En revisor har inte kunnat fullgöra sitt revisionsuppdrag för visst år eftersom han inte erhållit erforderligt räkenskapsmaterial från klienten. Han har trots detta kvarstått i uppdraget och avgett revisionsberättelse för det därefter följande räkenskapsåret. I revisionsberättelsen har han underlåtit att anmärka på att det föregående räkenskapsåret inte var reviderat. Han har vidare inte på ett tillräckligt kraftfullt sätt anmärkt på den bristande redovisningen. Revisorsnämnden meddelade varning.
Bakgrund
En skattemyndighet har tillställt RN en underrättelse avseende godkände revisorn J. Skattemyndigheten har för åren 1993 – 1995 utfört skatterevision i ett aktiebolag i vilket J varit vald revisor. Årsredovisning har inte upprättats för räkenskapsåret 1993/94. Det material J fått tillgång till för detta räkenskapsår har varit så bristfälligt att någon revision inte kunnat genomföras. I årsredovisningen för räkenskapsåret 1994/95 har det oreviderade bokslutets belopp använts som jämförelseposter. Revisionsberättelsen upptar inga andra anmärkningar än att årsredovisningen inte har avlämnats i tid. För räkenskapsåret 1995/96 har revisorn i revisionsberättelsen upplyst om att ”aktuellt år påvisar en markant förbättring vad gäller underlag till verifikationer”.
J hade efter utgången av räkenskapsåret 1993/94 allvarligt övervägt att avsäga sig revisionsuppdraget men valde att kvarstå för att kunna hjälpa företagsledaren att få ordning på verksamheten. ”Beträffande anmärkningen att jag vid revision av verksamhetsåret 1994/95, ej påpekat att balansräkningens ingående balans var hämtad från föregående verksamhetsår som inte var reviderat kan jag inte se att detta äventyrat rättssäkerheten då ju skattemyndigheterna haft tillgång till upplysningen att föregående år ej varit reviderat. Dessutom omfattar denna revision endast verksamhetsåret 1994/95 och ej det år från vilket den ingående balansen hämtats.” Vad gäller bristerna i redovisningen för räkenskapsåret 1994/95 bedömde J att dessa inte var så allvarliga utan att det räckte med en erinran till styrelsen.
Av Js revisionsdokumentation för räkenskapsåret 1994/95 framgår att han i skrivelse (erinran) till styrelsen framfört kritik avseende främst att bokföring av affärshändelser inte skett löpande under året och att underlag i form av fakturor saknades till vissa verifikationer.
RNs bedömning (plenum)
”Revisorns uppgifter i ett aktiebolag regleras i 10 kap. aktiebolagslagen (1975:1385, ABL). Av 10 kap. 7 § ABL (i dess lydelse före 1999-01-01) följer att revisorn i den omfattning god revisionssed bjuder skall granska bolagets årsredovisning jämte räkenskaperna samt styrelsens och verkställande direktörens förvaltning. Genom att åta sig ett revisionsuppdrag har revisorn skyldighet att verka för att de uppgifter som ankommer på honom enligt ABL blir utförda. I detta fall har J trots begäran därom inte erhållit godtagbart material för revision. Han har därmed inte kunnat utföra sina åligganden som revisor räkenskapsåret 1993/94. Om muntliga krav ej gett något resultat borde han skriftligt uppmärksammat bolaget på dess skyldigheter. Om han därefter fortfarande inte erhållit begärt räkenskapsmaterial borde han ha avsagt sig uppdraget.
Js förklaring till att han vid revisionen av bolagets räkenskaper för räkenskapsåret 1994/95 godtagit oreviderade poster som ingående balans finner RN anmärkningsvärd. Kretsen av mottagare av en årsredovisning är inte begränsad till enbart skattemyndigheten. Vidare är räkenskaper för ett år inte en isolerad del som kan lyftas ut och bedömas separat. Att den ingående balansen inte varit föremål för revision kräver därför enligt RNs mening att revisorn vidtar speciella granskningsåtgärder för att så långt möjligt verifiera dess riktighet. Om sådana granskningsinsatser leder till att revisorn anser sig kunna tillstyrka fastställandet av balans- och resultaträkning bör härutöver upplysning lämnas i revisionsberättelsen att föregående års årsredovisning ej är reviderad. Av handlingarna i ärendet framgår inte att J vidtagit några särskilda granskningsåtgärder. Han kan därför inte anses ha haft tillräckligt underlag för att tillstyrka fastställandet av bolagets resultat- och balansräkning. RN konstaterar vidare att det av Js skrivelse till styrelsen avseende räkenskapsåret 1994/95 framgår att bolaget åsidosatt grundläggande krav i bokföringslagen och att ägaren och styrelseledamoten hade ”svårighet att ha den kontroll över bolagets ekonomiska ställning och resultat som krävs”. RN finner att bristerna utgjorde så väsentliga avvikelser från bokföringslagen och god redovisningssed att anmärkning borde skett i revisionsberättelsen alternativt att revisorn däri upplyst om att han i särskild ordning framfört erinringar enligt 10 kap. 11 § ABL (i dess lydelse före 1999-01-01) avseende redovisningen.
RN anser att J i flera avseenden allvarligt åsidosatt sina skyldigheter som revisor. Med stöd av 22 § andra stycket lagen (1995:528) om revisorer meddelar RN J varning.”
Revisorsnämndens beslut har vunnit laga kraft.
Kommentar
RNs påpekande, att en revisor som åtar sig ett revisionsuppdrag har skyldighet att verka för att de uppgifter som ankommer på honom enligt aktiebolagslagen blir utförda eller om detta inte är möjligt ska avgå, ligger helt i linje med tidigare uttalanden från RN. Här kan dock noteras att RN i sig synes acceptera att revisionsberättelse avges för visst år trots att årsredovisning och revisionsberättelse för närmast föregående räkenskapsår inte upprättats.
RN finner i beslutet att bristerna i bolagens redovisning var så väsentliga att anmärkning borde ha skett i revisionsberättelsen alternativt att revisorn däri upplyst om att han i särskild ordning framfört erinringar enligt 10 kap. 11 § ABL (i dess lydelse före 1999-01-01) avseende redovisningen. Enligt hittillsvarande praxis som återges i t.ex. prop. 1997/98:99 s. 150 (Aktiebolagets organisation) gäller följande. ”De uttalanden som revisorn gör i samband med revisionen görs antingen i form av anmärkningar och upplysningar i revisionsberättelsen eller som skriftliga erinringar eller formlösa påpekanden.” I det nu kommenterade beslutet menar RN att J borde ha gjort båda delarna. Med alternativet att upplysa om den framförda erinran, torde RN dock inte avsett annat än att anvisa ett sätt att i revisionsberättelsen göra anmärkningen avseende de aktuella bristerna.
Henry Åkerlund