Nyheter inför bokslutet 2009

Nyheter som ska tillämpas i samband med upprättandet av bokslutet 2009

Aktiebolagslagen

Ändrade regler om fusion mellan aktiebolag

Lagändringen har sin bakgrund i den kritik som har riktats mot möjligheten att överta minoritetsaktier genom fusion i stället för med tillämpning av reglerna för tvångsinlösen. Enligt ändrad lydelse av aktiebolagslagen (ABL) 23 kap. 2 § ska mer än hälften av vederlagets sammanlagda värde utgöras av aktier i det övertagande bolaget.

Vidare har 23 kap. 17 § ändrats såtillvida att att aktier, som tillhör det övertagande bolaget eller ett annat företag i samma koncern, i det överlåtande bolaget inte ska beaktas vid en omröstning i det senare bolaget om det är fråga om en fusion. Det tidigare kravet på nio tiondelars majoritet för beslut om fusion mellan ett överlåtande publikt aktiebolag och ett övertagande privat aktiebolag har utvidgats. Utvidgningen omfattar fusioner där det överlåtande bolaget är ett publikt bolag vars aktier är upptagna till handel på en reglerad marknad och som fusionsvederlag ska lämna aktier som, vid den tidpunkt då vederlaget ska lämnas ut, inte är upptagna till handel på en sådan marknad.

Ett förenklat förfarande av revisorernas granskning av fusionsplanen har införts. Om samtliga aktieägare i de bolag som deltar i fusionen har samtyckt till det får granskningen och yttrandena begränsas, se ABL 23 kap. 11 §.

Ändrade regler om delning mellan aktiebolag

På samma sätt som vid fusion ska mer än hälften av delningsvederlaget utgöras av aktier i enlighet med ABL 24 kap. 2 §. Det har även införts ändringar avseende förenklat förfarande på samma sätt som vid fusion, se ABL 24 kap. 13 § samt avseende majoritetskrav, se ABL 24 kap. 19 §.

Nyheter från Rådet för finansiell rapportering

RFR 2.2 återfinns i FAR SRS samlingsvolym för 2009 som uppdaterades i december 2008. Därefter har Rådet publicerat två revideringar, i januari respektive i september 2009, dessa revideringar återfinns på Rådets hemsida. Vidare har Rådet publicerat ett utkast till ändringsmeddelande, även det i september 2009.

Uppdateringar av RFR 2.2 Redovisning för juridiska personer i december 2008

Rådet förtydligar att:

IFRS 7 Finansiella instrument: Upplysningar ska gälla i tillämpliga delar även för företag som inte tillämpar IAS 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering.
Företag ska ange den sammanlagda ersättningen till var och en av bolagets revisorer.
Tantiem och därmed jämställd ersättning behöver inte anges för kategorin övriga anställda.
IAS 32 Finansiella instrument: Klassificering ska användas för klassificering mellan skuld och eget kapital, om detta inte strider mot gällande lag.

Rådet har infört ett undantag som innebär att juridisk person fortfarande kan kostnadsföra låneutgifter trots att dessa i vissa fall måste aktiveras i koncernredovisningen enligt de ändrade reglerna i IAS 23 Låneutgifter.

Följande två tolkningsuttalanden ska tillämpas utan undantag eller tillägg: IFRIC 13 Kundlojalitetsprogram samt IFRIC 14 IAS 19 Begränsningar av en förmånsbestämd tillgång, lägsta fonderingskrav och samspelet dem emellan.

Revidering av RFR 2.2 Redovisning för juridiska personer i januari 2009

I revideringen som publicerades i januari 2009 upphävdes punkterna 52–54 i RFR 2.2 (december 2008). I den nya punkt 52 har ett tillägg gjorts som innebär att även IAS 27 punkt 38 b-c ska tillämpas vilket medför att de nya skrivningarna i IAS 27 som behandlar redovisning då nytt moderföretag skapas ska tillämpas i juridisk person. Punkt 53 är upphävd vilket innebär att erhållen utdelning alltid ska redovisas som en intäkt på det sätt IAS 27 föreskriver. I punkt 54 har hänvisningen till ÅRL 4 kap. 5 § avseende nedskrivning tagits bort vilket innebär att denna punkt inte ska tillämpas i juridisk person.

