Dnr 2001-724, Dnr 2002-614, Dnr 2002-736, Dnr 2002-1489

1.1 Anmälan och övriga handlingar

Av anmälan och övriga handlingar i ärendet framgår i huvudsak följande.

A-son valdes under år 1996 till revisor i ett kommunalt bostadsbolag och har bland annat reviderat årsredovisningarna för räkenskapsåren 1997-1999. All den ekonomiska förvaltningen av bostadsbolaget har kommunen under denna tid anförtrott åt ett aktiebolag, vars företrädare personligen handhaft denna förvaltning. Under hösten 2000 uppkom misstanke om att företrädaren (nedan kallad förvaltaren) olovligen verkställt utbetalningar till denne närstående bolag eller förvaltade organisationer. Utbetalningarna har i bostadsbolagets bokföring redovisats som övriga fordringar. I årsredovisningarna avseende räkenskapsåren 1997, 1998 och 1999 redovisades totala övriga fordringar med 441 324 kr, 924 388 kr respektive 1 872 865 kr. Det egna kapitalet togs upp till 1 306 312 kr, 839 751 kr respektive 893 050 kr. De redovisade övriga fordringarna avsåg huvudsakligen diverse ospecificerade utbetalningar till förvaltaren närstående bolag. I november 2000 initierade kommunen en särskild utredning av bostadsbolagets mellanhavanden med förvaltaren. I årsredovisningen för räkenskapsåret 2000 har bolaget helt skrivit ned ovanstående fordringar. Förvaltaren har polisanmälts och blivit föremål för förundersökning rörande misstanke om grov förskingring.

Beträffande räkenskapsåren 1997 och 1998 har A-son avgett rena revisionsberättelser. I revisionsberättelsen avseende räkenskapsåret 1999, vilken avgetts den 14 september 2000, tillstyrkte A-son att bolagsstämman fastställer resultaträkningen och balansräkningen, men anmärkte att en ”skrivelse har lämnats till styrelsen beträffande ... reglering av balansposten Övriga fordringar”. Skrivelsen, som är daterad den 14 september 2000, har, såvitt avser posten övriga fordringar i årsredovisningen för räkenskapsåret 1999, följande innehåll.

”Vi vill göra styrelsen uppmärksam på balansposten Övriga fordringar på 1 872 865 kr i bokslutet för år 1999. En bilaga över posten har erhållits bestående av fordringar från olika år.

Vi anser, att posten skall regleras snarast. Ränteberäkningar görs på utestående fordringar. Vi föreslår, att styrelsen bevakar posten under året för att den skall regleras till kommande bokslut.”

A-son har härutöver, den 4 december 2000, lämnat en skrivelse till styrelsen för bostadsbolaget. I skrivelsen återfinns en sammanställning av balansposten övriga fordringar per den 30 november 2000. A-son framhåller däri att styrelsen ”skall se till att fordran regleras och att bolaget ej lider ekonomisk skada”.

Anmälaren anser att A-son borde ha ifrågasatt värdet av posten övriga fordringar i årsredovisningarna samt uppmärksammat aktieägaren på rådande förhållanden i bostadsbolaget.

1.2 A-sons yttranden till RN

RN har tagit del av A-sons revisionsdokumentation för de aktuella räkenskapsåren. Av dokumentationen beträffande räkenskapsåret 1997 framgår, under rubriken övriga fordringar, att dels ett belopp om 297 200 kr inbetalats till ett låneinstitut, dels ett belopp om 127 000 kr betalats till ett förvaltaren närstående bolag. I fråga om den senare posten har A-son antecknat att underlag önskas. Båda dessa belopp återkommer i posten övriga fordringar under såväl räkenskapsåret 1998 som 1999. Under 1998 tillkommer ytterligare belopp såsom 185 000 kr (”Betalt till [förvaltaren närstående bolag]”) och 223 064 kr (”Betalt till [banken] 980923”) vilka belopp kvarstår även vid utgången av 1999. Under 1999 tillkommer 474 601 kr (”Postgirobet 99-06-23”) och 415 000 kr (”Underlag saknas”). A-sons kommentarer avseende respektive belopp kvarstår oförändrade under såväl räkenskapsåret 1998 som 1999.

