En revisor i ett aktiebolag har anmälts till Revisorsnämnden av en skattemyndighet som vid en taxeringsrevision i bolaget funnit brister i bolagets bokföring och dess redovisning av mervärdesskatt. Enligt Revisorsnämnden borde revisorn ha upptäckt bristerna och anmärkt på dem i sin revisionsberättelse. Så har inte skett. Revisorn har inte heller dokumenterat sitt uppdrag på föreskrivet sätt. Denna försummelse och de uppgifter revisorn lämnat till Revisorsnämnden har lett Revisorsnämnden till slutsatsen att revisorn inte gjort någon granskning. Revisorsnämnden har funnit det inträffade särskilt allvarligt med hänsyn till att det rört sig om ett likvidationspliktigt bolag. Därutöver har revisorn skönstaxerats vid två taxeringar. Revisorn hade redan tidigare varit föremål för disciplinär prövning och då fått sitt godkännande upphävt, ett beslut som inte vunnit laga kraft när detta ärende skulle avgöras. Med anledning härav har Revisorsnämnden också övervägt den förvaltningsrättsliga frågan om det på grundval av de nya omständigheterna var möjligt att upphäva godkännandet på nytt med omedelbar verkan. Revisorsnämnden besvarade frågan jakande och upphävde godkännandet med omedelbar verkan. (Upphävande, omedelbar verkan.)
Bakgrund
Kommerskollegium (KK) upphävde genom beslut den 9 september 1994 Es godkännande som revisor. Av beslutet framgår bl.a. att ett av E ägt aktiebolag skönstaxerats vid 1991 års taxering samt senare sökts i likvidation av PRV pga. uteblivna räkenskapshandlingar. Vidare framgår att E själv skönstaxerats vid 1991, 1992 och 1993 års taxeringar. I motiveringen till beslutet anför KK följande: För att en revisor skall vara lämplig att driva revisionsverksamhet krävs att revisorn åtnjuter förtroende från såväl uppdragsgivare som myndigheter. Förtroendet för revisorn rubbas om han själv i sin yrkesutövning eller privat inte följer gällande regler och bestämmelser. Kollegiets bedömning är att Es underlåtelser att följa gällande bestämmelser är av det slaget att det finns befogad anledning att betvivla hans förmåga att fullgöra sina plikter som revisor. Sammanfattningsvis fann KK att E inte uppfyllde det krav på lämplighet som enligt 15 § första stycket 6 förordningen (1973:221) om auktorisation och godkännande av revisorer är en förutsättning för godkännande.
Efter överklagande av E fastställde kammarrätten genom dom den 22 mars 1996 KKs beslut. E har överklagat kammarrättens dom till Regeringsrätten som ännu inte har fattat beslut i frågan om prövningstillstånd.
Den 14 mars 1996 inkom en skattemyndighet (SKM) med en underrättelse till Revisorsnämnden (RN) avseende E. Av bifogade handlingar framgår bl.a. följande. Vid taxeringsrevision hos ett av Es klientbolag (i det följande benämnt bolaget) avseende räkenskapsåret 1994 har det framkommit brister i bokföringen samt redovisningen av mervärdesskatt. Bolagets löpande bokföring har endast bestått av delägarnas noteringar i en kassabok där in- och utbetalningar samt in- och utgående mervärdesskatt antecknats. Kontering och bokföring av verifikationer har skett ungefär fem gånger per år. Vidare framgår att bolaget inte har haft något kassakonto utan bokfört alla kontanta transaktioner via ett avräkningskonto. Vid redovisningen av mervärdesskatt har bolaget använt sig av den s.k. bokslutsmetoden trots att omsättningen överstigit 20 basbelopp och bolaget varit registrerat för redovisning av mervärdesskatt enligt den s.k. faktureringsmetoden. De mervärdesskattedeklarationer som lämnats under räkenskapsåret har inte i något fall överensstämt med huvudboken. Vid räkenskapsårets utgång har bolaget underlåtit att i mervärdesskatteredovisningen beakta mervärdesskatt på kundfordringar och leverantörsskulder. E har i revisionsberättelsen för det aktuella räkenskapsåret endast anmärkt på att bolaget förbrukat mer än hälften av aktiekapitalet.
Av handlingarna från SKM framgår vidare att E skönstaxerats vid 1994 och 1995 års taxeringar samt att han saknar F-skattesedel.
E har till RN inte gjort några invändningar i sak mot vad SKM anfört beträffande bristerna i bolagets bokföring och redovisningen av mervärdesskatt. Es revisionsanteckningar avseende bolaget omfattar en halv A4-sida maskinskriven text. E har anmanats att dels kommentera SKMs uppgifter att han skönstaxerats och att uppge när han senast deklarerade, dels lämna upplysning om hans klienter känt till att han saknat F-skattesedel. E har inte besvarat dessa frågor men anfört att deklarationerna kommer att upprättas under våren.
RNs bedömning (plenum)
”Som framgått ovan har KK upphävt Es godkännande som revisor. Beslutet har ännu inte vunnit laga kraft. Sedan KK fattade sitt beslut har det framkommit nya omständigheter som visar att Es lämplighet som revisor starkt kan ifrågasättas. Dessa omständigheter utgörs dels av anmärkningar beträffande ett utfört revisionsuppdrag, dels av det förhållandet att E blivit föremål för skönstaxering vid 1994 och 1995 års taxeringar.