Revidering av RFR 2.2 Redovisning för juridiska personer i september 2009

Revideringen som publicerades i september 2009 avser främst ändringar som ska tillämpas på räkenskapsår som inleds 1 juli 2009 eller senare. Dessa revideringar beskrivs därför i denna artikel under avsnittet ”Nyheter som ska tillämpas i samband med upprättandet av bokslutet 2010”.

Utkast till ändringsmeddelande av RFR 1.2 Kompletterande redovisningsregler för koncernen och RFR 2.2 Redovisning för juridiska personer

I september 2009 publicerade Rådet ett utkast till ändringsmeddelande. I slutet av november [efter denna tidnings pressläggning] kommer Rådet att besluta om den slutliga utformningen av dessa ändringar. Det är möjligt att de uppdaterade rekommendationerna kommer att innehålla ändringar som får förtidstillämpas vid upprättande av bokslutet för 2009. Se vidare avsnittet som behandlar ”Nyheter som ska tillämpas i samband med upprättandet av bokslutet 2010”.

En ändring som anges i detta utkast behandlar de regler som beskrivs i IFRS 3 avseende redovisning av negativ goodwill. Dessa föreslås inte behöva tillämpas i juridisk person utan dessa får följa reglerna i RR 1:00 Koncernredovisning. Ändringen föreslås få tillämpas med omedelbar verkan.

Uttalanden från Rådet för finansiell rapportering

Rådet för finansiell rapportering har dragit tillbaka UFR 1 (före detta URA 5) Nedskrivning av aktier i dotterföretag i samband med en koncernintern omstrukturering.

Nyheter från IASB och IFRIC

IFRS 7 Finansiella instrument: Upplysningar

Det har tillkommit upplysningskrav i IFRS 7 som berör finansiella instrument som redovisas till verkligt värde i balansräkningen (rapport över finansiell ställning). Syftet är att ge läsaren av årsredovisningen en möjlighet att bedöma kvaliteten på de verkliga värden som redovisas i balansräkningen (rapport över finansiell ställning). Jämförelseinformation behöver inte lämnas det första året. Upplysningar ska lämnas per klass av finansiella instrument med uppdelning i nedanstående tre nivåer:

Nivå 1: Verkligt värde fastställt utifrån noterade priser på en aktiv marknad för samma instrument.
Nivå 2: Verkligt värde fastställt utifrån värderingsteknik med observerbara marknadsdata, antingen direkt (som pris) eller indirekt (härlett från pris) och som inte inkluderats i nivå 1.
Nivå 3: Verkligt värde fastställt med hjälp av värderingsteknik, med väsentliga inslag av indata som inte är observerbara på marknaden.

Det är inte helt uppenbart hur gränsdragningen ska göras mellan de tre nivåerna, standarden ger begränsad vägledning. Standarden kräver även att upplysningar ska lämnas avseende väsentliga förflyttningar av instrument mellan nivå 1 och nivå 2 samt skälen för dessa överföringar. Vidare ska upplysning lämnas om förändringar i värderingsteknik och skälen till förflyttningarna.

Det har även gjorts vissa ändringar avseende de kvantitativa upplysningarna om likviditetsrisk det vill säga upplysningar om de finansiella instrumentens förfallostruktur. Det har därmed införts nya upplysningskrav för beskrivning av likviditetsrisk, där separata upplysningar krävs avseende förfallostruktur på derivatskulder om dessa är väsentliga för att förstå när kassaflödena uppstår. Vidare har vissa förtydliganden såsom exempelvis att de obligatoriska upplysningskraven ska baseras på den information som lämnas till företagsledningen samt att den ska inkludera information om förfallostruktur även för finansiella tillgångar, om denna information är nödvändig för att förstå företagets likviditetsrisk. Företag som påverkas av ändringarna är främst de företag som har derivatskulder, men även likviditetsanalysen för företag utan derivatskulder kan komma att påverkas av de förändringar som gjorts i vägledningen. Jämförelseinformation behöver inte lämnas det första året.