A-son har anfört följande. Vad gäller granskningen av balansposten övriga fordringar har han beträffande räkenskapsåret 1997 lämnat följande kommentar. ”Posten Övriga fordringar hade specificerats med belopp. Underlag har granskats. Orsak till posten angavs bero på fel i bokföringen och att fel person hade fått betalt. Ränteberäkning med 4 % gjordes på de 2 största posterna i bokslutet.” Beträffande räkenskapsåret 1998 har A-son påpekat följande. ”Posten Övriga fordringar fördubblades. En anställd som skötte bokföringen slutade [hos förvaltaren]. Fel i bokföringen från tidigare år kvarstod och 3 nya fel hade uppkommit i bokföringen, dvs utbetalningar till sparbanken, förvaltaren och ett närstående bolag till förvaltaren. Upplupen ränta beräknades med 4 % på de fordringsbelopp som felaktigt hade betalats ut.” Vad avser räkenskapsåret 1999 har A-son bland annat anfört följande. ”Revisionen av årsredovisningen skedde i huvudsak i juli 2000 och revisionsrapport lämnades i september 2000. – - – [Bostadsbolagets ordförande] erhöll löfte från förvaltaren om att balansposten skulle regleras av honom. Ordföranden skulle även informera ägaren till bolaget om detta, vilket ordföranden också bekräftade vid en förfrågan från [A-son]. Skrivningen i revisionsberättelsen fick denna lydelse på grund av att förvaltaren lovat att reglera Balansposten Övriga fordringar och att styrelsen och ägaren hade informerats om händelsen. Styrelsen ändrade ej årsredovisningen på grund av den uppkomna informationen.”

På RNs fråga hur A-son har följt upp de belopp som ingick i posten övriga fordringar och vilken bedömning han har gjort beträffande dessa har A-son i allt väsentligt anfört följande. ”[Han] diskuterade posten övriga fordringar med ordföranden och förvaltaren varje år. Förvaltaren förklarade posten, att det var felbokföringar, vilket [A-son] fick bekräftat genom [s]in granskning.” A-sons bedömning var att det var felbokföringar, annars var det en fordran på förvaltaren. ”[Han] ansåg att det var en säker fordran alla åren, dvs. antingen var det felbokfört eller en fordran på förvaltaren.”

På fråga från RN vilket underlag han har haft för att varje år bedöma posten övriga fordringar som säker har A-son uppgett följande. Förvaltaren hade en bokföringsbyrå med två anställda. Företaget hade mycket att göra. Bolaget ägde ett par fastigheter. Förvaltaren hade gott rykte och styrelsen hyste stor tilltro till honom. A-son kände inte till att förvaltaren närstående bolag hade ekonomiska svårigheter förrän styrelseordföranden för bostadsbolaget den 13 november 2000 presenterade en lång lista över betalningsanmärkningar som dessa bolag ådragit sig.

A-son har förklarat att han anser att han varje räkenskapsår har gett bolagsstämman rätt information. Vidare har A-son anfört följande. Han har påtalat förvaltarens uttag för styrelseordföranden muntligen år 1997-1998. Styrelsen har dock inte vidtagit tillräckliga åtgärder, varför en skrivelse tillställts styrelsen och notering om detta har gjorts i revisionsberättelsen avseende räkenskapsåret 1999. Styrelsen har även den 4 december 2000 erhållit en skrivelse rörande posten övriga fordringar. Han har varje år utformat sin revisionsberättelse med utgångspunkt från den information som var tillgänglig för honom. All information A-son hade för avrapporterade revisionsberättelser har delgetts förvaltaren och styrelsens ordförande. Han skulle ”skriva samma revisionsberättelser för åren 1997-1999 baserat på den information [han] hade då enligt [sina] noteringar”.