Enligt 48 § Kommerskollegiets revisorsföreskrifter (KFS 1986:8) skall det av granskningsanteckningar framgå vad som granskats, hur granskningen utförts, vilken omfattning granskningen haft, vilka iakttagelser och bedömningar som gjorts och vilka slutsatser som dragits samt vilka åtgärder som vidtagits.
Av utredningen i ärendet framgår att E inte dokumenterat sitt granskningsuppdrag på föreskrivet sätt. RN ser allvarligt på detta förhållande eftersom underlåtelse att upprätta erforderlig dokumentation kan omöjliggöra en bedömning i efterhand av revisorns granskningsinsatser. Avsaknaden av dokumentation utgör normalt en indikation på att revisorn i fråga inte har utfört någon egen granskning. Att så är fallet i detta ärende stöds också av de uppgifter E själv lämnat. De brister SKM påtalat vad gäller bolagets bokföring och redovisningen av mervärdesskatt är allvarliga och borde ha upptäckts av E. De är dessutom av sådan art att E borde ha anmärkt på dem i sin revisionsberättelse. Mot bakgrund av det anförda anser RN att E vid fullgörandet av sitt revisionsuppdrag brutit mot god revisionssed. Detta framstår som särskilt allvarligt med hänsyn till att det rört sig om ett likvidationspliktigt bolag.
Förutom att E vid fullgörandet av det i ärendet aktuella revisionsuppdraget har brutit mot god revisionssed har han vid 1994 och 1995 års taxeringar skönstaxerats. Sammantaget innebär dessa förhållanden att det föreligger grund för att upphäva Es godkännande som revisor. Detta gäller oavsett vad som enligt KKs beslut av den 9 september 1994 har befunnits ligga E till last. Den fråga som därmed uppkommer är om det förhållandet att Es godkännande upphävts av KK, vilket ännu inte vunnit laga kraft, utgör hinder för RN att på nytt ta upp frågan om upphävande av Es godkännande som revisor till prövning.
Enligt tidigare gällande lagstiftning på området saknade KK möjlighet att förordna att beslut skulle gälla omedelbart. Detta innebar att ett beslut om upphävande av auktorisation eller godkännande inte kunde verkställas innan det vunnit laga kraft. Följden blev att en revisor genom att överklaga beslutet till högre instans kunde skjuta upp den tidpunkt vid vilken han i praktiken blev förhindrad att utöva revisorsyrket. Detta förhållande uppfattades som en brist i systemet och i samband med införandet av den nya revisorslagstiftningen erhöll RN en möjlighet att i samband med ett upphävande förordna om omedelbar verkställighet av beslutet (prop. 1994/95:152 s. 66).
De brister och försumligheter som ligger E till last och som är föremål för prövning i detta ärende är sammantaget av sådan art att de bör föranleda ett upphävande av hans godkännande som revisor. Om inte KKs beslut från september 1994 förelegat hade RN varit oförhindrad att upphäva godkännandet med omedelbar verkan. Enligt RNs mening kan inte enbart det förhållandet att det föreligger ett beslut om upphävande av Es godkännande förhindra ett nytt beslut med samma innebörd under förutsättning att detta nya beslut grundar sig på andra omständigheter än de som var föremål för prövning i det tidigare ärendet. I annat fall blir effekten att RN inte kan ingripa mot en revisor som visar sig uppenbart olämplig för yrket om revisorn redan fått sin auktorisation eller sitt godkännande upphävt men detta beslut av någon anledning inte vunnit laga kraft. En sådan ordning strider enligt RNs mening mot lagstiftningens grunder. För att upprätthålla förtroendet och respekten för såväl de kvalificerade revisorerna själva som den tillsyn som sker av dem genom RNs försorg är det nödvändigt att uppenbart olämpliga yrkesutövare omgående förhindras att fortsätta sin verksamhet.
Sammanfattningsvis finner RN att det föreligger grund för att upphäva Es godkännande som revisor. RN upphäver därför med stöd av 23 § lagen (1995:528) om revisorer Es godkännande som revisor. Med stöd av 25 § samma lag förordnar nämnden att beslutet skall gälla omedelbart.”
Kommentar
Detta beslut är principiellt intressant därför att det innehåller RNs överväganden och ställningstagande i den förvaltningsrättsliga frågan, om det – när det redan föreligger ett överklagat beslut om upphävande – är möjligt att innan det tidigare beslutet slutligt prövats upphäva godkännandet en andra gång på grundval av nya omständigheter och då med omedelbar verkan.
Vid en samlad bedömning av vad som lagts revisorn till last i detta ärende och det tidigare ärendet är det inte svårt att hålla med RN i bedömningen att denne revisor inte uppfyller de krav som bör kunna ställas på en godkänd revisor samt att det förelåg behov av ett snabbt ingripande. Däremot känns det kanske inte helt övertygande, såsom beslutet torde kunna uppfattas, att det som lagts revisorn till last i det nu aktuella ärendet i sig är tillräckligt för att upphäva godkännandet med omedelbar verkan. Det förefaller inte osannolikt att RNs kännedom om det tidigare ärendet varit av inte oväsentlig betydelse vid beslutet att låta upphävandet gälla omedelbart.
Anders Strömqvist