IFRS 8 Rörelsesegment

IFRS 8 ska tillämpas av företag som emitterat eller har för avsikt att emittera aktier eller skuldebrev avsedda för allmän handel. Ett moderföretag som upprättar koncernredovisning behöver endast lämna information avseende rörelsesegment i koncernredovisningen, IFRS 8 Rörelsesegment har ersatt IAS 14 Segmentrapportering.

Syftet med standarden är att man ska lämna information avseende koncernens verksamhet som hjälper användarna av de finansiella rapporterna att förstå den affärsverksamhet som bedrivs och vilka finansiella effekter som kan uppstå i denna verksamhet. Informationen ska därför presenteras utifrån företagsledningens perspektiv. Standarden har därför ett så kallat management approach. Det innebär att identifieringen av en koncerns rörelsesegment utgår från den interna rapporteringen som högste verkställande beslutsfattare använder sig av för att följa upp rörelsesegmentens prestationer. Eftersom standarden har ett företagsledningssynsätt är det vidare inget krav att den information som lämnas är upprättad enligt IFRS och således behöver inte informationen som lämnas avseende företagets rörelsesegment, i de finansiella rapporterna, vara upprättad enligt IFRS.

De företag som ska tillämpa IFRS 8 har redan i sina första kvartalsrapporter för 2009 identifierat sina rörelsesegment. Vid en genomgång av ett sextiotal företag noterade på Stockholmsbörsen framgick att endast ett fåtal ändrat sin sammansättning av segment jämfört med tidigare. Detta är inte särskilt förvånande eftersom den tidigare standarden, IAS 14, krävde att företag identifierar sina segment utifrån de risker och möjligheter som skiljer sig från andra segment. Segmenten kunde sedan antingen utgöras av rörelsegrenar eller geografiska områden. Det naturliga är att en företagsledning följer upp verksamheten utifrån dess risker och möjligheter och när management approach infördes var redan företagens interna rapportering upprättad efter dessa delar varför standarden inte medfört några större förändringar mot tidigare avseende sammansättningen av ett företags segment.

Eftersom de flesta företag som ska tillämpa IFRS 8 redan har identifierat sina rörelsesegment och lämnat information avseende dessa i kvartalsrapporterna berör vi inte reglerna kring identifiering av rörelsesegment i denna artikel. Vi riktar i stället in oss på vissa av de upplysningar som måste lämnas avseende rörelsesegmenten i de finansiella rapporterna.

Upplysningskrav

I årsredovisningen ska företaget beskriva hur det är organiserat samt hur företaget har identifierat sina rörelsesegment. Vidare ska man ange huruvida man har aggrege rat de segment som högste verkställande beslutsfattare följer upp till ett eller flera rörelsesegment som anges separat i de finansiella rapporterna. Vidare ska information lämnas avseende från vilka typer av produkter och tjänster som företaget erhåller sina intäkter. Denna information lämnas för varje rörelsesegment som anges separat i de finansiella rapporterna.

Även ett antal beloppsuppgifter ska lämnas i de finansiella rapporterna. Nedanstående beloppsuppgifter ska lämnas avseende de rörelsesegment som anges separat i de finansiella rapporterna:

Det resultat som högste verkställande beslutsfattaren följer upp.
Tillgångar, se dock vidare nedan.
Skulder, under förutsättning att de följs upp av högste verkställande beslutsfattare.

Under förutsättning att de ingår i det resultat som den högste verkställande beslutsfattaren följer upp eller annars regelbundet lämnas separat till denne tillkommer nedanstående informationskrav:

Intäkter från externa kunder;
intäkter från transaktioner med andra segment;
ränteintäkter;
räntekostnader;
avskrivningar;
väsentliga intäkts- och kostnadsposter presenterade i rapporten över totalresultat i enlighet med IAS 1.97;
resultatandelar i intresseföretag och joint ventures konsoliderade enligt kapitalandelsmetoden;
skattekostnader och skatteintäkter;
väsentliga icke-kassaflödespåverkande poster andra än avskrivningar.

