Ett bolag har inte följt god redovisningssed vad gäller bevarandet av kassaremsor. Revisorn har inte påtalat detta och har i en revisionsberättelse underlåtit att framföra anmärkning rörande brister i den interna kontrollen. Vidare har hennes granskningsinsats och revisionsdokumentation varit bristfällig och hennes make har i strid med aktiebolagslagens jävsbestämmelser biträtt hennes revisionsklienter med bokföring. Revisorsnämnden har funnit att revisorn i flera avseenden åsidosatt sina plikter som revisor. (Varning.)
Bakgrund
En polismyndighet har till Kommerskollegium inkommit med en anmälan avseende godkända revisorn W. Ärendet har överlämnats till Revisorsnämnden (RN) som den 1 juli 1995 övertagit Kommerskollegiums ansvar för revisorsfrågor. Prövningen har skett enligt äldre bestämmelser, varvid de disciplinära påföljder som kunnat komma ifråga varit varning eller upphävande av godkännandet. I anmälan ifrågasätts Ws insatser som revisor i ett aktiebolag, ett motionscenter, under räkenskapsåren 1990/91 t.o.m. 1992/93.
Polismyndigheten har vid genomgång av bolagets räkenskapshandlingar funnit att underlagen till respektive månads försäljning bestått av anteckningar, med för varje dag sammanlagt försäljningsbelopp, på blad som rivits ur en almanacka. Några kassaremsor har inte påträffats. Bolagets ägare hade en redovisad fordran på bolaget om ca 200 000 kr avseende löpande utlägg och någon lön hade inte utbetalats, vilket enligt polismyndigheten borde ha lett till misstanke om oredovisade intäkter. Att bolaget skulle ha betalat för redovisning och revision framgår inte av redovisningen.
W har i revisionsberättelsen för räkenskapsåret 1991/92 anmärkt på förekomsten av väsentliga brister i bolagets interna kontroll. I en revisionspromemoria för samma räkenskapsår har hon påtalat att dagskassorna måste sättas in på bank med jämna mellanrum samt att det är svårt att bedöma om samtliga fakturor är bokförda eftersom betalning mestadels skett genom kontantbetalning på posten. I revisionsberättelsen för räkenskapsåret 1992/93 har hon anmärkt på att bolaget är likvidationspliktigt. I övrigt har revisionsberättelserna varit rena.
W har till RN anfört att hon hade muntliga kontakter med bolagets ägare för att kunna bedöma räkenskapsmaterialets trovärdighet. Räkenskapsmaterialet var delvis bristfälligt och det var svårt att få en övergripande kontroll. Enligt företagsledaren var det inte möjligt att få ut totalt dagssaldo på en separat slagremsa ur kassaapparaten. Företagsledaren skulle göra en egen sammanställning av dagskassorna. Vid besök kontrollerade W några av företagsledarens sammanställningar och fann att de överensstämde med kassaremsorna. I det material som hon fortlöpande fick del av för revision fanns inga kassaremsor med. Vid revisionen av 1992/93 var det bestämt att bolaget skulle likvideras. W ansåg därför inte att det var nödvändigt att anmärka i revisionsberättelsen på bristerna i den interna kontrollen. Bolagets borgensmän var redan informerade om verksamheten. Att kostnader för redovisning och revision inte redovisats i bolaget beror på att revisionsarbetet har fått göras med stor eftersläpning varför även faktureringen för detta har släpat efter. Bolagets redovisning utfördes av Ws make som äger en redovisningsbyrå, inom vilken redovisningen utförs åt flera av hennes revisionsklienter.
RNs bedömning (plenum)
”I 22 § bokföringslagen (1976:125) föreskrivs bl.a. att allt räkenskapsmaterial skall bevaras i ordnat skick och på betryggande sätt under minst tio år från utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades. Enligt 5 § samma lag skall vidare bokföring för varje affärshändelse grundas på handling som härrör från affärshändelsen eller särskilt upprättas med uppgifter om denna (verifikation). För inbetalningar vid kontantförsäljning under en dag får i vissa fall gemensam verifikation användas. Bokföringsnämnden har i en rekommendation den 1 juli 1988 (BFN R2) uttalat att i mindre företag som använder en eller ett fåtal kassaapparater skall den gemensamma verifikationen bestå av kontrollremsor jämte tömningskvitton från kassaapparaterna.
