Reglerna i 27 och 30 §§ i lagen om beskattningen vid överlåtelser till underpris är utformade på så sätt att det i praktiken kan vara omöjligt att genomföra överlåtelser till underpris utanför fåmansföretagssektorn. Begreppet ”kvalificerad aktie” utvidgas på ett sådant sätt att det i många fall är omöjligt att bedöma om kravet i 27 § uppfylls.
Lagen om beskattningen vid överlåtelser till underpris innehåller regler som syftar till att upprätthålla de s.k. 3:12-reglerna. Lagens 27 § innehåller kravet att om en överlåtelse till underpris sker från ett företag där det finns aktier som på ägarnivå är kvalificerade enligt 3:12-reglerna skall det i köparbolaget finnas minst lika stor andel kvalificerade aktier. I lagens 30 § utvidgas begreppet kvalificerade aktier till att, såvitt jag förstår, kunna avse varje bolag där det någonstans uppåt i ägarledet går att återfinna ”genuint” kvalificerade aktier, dvs. aktier som är kvalificerade enligt 3:12-reglerna.
Denna regel har enligt min uppfattning drivits för långt.
Tag följande extrema exempel:
Börsbolagen A AB och B AB bedriver förutom sina respektive huvudverksamheter var och en verksamhet inom samma näring. Då samordningsfördelar föreligger förhandlar A och B om ett samgående. Man finner att det skulle vara önskvärt att detta sker genom att ett nytt bolag JV AB, ägt till lika delar av A AB och B AB, övertar de av A AB och B AB bedrivna verksamheterna. Av affärsmässiga skäl vill man inte låta transaktionerna ske till marknadspris och kan därför inte tillämpa reglerna om beskattningen vid verksamhetsöverlåtelser. I stället avses överlåtelsen ske till underpris, motsvarande skattemässiga värden på tillgångar och skulder.
I det ena bolaget, A AB, ägs 25 av 20 000 000 aktier av ett fåmansföretag. Företagsledaren är verksam i bolaget och aktierna är kvalificerade enligt 3:12-reglerna.
I det andra bolaget, B AB, ägs samtliga aktier av aktiefonder, investmentbolag och fysiska personer.
30 § i lagen om beskattningen vid överlåtelser till underpris leder till slutsatsen att det i A AB finns 0,000125 % kvalificerade aktier. I det planerade JV AB kommer det bara att finnas 0,0000625 % kvalificerade aktier.
A AB skall därför uttagsbeskattas för överlåtelsen av sin rörelse till JV AB.
Det är dessutom värt att konstatera att i detta fall urholkas inte 3:12-reglerna. Det värde som A-aktierna representerar finns både före och efter A ABs överlåtelse av sin verksamhet till JV AB i fåmansföretagets ägo, och reavinsten på A-aktierna ligger ”inspärrad” i 3:12-systemet så länge som aktierna i fåmansföretaget är kvalificerade.
Ovanstående är visserligen ett extremt exempel i termer av det obetydliga aktieinnehav som smittar ned A AB. En uppenbar slutsats är dock att man inte kan förlita sig på reglerna i andra situationer än där man har fullständig kontroll över aktieägarkretsen i säljande och köpande bolag. Detta begränsar reglernas praktiska användbarhet utanför fåmansföretagskretsen till att avse transaktioner inom koncerner där berörda bolag är helägda. Var det verkligen meningen?
Stefan Carlsson
Stefan Carlsson är skattejurist och delägare i Öhrlings PricewaterhouseCoopers.