Principerna för prissättning för transaktioner med andra segment ska anges.

Vidare ska beloppsuppgifter lämnas avseende de tillgångar som den högste verkställande beslutsfattaren följer upp fördelade på de rörelsesegment som anges separat i de finansiella rapporterna. Upplysningar avseende nedanstående tillgångar ska lämnas separat om de ingår i de tillgångar som högste verkställande beslutsfattare följer upp eller, om de inte ingår i dessa tillgångar, annars regelbundet lämnas till denne.

Andelar i intresseföretag och joint ventures konsoliderade med tillämpning av kapitalandelsmetoden.
Investeringar i materiella och immateriella tillgångar som inte är finansiella instrument, uppskjutna skattefordringar, tillgångar avseende ersättningar efter avslutad anställning enligt IAS 19 eller rättigheter som uppkommer enligt försäkringsavtal.

Tanken är att man lämnar information avseende de tillgångar som högste verkställande beslutsfattaren följer upp. Det innebär exempelvis att om högste verkställande beslutsfattare endast följer upp ”maskiner och andra tekniska anläggningar” anger man ”maskiner och andra tekniska anläggningar” fördelat på de rörelsesegment som anges separat i de finansiella rapporterna. Summan avseende maskiner och tekniska anläggningar stäms av mot motsvarande balanspost för koncernen, alla andra tillgångar blir ofördelade tillgångar vid avstämningen mot koncernens totala tillgångar. Vidare lämnas information avseende investeringar i ”maskiner och andra tekniska anläggningar” inga andra investeringar behöver upplysas om under förutsättning att information om dessa inte regelbundet lämnas separat till högste verkställande beslutsfattare.

Läser man punkt 23 framgår att tillgångar ska anges för respektive rörelsesegment som anges separat i de finansiella rapporterna och det oavsett om högste verkställande beslutsfattare följer upp tillgångarna eller inte. I det årliga förbättringssprojektet som IASB genomför har de föreslagit att denna punkt rättas till för att den ska bli förenlig med ”management approach”. Enligt förslaget lämnas information avseende tillgångar endast under förutsättning att dessa följs upp av högste verkställande beslutsfattare, annars lämnas ingen information. Den föreslagna ändringen förväntas bli godkänd av EU först under första kvartalet 2010. Ändringen får förtidstil-lämpas om det framgår att så görs. Om EU inte hinner godkänna ändringarna innan avgivandet av årsredovisningen är KPMG:S tolkning att information avseende tillgångar inte behöver lämnas i de fall högste verkställande beslutsfattaren inte följer upp tillgångarna. Skälen till varför högste verkställande beslutsfattaren inte följer upp tillgångarna bör då lämnas, enligt KPMG. Ett skäl kan exempelvis vara att företaget är ett kunskapsföretag och tillgångar utgör ingen styrparameter för högste verkställande beslutsfattaren.

Standarden kräver vidare att företagen i not lämnar upplysningar avseende nedanstående avstämningar:

Summa intäkterna för de rörelsesegment som man ska lämna separat information om med motsvarande belopp för koncernen.
Summa resultat som högste verkställande beslutsfattaren följer upp för de rörelsesegment som man ska lämna separat information om med resultat före skatt och avvecklad verksamhet för koncernen. Fördelas exempelvis skattekostnader eller skatteintäkter ut på dessa rörelsesegment kan avstämningen i stället göras mot årets resultat för koncernen.
Summa tillgångar för de rörelsesegment som man ska lämna separat information om med koncernens totala tillgångar.
Summa skulder för de rörelsesegment som man ska lämna separat information om med koncernens total a skulder.
Summa väsentliga intäkts- och kostnadsposter som redovisas i enlighet med IAS 1.97 med motsvarande poster för koncernen.

