En revisor har avgivit en ren revisionsberättelse i en koncern trots att moderbolaget underlåtit att upprätta koncernredovisning, att göra avskrivningar på maskiner/inventarier och att specificera vissa balansposter på föreskrivet sätt samt att dotterbolaget underlåtit att ange moderbolagets namn i förvaltningsberättelsen. Dotterbolaget har dessutom underlåtit att betala avdragen skatt och arbetsgivaravgifter. Revisionsdokumentationen befanns också vara bristfällig. Revisorn har tidigare vid flera tillfällen varit föremål för disciplinär prövning för liknande försummelser och vid ett tillfälle meddelats varning. Revisorsnämnden har övervägt att upphäva auktorisationen men stannat för varning med hänsyn till att samtliga försummelser legat långt tillbaka i tiden. I beslutet har Revisorsnämnden också kommenterat den omständigheten att revisorn känt sig hotad av klienten. (Varning.)
Bakgrund
En polismyndighet har till Kommerskollegium (KK) anmält vissa iakttagelser avseende auktoriserade revisorn Bs revision i en koncern (ett moderbolag med ett dotterbolag) räkenskapsåren 1988 och 1989. Ärendet har överlämnats till Revisorsnämnden (RN) som enligt övergångsbestämmelserna till revisorslagen prövat ärendet enligt äldre regler, dvs. enligt den gamla revisorsförordningen.
I ärendet har beträffande moderbolaget framkommit att koncernredovisning inte avgivits och att avskrivningar av maskiner/inventarier inte gjorts. Vidare har innehavet av aktierna i dotterbolaget och det bokförda värdet av maskiner/inventarier inte specificerats på föreskrivet sätt. Beträffande dotterbolaget har framkommit dels att bolaget vid ett flertal uppbördstillfällen under 1989 underlåtit att betala avdragen skatt och arbetsgivaravgifter om totalt drygt 300 tkr, dels att moderbolagets namn inte angivits i förvaltningsberättelserna för 1988 och 1989. B har båda åren avgivit rena revisionsberättelser för bolagen.
B har anfört i huvudsak följande. Avsaknaden av koncernredovisning och vissa lagstadgade uppgifter påtalades för företagsledaren. Denne behärskade svenska språket dåligt och kommunikationsproblemen torde ha bidragit till att bristerna inte rättades till. Att avskrivningar på maskiner/inventarier inte gjordes i moderbolagets räkenskaper berodde på att det fanns ett betydande övervärde i hyresrätten till den lokal i vilken bolaget bedrev verksamhet. Det var för övrigt tveksamt om moderbolaget hade kunnat bära denna kostnad. Också dotterbolagets överträdelser av skatte- och avgiftsförfattningarna påtalades (skriftligen) för företagsledaren. Denne, som hade ett våldsamt humör, blev mycket upprörd. Av rädsla för vad företagsledaren skulle kunna ta sig till, vågade B inte anmärka i revisionsberättelsen. RN har tagit del av Bs revisionsdokumentation.
RNs bedömning (plenum)
”Bs anteckningar över utförd granskning består sammantaget för de två bolagen av några sidor maskinskriven text. Någon granskningsplan för revisionen finns inte. Bs revisionsanteckningar är kortfattade och uppfyller inte kraven i Kommerskollegiets revisorsföreskrifter (KFS 1986:8).
– – –
Vad gäller de uteblivna avskrivningarna på maskiner och inventarier i moderbolaget kan det av dokumentationen inte utläsas på vad B grundat sin bedömning. De noteringar som finns är för det ena räkenskapsåret ’ej avskrivning’ och för det andra ’avskrivningar ej belast’. Vad B till KK anfört om övervärde i hyresrätten kan inte utgöra grund för att underlåta avskrivningar av maskiner/inventarier. Sammantaget med revisionsanteckningarna talar vad B anfört närmast för att avskrivningarna anpassats efter rörelsens resultat. Det kan inte accepteras att en revisor godtar att ett företag, i strid mot bokföringslagens bestämmelser, underlåter att göra avskrivningar på grund av att resultatet inte kan bära kostnaden.
När det gäller dotterbolagets överträdelse av skatte- och avgiftsförfattningarna föreskriver aktiebolagslagen att revisor skall anmärka i revisionsberättelsen om han funnit att bolaget inte fullgjort sina skyldigheter i detta avseende. Utredningen visar att bolagets överträdelser därvidlag varit väsentliga (ca 30 % av lönekostnaden 1989). Bs förklaring till att han inte anmärkt i revisionsberättelsen är inte godtagbar. Upplever en revisor att det föreligger en reell hotsituation är det naturligt att han omgående frånträder uppdraget.
