I sin artikel ”Regeringsrättens lagtolkningsprinciper – nya tendenser under senare tid?” i SkatteNytt nr 1–2/2003 behandlar Sture Bergström frågan om Regeringsrätten och genomsynsmål. Han slutsats är att Regeringsrätten inte tycks ha utvecklat någon skatterättslig, från civilrättslig avtalstolkning skild, genomsynsprincip.
Jag ser frågan om Regeringsrätten och genomsynsmål på ett annat sätt. Det är fem saker som jag skulle vilja ta upp.
1. Bedömningen i genomsynsmål grundar sig i första hand på skattelag. Är det orimligt att tänka sig att tillämpningen av skattelag kan ge andra resultat än vanlig tillämpning av civillag? Nej, jag tycker inte det. Vid tillämpningen av skattelag finns det en dimension som inte finns vid vanlig tillämpning av civillag – det allmännas intresse av att få in skatt. Redan detta förhållande borde kunna leda till ett särskilt skatterättsligt synsätt i genomsynsmål.
2. De frågeställningar som är aktuella i genomsynsmål är normalt inte aktuella vid vanlig tillämpning av civillag. Ett exempel: i några rättsfall diskuterar Regeringsrätten frågan om avdragsköp, d.v.s. förvärv av handlingar som ska ligga till grund för avdrag vid beskattningen; se RÅ 1993 ref. 86 (filmkommanditbolag), RÅ 1994 ref. 52 I (Capinova) och RÅ 1998 ref. 58 II–III (leasinginventarier). Den frågeställningen uppkommer bara i genomsynsmål och inte vid vanlig tillämpning av civillag, eftersom skatteavdrag bara förekommer vid beskattningen.
3. Det typiska för genomsynsmål är skapade upplägg med civilrättsliga rättsfigurer som syftar till att uppnå skatteeffekter i form av avdrag för förluster och utgifter eller skattefrihet för vinster och inkomster. När Regeringsrätten därför uttalar att beskattning skall ske på grundval av rättshandlingars verkliga innebörd oavsett den beteckning de åsatts (RÅ 1998 ref. 19 – utdelning och aktielikvid, och RÅ 1999 not. 18 – aktieägartillskott, utdelning och omkostnadsbelopp) uppfattar jag det som ett särskilt skatterättsligt synsätt för att komma till rätta med de åberopade rättsfigurerna.
4. När Regeringsrätten underkänner upplägg i genomsynsmål brukar den normalt inte ange att den tillämpar civillag. Det finns undantag men då verkar det helt klart vara frågan om en civilrättslig bedömning. Ett exempel är beskattningen av förtäckt aktieutdelning i RÅ 1998 ref. 9 som uttryckligen utgår från ett aktiebolagsrättsligt synsätt.
5. I några rättsfall skiljer Regeringsrätten uttryckligen på skattelag och civillag. I RÅ 1994 ref. 56 (Bolact) konstateras att i målet skall fastställas den skatterättsliga innebörden av en serie civilrättsliga transaktioner. I RÅ 2001 ref. 50 (Brynäs) uttalar domstolen att den omständigheten att vissa avtal i princip bör tillerkännas civilrättslig giltighet betyder emellertid inte att den av parterna valda rubriceringen måste följas vid tillämpningen av lagen om socialavgifter.
Det är inte lätt att avgöra om Regeringsrättens bedömning i genomsynsmål innebär en genomsyn på civilrättslig grund eller en särskild skatterättslig genomsyn. För egen del tycker jag att det är rätt mycket som talar för att domstolen tillämpar en särskild skatterättslig princip om rättshandlingars verkliga innebörd.
Lars Möller
Lars Möller arbetar på Bokföringsnämndens kansli.