den juridiska expertisen å den andra sidan (och med en ambivalent inställning hos skattemyndigheten). Propositionen väljer att gå på den juridiska expertisens linje och bortser alltså helt ifrån redovisningsexpertisen.
En slutsats man kan dra ifrån seminariet är att utvecklingen i de skandinaviska länderna i dag inte längre är speciellt enhetlig. Det finns de som framhåller de olika förhållningssätten till sambandet mellan redovisning och beskattning som en förklaring till det, men enligt undertecknad är detta en för enkel förklaring till en betydligt mer komplex utveckling. För övrigt restes också frågan i den avslutande paneldebatten varför inte redovisningsprofessionen idag är mer intresserad av redovisningsfrågor för andra syften än för kapitalmarknaden. Visst behövs även redovisningsexpertis inom till exempel området redovisning för beskattning oavsett om detta sammanfaller med det redovisningssystem som används för kapitalmarknaden eller inte.
Kristina Artsberg är professor i redovisning vid Internationella Handelshögskolan i Jönköping.