Innehåll

Skattenytt nr 5 2004 s. 301

Kammarrätten tillämpar skatteflyktslagen på räntebetalningar

Mål: Kammarrätten i Stockholm, domar den 15 januari 2004 (7870-02, 7871-02, 7872-02 och 7873-02)

Författare: Jari Burmeister & Ulf Tivéus

Kammarrätten i Stockholm har i ett antal domar den 15 januari 2004 (7870-02, 7871-02, 7872-02 och 7873-02) med stöd av lagen (1995:575) mot skatteflykt vägrat avdrag för räntekostnader som dotterbolag erlagt till ett investmentföretag. Omständigheterna i mål 7870-02 var i korthet följande. Under perioden 1991 – 1992 överlät investmentföretaget (moderbolaget) aktierna i ett dotterbolag till bedömt marknadspris till ett annat helägt dotterbolag (AB A). Köpet finansierades enligt domen genom lån från moderbolaget (det anges inte om dispens från låneförbudet erhållits eller om moderbolaget först lämnat ett aktieägartillskott). På skuldbeloppet kostnadsfördes ränta, som kvittades mot koncernbidrag från andra rörelsedrivande dotterföretag till investmentföretaget. För aktuellt taxeringsår (1996) var AB A:s räntekostnad drygt 337 mkr. Hösten 1995 fusionerades AB A upp i moderbolaget.

I de övriga målen hade samma investmentföretag under 1995 överlåtit tre andra dotterbolag till ett fjärde dotterbolag (AB B) på samma sätt (dock anges i domarna att förvärven finansierats initialt med aktieägartillskott), varvid AB B erlade ränta till moderbolaget vid taxeringarna 1997–1999 om sammanlagt mer än 250 mkr. Även här finansierades räntebetalningarna med koncernbidrag från andra systerföretag. AB B fusionerades sedan under hösten 1998 upp i moderbolaget. Länsrätten ansåg att skatteflyktslagen inte var tillämplig och godkände ränteavdragen. Kammarrätten biföll skattemyndighetens besvär och vägrade AB A respektive AB B avdrag för räntekostnaderna med stöd av skatteflyktslagen.

Kammarrätten anser att syftet med förfarandet var att föra över obeskattade vinstmedel från de rörelsedrivande bolagen till investmentföretaget genom att ränteavdragen skulle kvittas mot mottagna koncernbidrag på i princip samma belopp. Förfarandet anser kammarrätten vara praktiskt taget meningslöst om man bortser från intressegemenskapens skattefördelar. Skatteförmånen är enligt kammarrättens bedömning därför det huvudsakliga skälet till förfarandet och kammarrätten anser därför (utan vidare motivering) att rekvisiten i punkterna 1 (skatteförmånsrekvisitet) och 2 (huvudsaklighetsrekvisitet) i 2 § skatteflyktslagen vara uppfyllda.

När det gäller rekvisitet i punkten 3 (”strida mot lagstiftningens grunder”) gör kammarrätten följande bedömning. Ett investmentföretag omfattas inte av reglerna om öppna koncernbidrag. Vidare är ett investmentföretag skattskyldigt för mottagna utdelningar men får göra avdrag för beslutad utdelning. En förutsättning för avdrag för koncernbidrag till moderbolaget är att detta företag skulle kunna ta emot utdelning skattefritt från dotterföretaget, vilket inte är möjligt. Innebörden av förfarandet är enligt kammarrätten att en utdelning skett till investmentföretaget med obeskattade medel. Kammarrätten anser därför att en taxering på grundval av förfarandet skulle strida mot syftet med koncernbidragsreglerna. Bolagens invändningar att Regeringsrätten i RÅ 2001 ref. 79 (”Kommun-målet”) ansett att ett motsvarande förfarande inte strider mot lagstiftningens grunder avfärdas av kammarrätten med motiveringen att det fallet avsåg en kommun och inte ett investmentföretag och att det därmed inte är överförbart på de i målen föreliggande situationerna.