Varje väsentlig avstämningspost ska identifieras och beskrivas separat. Rörelsesegment som är för små för att redovisas separat slås ihop till ett ”övriga rörelsesegment”. Andra orsaker till att avstämningsposter uppstår är exempelvis huvudkontor. Ett huvudkontor är definitionsmässigt normalt inte ett rörelsesegment och ska således inte ingå i ”övriga rörelsesegment”. Är beloppen väsentliga ska huvudkontoret identifieras och beskrivas som en egen avstämningspost. En annan orsak till skillnader kan vara att den interna informationen som högste verkställande beslutsfattaren använder sig av inte är upprättad enligt IFRS. Är sedan skillnaden väsentlig ska den anges som en separat avstämningspost och den redovisningsprincip som använts vid upprättandet av rörelsesegmentsinformationen ska beskrivas.

Information ska lämnas avseende eventuella konsekvenser av asymmetrier, exempelvis att avskrivningar på maskiner fördelats på olika rörelsesegment medan maskinerna inte har fördelats på rörelsesegment.

Vi vill gärna uppmärksamma läsarna på att standarden även kräver ”entity-wide” information. Det är information som ska lämnas av alla som ska tillämpa IFRS 8 och det oavsett om man har ett eller flera rörelsesegment. Denna information är också frikopplad från ”management approach” och följaktligen ska den vara upprättad i enlighet med IFRS. Nedanstående ”entity-wide” information ska lämnas enligt standarden:

Intäkter från externa kunder för varje vara och tjänst, eller varje grupp av likartade varor och tjänster.
Geografisk information:
- Avseende intäkter från externa kunder
- I det land företaget har sin hemvist
- Varje väsentligt land för sig
- Övriga länder som inte är väsentliga blir en avstämningspost
- Summa intäkter från externa kunder o Avseende anläggningstillgångar
- I det land företaget har sin hemvist
- Varje väsentligt land för sig
- Övriga länder som inte är väsentliga blir en avstämningspost
- Summa anläggningstillgångar
Information avseende större kunder ska lämnas. Om intäkter från en extern kund uppgår till tio procent eller mer av företagets intäkter ska information lämnas avseende beloppet för varje sådan kund (kundens identitet behöver inte anges) samt i vilka rörelsegrenar dessa intäkter redovisas. Man behöver dock inte ange beloppen fördelade på respektive rörelsesegment.

Information avseende intäkter från externa kunder för varor och tjänster samt geografisk information behöver inte lämnas om informationen saknas och kostnaden för att ta fram den skulle bli orimlig.

Omarbetad IAS 1 Utformning av finansiella rapporter

Den stora nyheten är att poster som tidigare redovisades direkt mot eget kapital och som inte utgjorde ägartransaktioner numera inte får redovisas direkt mot eget kapital.

En annan nyhet är att i den omarbetade standarden har titlarna på de finansiella rapporterna ändrats. De nya titlarna är dock frivilliga att använda i koncernens finansiella rapporter.

Resultaträkning och balansräkning

Det finns två varianter av presentation av ett företags intäkter och kostnader i den omarbetade standarden.

Den första varianten utgår från den ”traditionella” resultaträkningen som kan vara antingen funktions- eller kostnadsslagsindelad. Efter ”årets resultat” tillkommer posterna i övrigt totalresultat. Övrigt totalresultat innehåller de transaktioner som tidigare redovisades i eget kapital och som inte utgör ägartransaktioner exempelvis årets omräkningsdifferenser vid omräkning av utlandsverksamheter och förändringar i verkligt värde på finansiella tillgångar klassificerade i kategorin ”finansiella tillgångar som kan säljas” etc. Dessa poster ska specificeras i denna del av rapporten benämnd övrigt totalresultat.

Den andra varianten består av en rapport som utgörs av den ”traditionella resultaträkningen”. Direkt efter den, i en egen rapport, följer sedan ”Rapport över totalresultat”. Denna rapport börjar med ”årets resultat” och därefter specificeras övrigt totalresultatposterna.

Beräkningen av resultat per aktie ändras inte med anledning av omarbetade IAS 1. Beräkningarna av resultat per aktie ska även fortsättningsvis baseras på årets resultat (hänförligt till moderbolagets ägare), som är opåverkat av övrigt totalresultat.

