IPSASB (International Public Sector Accounting Standards Board) inom IFAC (International Federation of Accountants) arbetar för närvarande med att utveckla ett ramverk för redovisning inom offentlig sektor. Inom ramen för detta arbete ställs frågan huruvida ramverket ska eller måste skilja sig från det som utvecklas för näringslivets redovisning och huruvida eventuella skillnader kommer att de facto påverka den faktiska informationsåtergivningen. Ramverket som
IPSASB utvecklar är uppbyggt på ett traditionellt sätt innehållande nedanstående beståndsdelar:
Redovisningens mål och syften.
Redovisningsinformationens kvalitativa egenskaper.
Redovisningens värderingsmetoder.
Redovisningens principer avseende när en post ska redovisas i de finansiella rapporterna.
När ett ramverk utvecklas är det nödvändigt att identifiera och hantera olikheter mellan den offentliga sektorn och den privata sektorn. Inom ramen för IPSASB :s arbete att utveckla ett ramverk har olikheter diskuterats flitigt. Synen på hur eller varför olikheterna ska inverka på den faktiska informationens innehåll skiljer sig åt. I ena hörnet står de debattörer som anser att den offentliga sektorns finansiella rapportering ska vara identisk med näringslivets, och då i synnerhet de noterade bolagens redovisning i form av IFRS. I den andra hörnan står de som helt enkelt menar att de grundläggande principer som tillämpas inom näringslivet är direkt felaktiga att tillämpa inom offentlig sektor just för att förutsättningarna att bedriva verksamhet skiljer sig åt.
Den kanske främsta skillnaden mellan offentliga och privata aktörer är att den förstnämnda har till huvudsaklig uppgift att leverera service av olika slag medan privata aktörer har som huvudsakligt mål att generera avkastning (överskott) till sina ägare.
Inom den offentliga sektorn sker en betydande mängd icke utbytestransaktioner, det vill säga transaktioner där den ena parten inte erhåller något i utbyte för utförd transaktion. Att betala skatt är exempelvis inte att betrakta som en utbytestransaktion. Offentliga aktörer präglas bland annat av att de har makten att skapa lagar och förordningar och sedan att se till att andra parter efterlever dessa. Det handlar om att leverera social välfärd till invånare på ett kostnads-effektivt sätt. Värdet/priset av levererade tjänster bestäms inte på en fungerande marknad utan som ett resultat av en politisk process. En marknads naturliga mekanismer kommer därför inte heller att utvärdera den bedrivna verksamheten. De redovisade tillgångarna i balansräkningen har inte som primärt syfte att ge upphov till framtida kassaflöde utan de utgör en servicepotential.
Skillnaden mellan en avpersonifierad offentlig verksamhet och en personifierad privat verksamhet inverkar på vem eller vilka som utgör redovisningsinformationens huvudsakliga användare. Användare av en redovisningsinformation inom offentlig sektor skiljer sig ofta från användare av information upprättad inom näringslivet. En anledning är att användaren huvudsakligen är en intern beslutsfattare. Intern- och externredovisning är därför inte varandra fristående i samma utsträckning som inom näringslivet. Historiskt har upprättad budget spelat en betydelsefull roll vilket beror på att utfall gentemot budget utgör en väsentlig upplysning för beslutsfattare eftersom det rör sig om en skattefinansierad verksamhet. Budgeten, snarare än finansiell rapportering, är den information som kommuniceras. Som en direkt följd av bland annat budgetens betydelse har uppföljning av densamma utvecklats till ett betydelsefullt kontroll- och övervakningsinstrumentet för politiker och tjänstemän. Budgeten spelar inte en dominerande roll inom näringslivet.
En analys av ovanstående skillnader används i flera fall för att argumentera för att den offentliga sektorns finansiella rapportering ska skilja sig från den som upprättas inom näringslivet. Om så är fallet framgår det inte vilken typ av redovisning som ska tillämpas; en redovisning enligt bokföringsmässiga grunder likt den inom näringslivet, en bokföringsmässig redovisning olik den inom näringslivet, en kassaflödesmässig redovisning alternativt en statistikinfluerad redovisning baserad på innehållet i nationalräkenskaperna.
I England har exempelvis beslut tagits att offentliga verksamheter ska konvertera sin redovisning till IFRS för att det inte ska föreligga olikheter mellan sektorerna. Holland har valt att tillämpa en redovisningsmodell som baseras på innehållet i nationalräkenskaperna. Oavsett ovanstående olikheter har olika länder valt att tillämpa olika redovisningsmodeller, någon jämförbarhet föreligger således inte.
Vi kan avslutningsvis konstatera att det finns betydande utvecklingsmöjligheter avseende den offentliga sektorns redovisning som helhet.
Pär Falkman är ekonomie doktor och redovisningsspecialist på Ernst & Young.
par.falkman@se.ey.com