1.3 RNs bedömning

Posten övriga fordringar var under de tre räkenskapsåren 1997-1999 en väsentlig post att granska. Vad avser de två senare räkenskapsåren översteg postens redovisade värde bolagets egna kapital. A-son har till RN uppgett att han bedömde att de belopp som ingick i posten övriga fordringar utgjorde antingen felbokföringar eller fordringar mot förvaltaren eller denne närstående bolag och att han har bedömt posten som säker. Han har för vart och ett av räkenskapsåren 1997-1999 i sina revisionsberättelser tillstyrkt fastställelse av resultaträkningen och balansräkningen. Han har inte i någon av de aktuella revisionsberättelserna, genom skrivelse till styrelsen eller på annat sätt, uttryckt någon tveksamhet avseende posten övriga fordringar. RN konstaterar att A-son inte vid revisionen av någotdera räkenskapsåret utrett att dessa belopp verkligen utgjorde fordringar och i så fall hur de uppkommit och vilka motparterna var. Flera av beloppen från 1997 och 1998 kvarstod också oreglerade även under år 1999. Trots detta har han inte något år ifrågasatt beloppen, utan har endast, i samband med revisionen avseende räkenskapsåret 1999, påtalat för styrelsen att fordringarna ”skall regleras snarast”. Inte heller i skrivelsen av den 4 december 2000 har A-son ifrågasatt posten. RN finner att A-sons granskning av denna post har varit klart otillräcklig. Följaktligen har han inte haft tillräckligt underlag för att i revisionsberättelserna för de tre aktuella räkenskapsåren tillstyrka att resultaträkningen och balansräkningen fastställdes. A-son har därigenom på ett allvarligt sätt åsidosatt god revisionssed.

2.1 Skattemyndighetens underrättelse och övriga handlingar

Av skattemyndighetens underrättelse och övriga handlingar i ärendet framgår i huvudsak följande.

Skattemyndigheten har genomfört en skatterevision av ett aktiebolag, vars verksamhet uppges vara ”reklam och marknadsföring på internet”. A-son valdes till bolagets revisor den 13 mars 2000 och har reviderat bolagets första och andra räkenskapsår – den 6 maj 1998-den 31 augusti 1999 respektive den 1 september 1999-den 31 augusti 2000. A-son har för dessa räkenskapsår, den 29 mars 2000 respektive den 29 mars 2001, avgett rena revisionsberättelser vari han intygat att han utfört sina revisioner i enlighet med god revisionssed.

Av årsredovisningarna för de båda räkenskapsåren framgår att bolaget är vilande och att dess enda tillgång är ett varulager som tagits upp till 100 000 kr. Skattemyndigheten har varit i kontakt med A-son, som uppgett att han inte fått del av något räkenskapsmaterial, men att han erhållit en kvittenshandling avseende varulagret. Enligt kvittenshandlingen har aktiebolaget den 9 juni 1998 köpt 400 st. informationspärmar rörande etablering och företagsstöd inom EU samt ett kund- och dataregister för sammanlagt 100 000 kr från ett kommanditbolag. Av kvittenshandlingen framgår inte hur köpeskillingen fördelar sig på informationspärmarna respektive kund- och dataregistret. A-son har till skattemyndigheten uppgett att han inte har sett lagret.

2.2 A-sons yttranden till RN

A-son har i huvudsak anfört följande.

Aktiebolagets företrädare, NN, besökte A-son den 29 mars 2000, då revisionsberättelsen avseende räkenskapsåret 1998/99 undertecknades. A-son, som inte hade någon tidigare kännedom om NN, fick uppfattningen att denne köpte och sålde färdigbildade aktiebolag. När NN sålde ett bolag eller utträdde ur styrelsen skulle även A-son avgå som revisor. NN uppgav vid revisionen av räkenskapsåren 1998/99 och 1999/00 på direkt fråga från A-son att bolaget inte bedrivit någon verksamhet och att den enda tillgången var 400 st. informationspärmar rörande etablering och företagsstöd inom EU samt ett kund- och dataregister vilka med stöd av kvittenshandlingen av den 9 juni 1998 upptagits till anskaffningsvärdet. På RNs fråga om vilket material A-son hade att tillgå vid sin revision avseende respektive räkenskapsår har han uppgett att han ”endast [hade] en kvittenslista över köp av pärmar och kundregister” och att det inte fanns några verifikationer för räkenskapsåren 1998/99 och 1999/00 eftersom bolaget inte hade bedrivit någon verksamhet. Han har vidare uppgett att han inte har haft någon kontakt med bolagets tidigare revisor. Han vet inte vem som vid köpet av informationspärmarna m.m. företrädde säljarbolaget och han har inte heller undersökt vem eller vilka som ägde säljarbolaget. Den enda revisionsdokumentation han har består i kvittenshandlingen av den 9 juni 1998.