En nyhet är att balansräkningar i nedanstående fall behöver redovisas per ingången för den tidigaste jämförelseperioden:

En ny redovisningsprincip tillämpas retroaktivt
Någon eller några poster i de finansiella rapporterna omräknas retroaktivt
En omklassificering har gjorts

Har man ett jämförelseår innebär ovanstående att tre balansräkningar presenteras per 1 januari 2008, per 31 december 2008 samt per 31 december 2009.

Förändringar i eget kapital

Den rapport som beskriver förändringen av koncernens egna kapital benämns i den omarbetade standarden ”Rapport över förändringar i eget kapital”. IASB vill med den omarbetade standarden tydligt skilja på transaktioner mellan ägarna från andra förmögenhetsförändringar.

Det innebär att endast en variant på uppställning tillåts för redogörelsen för förändringar i eget kapital. Denna redogörelse ska endast innehålla:

Specificerade förändringar i eget kapital som härrör från olika transaktioner med ägarna och
årets totalresultat (årets resultat + övrigt totalresultat).

I dagsläget är det dock oklart hur och om man ska specificera övrigt totalresultat-delen eller inte i rapporten över förändringar i eget kapital.

Om man har valt att inte förtidstillämpa ändrad IAS 27 Koncernredovisning och separata finansiella rapporter, tillämpar svenska företag den omarbetade IAS 1 som finns publicerad i ”Internationell redovisningsstandard i Sverige IFRS/IAS 2009”. I punkt 106 d framgår att rapporten över förändringar i eget kapital ska innehålla ”för varje komponent i eget kapital, en avstämning mellan det redovisade värdet vid periodens början och slut med varje förändring separat redovisad”. Detta kan tolkas som att ”övrigt totalresultat-delen” är en förändring av eget kapital och att det således räcker med att ange ”totalresultat” på en rad i denna rapport.

I de fall man väljer att förtidstillämpa ändring av IAS 27 Koncernredovisning och separata finansiella rapporter, har punkt 106 en annan lydelse än ovan. I denna version anges att ”för varje komponent av eget kapital lämnas en avstämning mellan det redovisade värdet vid periodens början och slut som separat visar förändringar föranledda av varje del av totalresultat”. (vår översättning). Denna skrivning indikerar att varje del i ”övrigt totalresultatdelen” ska specificeras rad för rad i rapporten som beskriver förändringarna i koncernens egna kapital.

Om man läser de inledande punkterna i den omarbetade IAS 1 samt ser på IASB:s exempel framgår det att ”övrigt totalresultat-delen” inte har specificerats i sina beståndsdelar i rapporten över förändringar i eget kapital, trots det som skrivs i punkt 106. Dessa delar utgör ej del av standarden och IASB har nu upptäckt missen. De har i ett utkast till Annual Improvements Process föreslagit en quick fix i avvaktan på nästa stora revidering av standarden. Denna quick fix går ut på att inte kräva att företagen i sina rapporter över förändringar i eget kapital redogör för varje beståndsdel i ”övrigt totalresultat-delen” utan att denna information i stället kan lämnas i not. Detta förslag till ändring hinner inte godkännas innan de finansiella rapporterna för 2009 avges. Däremot är det troligt att denna ändring kan förtidstillämpas på de finansiella rapporterna år 2010.

IAS 19 Discount Rate for Employee Benefits

I augusti publicerade IASB ett utkast till förslag om ändrade regler för att fastställa diskonteringsräntan vid beräkning av pensionsskulden enligt IAS 19. Det som hänt efter att utkastet publicerades är att IASB:s tjänstemän, efter att ha tagit del av remisssvaren, föreslagit att IASB inte ska gå vidare med förslaget. IASB har i slutet av oktober fattat beslut utifrån tjänstemännens förslag vilket innebär att IAS 19 behålls oförändrad. Det innebär att vid avsaknad av en företagsobligationsmarknad av hög kvalitet ska även fortsättningsvis statsobligationsräntan användas.

