En revisor har brutit mot grundläggande regler om revisors oberoende genom att ha revisionsuppdrag i dels ett bolag med vilket han själv, genom ett eget bolag, och senare också hans hustru haft ekonomiskt engagemang, dels bolag med samma ägare som förstnämnda bolag. (Varning.)
Bakgrund
Revisorsnämnden (RN) har i samband med handläggningen av auktoriserade revisorn Es ansökan om förnyelse av auktorisationen uppmärksammat vissa förhållanden rörande Es engagemang i ett fastighetsförvaltande aktiebolag (Fastighetsbolaget). Fastighetsbolaget bildades i april 1992 av ett av E helägt aktiebolag (EAB) och ett försäkringsbolag (Gamla Försäkringsbolaget). Fastighetsbolagets verksamhet bestod i att äga och förvalta en fastighet i Spanien. I december 1992 registrerade ägarna till Gamla Försäkringsbolaget två bolag i vilka E valdes som revisor. Påföljande år valdes E som revisor även i Gamla Försäkringsbolaget. Detta uppdrag omfattade även revisionen av bolagets verksamhet under 1992. Ett av de under december 1992 bildade bolagen (Nya Försäkringsbolaget) förvärvade i februari 1993 Gamla Försäkringsbolagets aktier i Fastighetsbolaget. EAB överlät i juni 1993 sin hälftendel av aktierna i Fastighetsbolaget till Es hustru. Makarna Es engagemang i Fastighetsbolaget avvecklades i sin helhet i februari 1996.
RNs bedömning (plenum)
”Ett grundläggande krav är att en auktoriserad eller godkänd revisor intar en i förhållande till sina klienter oberoende ställning. Enligt 14 § andra stycket revisorslagen skall revisor avböja eller avsäga sig ett uppdrag om det föreligger särskild omständighet som kan rubba förtroendet till revisorns opartiskhet eller självständighet. Bestämmelsen motsvarar i huvudsak äldre bestämmelse i 6 § revisorsförordningen (1973:221).
Ekonomiskt engagemang såsom affärsverksamhet tillsammans med klientbolag utgör sådan omständighet som typiskt sett kan ge upphov till tvivel om revisorns objektivitet och självständighet. Uppenbar risk för att revisorns oberoende kan komma att ifrågasättas föreligger också om ägarkretsen i ett klientbolag har ett väsentligt innehav av aktier eller andra andelar i företag med vilket revisorn har ett ekonomiskt intresse. Detsamma gäller om det i stället för revisorn är revisorns make eller sambo som har engagerat sig ekonomiskt.
I ärendet är klarlagt att först E själv genom sitt bolag EAB och därefter hans hustru haft ekonomiskt engagemang med bolag i vilka E varit vald revisor. E har vidare haft uppdrag som vald revisor i bolag med samma ägare som de med vilka makarna haft sådant engagemang. Det är synnerligen anmärkningsvärt att E, med den kunskap han som kvalificerad revisor rimligen måste ha om den grundläggande betydelsen av att revisors oberoende ställning upprätthålls och om de regler som finns för att värna om detta oberoende, kunnat åta sig de revisionsuppdrag som här behandlats. Först sedan RN uppmärksammat förevarande omständigheter har makarna E avvecklat sitt intresse i Fastighetsbolaget.
RN finner att E på ett uppenbart sätt brutit mot grundläggande regler om revisors oberoende.
Med stöd av 22 § lagen (1995:528) om revisorer beslutar RN meddela E varning.”
Kommentar
RNs ställningstagande i detta ärende, som rör det grundläggande oberoendekravet, har stöd inte endast i revisorslagen och gamla revisorsförordningen utan också i god revisorssed sådan denna kodifierats i FARs regler för god revisorssed, Regel 2 – Oberoende (Se FARs Samlingsvolym 1996, s. 662). I Regel 2 stadgas bl.a. att revisorn ska avböja eller avsäga sig uppdrag om omständigheterna är sådana att de kan ge anledning till befogat tvivel om revisorns oberoende. I anvisningarna till regeln anges olika exempel på typiska beroendeförhållanden. Av intresse i detta fall är särskilt punkt 4 av vilken framgår att beroendeförhållande ska anses föreligga om revisorn eller dennes byrå innehar ekonomiska engagemang tillsammans med klientföretaget, hos detta anställd person i ledande ställning, styrelseledamot i företaget eller ägare med väsentligt innehav i företaget. Vad som lagts revisorn till last i detta ärende utgör däremot inte en överträdelse av aktiebolagslagens jävsbestämmelser (10 kap. 4 §).
I detta och i liknande ärenden inställer sig frågan vilken åtgärd revisorn bör vidta när ett beroendeförhållande är för handen i ett revisionsuppdrag. Revisorslagen och god revisorssed anger endast att revisorn ska avsäga sig revisionsuppdraget. I likhet med det nu aktuella fallet framgår emellertid ofta av tillsynsbesluten att revisorn har avvecklat eller ska avveckla det beroendeskapande engagemanget utan att något sägs om huruvida revisorn avsagt sig eller bör avsäga sig revisionsuppdraget. I de fall där engagemanget är otillåtet i sig pga. att det generellt sett är ägnat att rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet och/eller där engagemangets upphörande direkt leder till ett återställt förtroende, synes en avveckling av engagemanget i fråga vara den enda åtgärd som är påkallad. Om däremot engagemanget har varit av sådan art att förtroenderubbningen kan komma att bestå även efter det att engagemanget avvecklats, synes den adekvata åtgärden vara att avsäga sig revisionsuppdraget. (I så fall behöver engagemanget avvecklas endast om det är otillåtet i sig.) Den omständigheten att revisorn under t.ex. första hälften av räkenskapsåret har ägnat sig åt affärsverksamhet tillsammans med klienten kan väl ge anledning till befogat tvivel om revisorns oberoende vid avgivandet av revisionsberättelsen för det året, och kanske också för ett eller flera år därefter, även om verksamheten, eller i vart fall det gemensamma engagemanget däri, har upphört i mitten av räkenskapsåret. Den avvecklade gemensamma verksamheten kan t.ex. i ett fall som det förevarande ha lämnat kvar tacksamhetskänslor hos revisorn om det skulle vara så att denne, när beroendeförhållandet upptäckts, lyckats sälja sina aktier i det gemensamma bolaget för ett bra pris till den andre ägaren, dvs. klientbolaget eller ägarna av klientbolaget. Om sådana tacksamhetskänslor är tillräckligt starka kan de göra revisorn mindre benägen att vid behov avge en oren revisionsberättelse i bolaget. Sådana kvarstående beroendeband behöver inte heller med nödvändighet ha sin grund i avvecklingsfasen utan torde kunna vara hänförliga också till t.ex. villkoren för det gemensamma engagemanget. Avgörande för om ett beroendeförhållande ska anses bestå även efter engagemangets avveckling är dock inte i första hand sådana detaljomständigheter avseende engagemanget eller dess avveckling, utan hur en utomstående betraktare kan uppfatta engagemanget som sådant om han har vetskap om det. Den utomstående betraktaren känner typiskt sett inte till detaljerna i engagemang av detta slag.
Även om den berörda frågan sällan eller aldrig är föremål för någon närmare analys i tillsynsbesluten vore den enligt min mening värd att belysas i reglerna för god revisorssed.
Anders Strömqvist