Beträffande varulagret har A-son uppgett att han bedömde att det var korrekt värderat eftersom det var upptaget till anskaffningsvärdet. RN har härefter ställt närmare frågor till A-son om var varulagret förvarades och om hur han förvissade sig om att varulagret fanns kvar i bolagets ägo vid bokslutstidpunkten den 31 augusti 1999. Vidare har RN bett honom redogöra för hur han värderade varulagret, om han reflekterade över informationspärmarnas aktualitet och om han övervägde om det fanns ett nedskrivningsbehov. A-son har anfört att han ställde frågor till NN om lagret, dock har A-son inte kunnat uppge för RN vilka svar han erhöll. A-son har även uppgett att det inte framgick av kvittenshandlingen hur köpeskillingen fördelade sig mellan informationspärmarna och kund- och dataregistret men att han bedömde att kund- och dataregistret hade anskaffningsvärdet 100 000 kr och att pärmarna hade ett lågt värde. Han har vidare uppgett att han inte övervägde om det fanns ett nedskrivningsbehov vad gäller varulagret eftersom han ansåg att kund- och dataregistret hade ett anskaffningsvärde om 100 000 kr. Han accepterade att kund- och dataregistret i årsredovisningen togs upp som varulager eftersom pärmarna ”skulle spridas via köpt register”.

2.3 RNs bedömning

Av utredningen i förevarande ärende framgår att A-son den 29 mars 2000 kontaktades av NN, som var en för A-son okänd person. NN försåg A-son med en årsredovisning daterad samma dag samt den i ärendet aktuella kvittenshandlingen. NN visade även upp ett exemplar av ett bolagsstämmoprotokoll av den 13 mars 2000 vari framgick att A-son hade valts till bolagets revisor. Några andra bolagshandlingar, såsom bokföring m.m., erhöll inte A-son. Vidare uppgav NN för A-son att bolaget var vilande. RN finner att A-son okritiskt har förlitat sig på NNs uppgifter. Under de rådande omständigheterna borde A-son ha förvissat sig om att NNs uppgifter rörande bolagets verksamhet var korrekta. Som en första åtgärd borde han ha tagit kontakt med den föregående revisorn för att erhålla ytterligare information om bolaget och dess verksamhet samt för att få kännedom om varför dennes uppdrag hade upphört i förtid.

Av årsredovisningarna för räkenskapsåren 1998/99 och 1999/00 framgår att posten varulager var bolagets enda tillgång. Varulagret utgjorde därmed en väsentlig post att granska. A-son har, efter att RN ställt närmare frågor om bland annat hans bedömning av varulagrets värde, gjort gällande att kund- och dataregistret hade ett anskaffningsvärde om 100 000 kr. Det framgår inte att han för någotdera räkenskapsåret på något sätt försökt verifiera värdet av det aktuella registret. Med hänsyn till att inte några pärmar sålts under vare sig det första eller andra räkenskapsåret, och bolaget följaktligen inte nyttjat registret, hade han särskilt det andra räkenskapsåret anledning att ifrågasätta värderingen. Vidare synes han inte heller ha övervägt om den aktuella tillgången var korrekt klassificerad. RN finner att A-son inte vare sig räkenskapsåret 1998/99 eller 1999/00 vidtagit några egentliga granskningsåtgärder vad gäller posten varulager. Därigenom har han inte någotdera räkenskapsåret haft grund för att tillstyrka att resultaträkningen och balansräkningen fastställdes.