I ärendet har framkommit att bolagets dagliga kontrollremsor inte har bevarats. W borde när hon fick del av bolagets räkenskapsmaterial för revision ha frågat efter dem och om det då framkommit att de inte bevarats ha informerat klienten om dennes lagstadgade skyldighet att bevara dessa. Vad i övrigt gäller granskningen av bolagets intäktsredovisning har W för några enstaka dagar på plats stämt av de av företagsledaren på almanacksblad gjorda sammanställningarna över dagskassorna med kontrollremsor. I övrigt har hon såvitt framkommit inte vidtagit någon analytisk granskning eller andra granskningsåtgärder för att förvissa sig om rimligheten i de av bolaget redovisade intäkterna. RN bedömer att de vidtagna granskningsåtgärderna inte kan anses uppfylla kraven enligt god revisionssed.
Av Ws yttrande framstår det vidare som att hon ansåg det korrekt att bolaget inte redovisat någon kostnad för redovisning och revision. – Vad hon anfört utgör inte grund för att de upplupna kostnaderna inte skulle ha belastat resultatet.
En vald revisor skall för varje räkenskapsår avge revisionsberättelse till bolagsstämman, 10 kap. 10 § aktiebolagslagen (1975:1385). I denna skall revisorn bl.a. anmärka på väsentliga brister i bolagets förvaltning som upptäckts under revisionen. W har för det andra räkenskapsåret hon reviderade bolaget anmärkt i revisionsberättelsen på förekomsten av väsentliga brister i bolagets interna kontroll. Under det tredje året har den interna kontrollen uppenbarligen inte förbättrats men W har – eftersom bolaget skulle likvideras och intressenterna enligt hennes uppfattning hade kännedom om bolagets verksamhet – bedömt det obehövligt att åter anmärka i revisionsberättelsen. Det kan härvid konstateras att de skäl W åberopat inte är sådana att de kan motivera underlåtelse att anmärka i revisionsberättelsen. W har således även i detta avseende avvikit från god revisionssed.
Ws revisionsdokumentation är i sin helhet bristfällig. Av denna går inte att utläsa hur granskningen utförts eller vilken omfattning den haft.
Sammanfattningsvis bedömer RN med beaktande av vad som framkommit i ärendet att den granskning W har utfört i ifrågavarande revisionsuppdrag och dokumentationen av denna har varit bristfällig. Likaså har hon brustit i sin rapportering av uppdraget dels genom att underlåta att för klienten påtala vikten av att följa bokföringslagen, dels genom att av ovidkommande skäl underlåta anmärka i revisionsberättelsen. Den sammanfattande bedömningen är att W i flera avseenden avvikit från god revisionssed. Avvikelserna måste bedömas som allvarliga.
I ärendet har vidare framkommit att Ws make utfört den löpande redovisningen och upprättat bokslut i bolag i vilka W varit vald revisor, bl.a. i det i detta ärende aktuella bolaget. Av 10 kap. 4 § första stycket 3 aktiebolagslagen (1975:1385) framgår att den som är gift med person som biträder vid bolagets bokföring inte kan vara revisor i bolaget. Det åligger varje revisor att känna till denna centrala lagregel.
W har i flera avseenden på ett allvarligt sätt åsidosatt sina plikter som revisor. Med stöd av 23 § andra stycket revisorsförordningen meddelar RN W varning.”
Kommentar
RN har i beslutet redogjort för god redovisningssed samt synes mena att revisorn inte borde ha accepterat avsaknaden av kontrollremsor och att hon borde ha lämnat företagsledarens förklaringar därhän. Då kontrollremsorna trots allt saknades borde revisorn enligt RN på bästa möjliga sätt ha försökt förvissa sig om att de redovisade intäkterna var rimliga.
RN berör även att bolagen inte redovisat kostnader för redovisning och revision. Det borde inte råda någon tvekan om att sådana kostnader ska tas upp som upplupna kostnader i bokslutet i den mån de inte blivit fakturerade.
Vidare har RN kritiserat revisorn för att hon i sin sista revisionsberättelse för bolaget underlåtit att anmärka på brister avseende den interna kontrollen. I ärendet har emellertid också framkommit att bokföringen i bolaget haft väsentliga brister, vilket revisorn inte någon gång synes ha anmärkt på i revisionsberättelsen. Vid en jämförelse med RNs bedömning i fall 132 ovan, kan man fråga sig varför inte bristerna i bokföringen borde ha framgått av revisionsberättelserna även i detta fall.
Henry Åkerlund