Ändringar av IAS 23 Låneutgifter

Ändringen innebär att alternativet att löpande kostnadsföra låneutgifter försvinner i vissa angivna fall. Det gäller vid inköp, uppförande eller produktion av en kvalificerad tillgång. På dessa tillgångar ska låneutgifter aktiveras på tillgångens anskaffningsvärde. I standarden definieras en kvalificerad tillgång som en tillgång som med nödvändighet tar en betydande tid i anspråk att färdigställa för avsedd användning eller försäljning. Vad som avses med betydande tid är föremål för tolkning. Man bör vara observant på att kravet även gäller immateriella tillgångar, som exempelvis balanserade utvecklingsutgifter, som bedöms vara kvalificerad tillgång. Standarden kräver även aktivering av ränta från generell upplåning och inte bara specifik upplåning på dessa kvalificerade tillgångar.

Även ett varulager kan betraktas som en kvalificerad tillgång under förutsättning att den tar en betydande tid i anspråk att färdigställa. Produceras sedan tillgångarna regelmässigt är aktivering av låneutgifter dock frivillig. Även för tillgångar som tar en betydande tid i anspråk att färdigställa och som värderas till verkligt värde, exempelvis förvaltningsfastigheter och biologiska tillgångar har man möjlighet att välja princip för redovisning av låneutgifter.

Total omarbetning av IAS 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering

IASB publicerade under sommaren det första av tre utkast till förslag som ska leda till en ny standard för redovisning och värdering av finansiella instrument och som ska ersätta nuvarande IAS 39. I utkastet behandlades förslag för klassificering och värdering av såväl tillgångar som skulder som omfattas av IAS 39. I november publicerade IASB en ny standard, IFRS 9 Financial Instrument, i vilken än så länge endast klassificeringar och värdering av tillgångar behandlas. I november publicerades även ett utkast som behandlar nedskrivningar av finansiella instrument. Det tredje utkastet kommer att behandla säkringsredovisning och förväntas publiceras i slutet av 2009. IASB räknar med att ha ersatt hela nuvarande IAS 39 i slutet av 2010. I den nya standarden IFRS 9 Financial Instrument, som publicerats framgår att denna ska tillämpas på räkenskapsår som påbörjas 1 januari 2013 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten. En förtidstillämpning förutsätter dock först ett godkännande av EU, när ett sådant erhålls är dock oklart.

Ändring av IFRS 1 Första gången International Financial Reporting Standards tillämpas och av IAS 27 Koncernredovisning och separata finansiella rapporter – Innehav i dotterföretag, gemensamt styrda företag och intresseföretag

Den väsentliga nyheten berör redovisning av utdelningar. Enligt ändringarna ska ett företag redovisa hela utdelningen från dotterföretag, gemensamt styrda företag och intresseföretag som intäkt i sin egen redovisning när dess rätt att ta emot utdelning är fastslagen.

Tidigare normgivning angav att det endast var den del av utdelning som var intjänad i koncernen efter förvärvet som fick redovisas som utdelningsintäkt. Utdelning som utgjordes av vinstmedel intjänade före förvärvet reducerade i stället andelarnas värde.

När utdelning erhålls och utdelningen avser vinstmedel som är hänförliga till perioder innan förvärvet ska man vara observant. En sådan utdelning kan leda till att ett nedskrivningsbehov på andelarna uppstår. Vidare bör man vara medveten om att företag som tillämpar BFN:S normgivning även fortsättningsvis ska reducera andelarnas värde till den del utdelningen avser belopp hänförliga till vinstmedel intjänade före förvärvet. Många svenska dotterföretag som ingår i en iFRS-koncern tillämpar BFN:S normgivning när de upprättar sina egna finansiella rapporter.

Ändring i IFRS 2 Aktierelaterade ersättningar – Vesting Conditions and Cancellations

I ändringen av IFRS 2 klargörs i definitionen av intjäningsvillkor att endast tjänste-och prestationsvillkor kan utgöra intjäningsvillkor. Vid värdering till verkligt värde vid tilldelningsdagen ska hänsyn tas till eventuella effekter av ”villkor som inte är intjäningsvillkor”. Det motsvarar hanteringen av marknadsvillkor.