Vad slutligen gäller avsaknaden av vissa lagstadgade uppgifter i respektive bolags årsredovisningshandlingar samt förhållandet att moderbolaget inte avgett någon koncernredovisning kan det konstateras att bristfälligheterna i detta avseende inte varit en engångsföreteelse, utan förelegat under två på varandra följande räkenskapsår.
De ansträngningar B enligt egen utsago vidtagit för att uppgifterna skulle lämnas i bolagens årsredovisningar har uppenbarligen inte gett något resultat. När så inte skedde skulle han ha anmärkt i revisionsberättelserna.
RN finner sammanfattningsvis att Bs revisionsinsatser i ifrågavarande uppdrag har avvikit från god revisionssed. B har i sådan grad åsidosatt sina plikter som revisor att disciplinär åtgärd är motiverad.
Bs verksamhet har tidigare prövats i flera tillsynsärenden. KK har avgjort två ärenden som bl.a. avsett bristfälliga revisionsinsatser och bristfällig dokumentation. I det första ärendet, från 1984, var KK på grund av preskription förhindrat att meddela B varning. I det andra ärendet, från 1991, meddelades han varning. Med hänsyn till att B vid upprepade tillfällen förfarit klandervärt finns anledning att allvarligt ifrågasätta hans lämplighet som revisor. RN har därför övervägt att upphäva Bs auktorisation som revisor. Mot upphävande talar att samtliga händelser, även de som behandlats i förevarande ärende, ligger långt tillbaka i tiden. RN beslutar därför med stöd av 23 § andra stycket förordningen om auktorisation och godkännande av revisorer att meddela B varning.”
Kommentar
Detta ärende är av visst principiellt intresse eftersom det skiljer sig från andra liknande ärenden på så sätt att revisorn som skäl för att ha avgivit en ren revisionsberättelse trots att omständigheterna inte medgivit det bl.a. åberopat att han var rädd för vad företagsledaren skulle kunna ta sig till om han lämnade en oren revisionsberättelse. Frågan hur en revisor ska agera i hotfulla situationer har inte behandlats i vare sig regler eller vägledande uttalanden från FAR och torde endast undantagsvis ha berörts i tillsynsmyndighetens utslag i tillsynsärenden. Med artikeln Seriös revisor med oseriös klient (se Balans 6/7-1988, s 9 f eller Revisorn en antologi, s 622 ff) kan Björn Markland sägas ha snuddat vid frågan, dock utan att direkt beröra den i artikeln.
RN har i detta fall inte godtagit den av revisorn upplevda hotsituationen som skäl för underlåtenheten att göra anmärkning i revisionsberättelsen. Häremot finns i princip inget att invända. Av en revisor som i en hotsituation väljer att fullfölja uppdraget måste rimligtvis krävas att han eller hon, så långt det faktiskt är möjligt, utför uppdraget enligt god revisionssed. Det finns i princip inte heller något att invända mot den alternativa möjlighet som RN pekar på, nämligen att revisorn frånträder uppdraget i förtid. En sådan åtgärd framstår onekligen som naturlig och i hög grad mänsklig. En reell hotsituation måste rimligtvis utgöra ett sådant skäl som gör en förtida avgång acceptabel inte bara enligt aktiebolagslagen, som inte uppställer några hinder, utan även enligt god revisorssed som är betydligt restriktivare i detta hänseende. Visserligen medför en förtida avgång att problemet i stället kan komma att överföras på efterträdaren, men det måste rimligtvis ankomma på den enskilde revisorn att avgöra om han eller hon vill ha att göra med en klient som uppträder hotfullt. Emellertid är regelsystemet sådant att det inte alltid går att komma ur en hotsituation av förevarande slag genom att frånträda uppdraget, eftersom revisorn i sådant fall är skyldig att göra anmälan till PRV (tidigare till länsstyrelsen) om sin förtida avgång. I det aktuella fallet skulle revisorn ha varit skyldig att i denna anmälan ta med den anmärkning som annars skulle ha medtagits i revisionsberättelsen. Mot den bakgrunden ligger det nära till hands att ifrågasätta om inte en hotsituation i vart fall skulle kunna utgöra en förmildrande omständighet. Såvitt framgår av beslutet har RN i detta fall inte övervägt denna aspekt, vilket kan bero på att RN inte uppfattat att hotsituationen varit reell; revisorns rädsla har i vart fall inte konkretiserats i beslutet.
Anders Strömqvist