Sammanfattningsvis finner RN följande. A-son har okritiskt förlitat sig på NNs uppgifter rörande bolagets verksamhet. Vidare har A-son i stort sett inte vidtagit några granskningsåtgärder avseende vare sig räkenskapsåret 1998/99 eller 1999/00, varvid han saknat grund för att dessa år tillstyrka att resultaträkningen och balansräkningen fastställdes. A-son har härigenom på ett synnerligen allvarligt sätt åsidosatt god revisionssed.

3.1 Inledning

Enligt anmälarna, Ekobrottsmyndigheten Östra avdelningen respektive Södra avdelningen, har det, i samband med en utredning av bokföringsbrott hänförliga till s.k. lagerbolag bildade av en och samma person (nedan kallad bolagsbildaren), framkommit sådana omständigheter att A-sons agerande som revisor kan ifrågasättas. Anmälarna gör gällande att A-son genom att utfärda s.k. apportintyg har medverkat vid nybildningen av ett stort antal av dessa lagerbolag och att han i flertalet av de nybildade lagerbolagen även har valts till revisor. RN har med anledning av anmälningarna valt att inhämta närmare information rörande elva sådana aktiebolag, vilka registrerats under december månad 1998 (ett bolag) och under mars och november månad 1999 (fem bolag vardera månaden). Nedan följer en redogörelse för de iakttagelser som gjorts beträffande A-sons revisionsinsatser i dessa bolag. Först redogörs för vad som framkommit rörande de av A-son avgivna apportintygen. Därefter behandlas frågan om A-son varit tillräckligt aktiv i sina uppdrag som revisor. Vidare redovisas vissa iakttagelser hänförliga till årsredovisningen avseende ett aktiebolag, nedan kallat sverigebolaget. Avslutningsvis gör RN en bedömning av A-sons revisionsdokumentation avseende sex av de elva aktiebolagen.

3.2 Avgivna apportintyg

3.3 Ifrågasatt passivitet

3.4 Sverigebolaget

3.5 A-sons revisionsdokumentation

Sex av de elva aktiebolagen har avgett årsredovisningar – tre per den 31 december 1999 och tre per den 31 december 2000 – över vilka A-son har avgett revisionsberättelse. RN har med anledning därav inhämtat A-sons revisionsdokumentation beträffande dessa sex bolag. Enligt 10 § RNs föreskrifter (RNFS 1997:1), vilka gällde vid tidpunkten för dessa revisioner, skall en revisor dokumentera sina granskningsinsatser.1 Dokumentationen skall innehålla sådan information som är väsentlig för att revisorns granskningsinsatser skall kunna bedömas i efterhand.

Vid genomgång av A-sons dokumentation har RN gjort följande iakttagelser. Beträffande samtliga bolag saknas uppgift om riskanalys samt planering av revisionen. Någon egentlig information om vari de olika bolagens verksamheter består finns inte heller. I anslutning därtill kan anmärkas att det inte i något fall framgår att intäktsredovisningen granskats. Generellt sett innehåller dokumentationen mycket knapphändiga uppgifter. I fråga om flera väsentliga poster saknas noteringar om vilka granskningsåtgärder A-son har vidtagit. Som exempel kan följande nämnas. I ett av bolagen redovisades en balansomslutning om knappt 2 mnkr, där varulagret togs upp till cirka 740 000 kr och således var en väsentlig post att granska. Det framgår inte att A-son granskat denna post, såsom att han kontrollerat bolagets lagerhanteringsrutiner eller att han deltagit vid inventering. I ett annat bolag, där balansomslutningen uppgick till cirka 520 000 kr, har fastigheter inköpts för cirka 396 000 kr. Det framgår inte att han på något sätt följt upp fastighetsköpet, såsom hur finansieringen skett och att bolaget verkligen ägde fastigheten per balansdagen. En annan iakttagelse RN gjort vid genomgång av A-sons dokumentation är att ingetdera bolaget har kvar den tillskjutna apportegendomen – i samtliga fall en CD-skiva med bilder. Inte i något fall framgår att A-son har granskat hur denna CD-skiva omsatts. Sammantaget finner RN att A-sons dokumentation avseende dessa revisioner är mycket bristfällig.