Ändringen innebär vidare att om företaget eller dess motpart (till exempel en anställd) har möjlighet och väljer att inte uppfylla ett ”villkor som inte är ett intjäningsvillkor” ska redovisning ske i enlighet med de principer som gäller för indragningar. Det innebär att ett sådant val ska redovisas som en förkortning av intjänandeperioden. Det medför att återstående kostnad ska redovisas omedelbart i årets resultat. I det fall parterna inte har denna möjlighet fortsätter kostnaden att periodiseras över intjänandeperioden.

IFRIC 13 Kundlojalitetsprogram

Enligt tolkningsuttalandet ska det tillämpas på räkenskapsår som inleds 1 juli 2008 eller senare. EU har dock ändrat tidpunkten för ikraftträdandet till räkenskapsår som inleds 1 januari 2009 eller senare. Tolkningsuttalandet behandlar försäljningstransaktioner inom ramen för så kallade lojalitetsprogram, exempelvis flygbolagens bonusprogram. Uttalandet omfattar tillgodohavanden som kunden kan lösa in mot fria varor eller tjänster eller rabatt på varor eller tjänster.

IFRIC anser att lojalitetspremier är separat identifierbara varor och tjänster som kunden underförstått har betalat för. Inkomsten från en kunds första köp ska delas upp i två delar:

En del återspeglar värdet av de varor eller tjänster som levererats vid köpet -intäktsredovisas vid försäljning.
Den andra delen återspeglar värdet av den belöning som kunden senare ska få – redovisas som en skuld tills företaget uppfyllt sina förpliktelser och därefter intäktsredovisas den.

Fördelningen mellan dessa två komponenter ska göras utifrån det verkliga värdet på lojalitetspremien det vill säga utifrån det värde som lojalitetspremien skulle ha haft om den sålts separat. Vid beräkningen av intäkten från lojalitetspremien ska företaget uppskatta hur stor del av kunderna som kommer att utnyttja sin premie.

Årligt förbättringsprojekt

IASB har utvecklat en process som ska hantera mindre ändringar av utgivna standarder. Exempelvis att rätta till inkonsekvenser mellan standarder och att lägga till förtydliganden där IASB finner det lämpligt, IASB kommer löpande att diskutera och besluta om ändringar i standarderna. I oktober varje år kommer de att publicera ett utkast till de föreslagna ändringarna. Utkastet sänds sedan ut på remiss och svarstiden är satt till 90 dagar. I april varje år kommer sedan de fastställda ändringarna att publiceras. Ändringar som är av redaktionell karaktär träder slutligen i kraft 1 januari påföljande år. När övriga större ändringar träder i kraft framgår av respektive standard.

Ändringarna i Improvement Project delas in i två grupper:

Del I ändringar som innebär förändring i presentation, identifiering och värdering.
Del II ändringar som avser ändringar i terminologi eller redaktionella ändringar som inte förväntas ha någon, alternativt liten effekt på redovisningen.

Det skulle föra för långt att i denna artikel beskriva samtliga dessa ändringar men vi vill lyfta fram ett par ändringar som kan komma att påverka ett antal företag. En ändring avser ett förtydligande i IAS 38 Immateriella tillgångar där det klargörs att kataloger anses vara en form av reklam- och säljfrämjande aktivitet. Vidare anges att för reklam och säljfrämjande varor så ska en kostnad redovisas när leverantören gjort varan tillgänglig för företaget. Om det avser en tjänst så ska en kostnad redovisas när tjänsten är utförd. En förskottsbetalning kan endast redovisas som en tillgång när betalning har skett och företaget ännu inte fått tillgång till varan eller fått tjänsten utförd.

En annan ändring är att fastigheter under uppförande som avses användas som förvaltningsfastigheter vid färdigställandet numera omfattas av IAS 40. Tidigare skulle dessa redovisas enligt IAS 16 fram till tidpunkt för färdigställandet.