Vi har ombetts av redaktionen att kommentera dessa kammarrättsavgöranden. Utgången i målen kan ifrågasättas på flera grunder. Det är lätt att förstå att ett starkt skäl till förfarandet varit att koncernen skulle befrias från bolagsskatt på belopp motsvarande räntan på AB A:s respektive AB B:s skuld till moderbolaget. Med hänsyn till den efterföljande fusionen och att ”konceptet” har upprepats synes de organisatoriska fördelarna med förfarandet inte väga så tungt. Huvudsaklighetskriteriet synes därför vara uppfyllt. När det gäller skatteförmånsrekvisitet kan det diskuteras om skyldigheten att betala ränta på ett lån i sig kan innebära en sådan förmån. I Sverige har vi en generell avdragsrätt för räntor utan underkapitaliseringsregler och utan prövning vad lånet använts till. Ränteutgifter skall dras av även om de inte är utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster (nu i 16 kap. 1 § IL). Emellertid ansåg Skatterättsnämnden i Kommun-målet att skatteförmånen i det fallet bestod i att undgå ”statlig inkomstskatt på vinst till belopp motsvarande lämnade koncernbidrag/betald ränta”. I Kommun-målet utgjordes det ifrågasatta förfarandet av ett antal rättshandlingar (”förvärv av aktier, betalning av ränta och lämnade koncernbidrag”). Med Kommun-målet som stöd är det därför inte förvånande att kammarrätten kom fram till att de två första rekvisiten i skatteflyktslagen var tillämpliga. Varför kammarrätten inte följer Kommun-målet när det gäller det återstående rekvisitet utan fäller förfarandet är det däremot svårt att förstå. Förfarandet är identiskt men nu har vi att göra med ett investmentföretag i stället för en kommun. (En annan skillnad är att här kommenterat fall avser tillämpning av skatteflyktslagen före 1998 års ändring – då rekvisitet i punkten 3 ”lagstiftningens grunder” ersattes av rekvisitet i punkten 4 ”lagstiftningens syfte som det framgår av skattebestämmelsernas allmänna utformning”.) Såväl Skatterättsnämnden som Regeringsrätten fann i Kommun-målet att skatteeffekten väsentligen hade ett sådant samband med kommunens skattefrihet att detta villkor inte kunde anses uppfyllt. Vi menar att skatteeffekten i de här aktuella målen har samband med investmentföretagens skattestatus. Ett investmentföretag beskattas för såväl mottagna utdelningar som ränteintäkter. Om investmentföretaget beslutar om utdelning är sådan avdragsgill (i de aktuella målen i den mån utdelningsavdraget inte medför underskott). Skatteförmånen har enligt vår mening inte sin grund i koncernbidragsreglerna eller reglerna om avdrag för ränteutgifter utan beror på att ett investmentföretag genom rätten till avdrag för beslutad utdelning normalt inte erlägger skatt. Syftet med skattereglerna för investmentföretag är just att de inte skall behöva betala skatt utan att vinsten bara beskattas hos aktieägarna. Man kan argumentera för att skatteeffekterna med förfarandet blir desamma som om dotterbolagen skulle ha fått avdrag för lämnade koncernbidrag till investmentföretaget men det är precis samma argument som kan anföras i Kommun-målet när det gäller koncernbidrag till kommunen och som Regeringsrätten inte fäst något avgörande vid. Skatteeffekten i Kommun-målet berodde förstås även på att kommunen – liksom investmentföretaget – inte beskattas för vinsten vid den initiala avyttringen av aktierna till marknadspris till holdingbolaget.

Det kan även ifrågasättas om det är rätt bolag som har träffats av skatteflyktslagens påföljder. Om det huvudsakliga skälet till förfarandet är att kringgå reglerna om koncernbidrag kan det diskuteras om det i så fall inte borde vara de bidragslämnande bolagens taxeringar som skulle ha korrigerats och inte det bolag som erlagt räntan på sin skuld till investmentföretaget. Länsrätten friade bolagen på denna grund. Skatterättsnämndens uppfattning i Kommun-målet behöver inte ha delats av Regeringsrätten, eftersom denna fråga inte blev aktuell att ta ställning till.

Kammarrättsdomarna är även intressanta ur teknisk processuell synvinkel. I det första målet utgjorde de diskvalificerade rättshandlingarna av förvärv av aktier, upptagande av lån, betalning av ränta och lämnade koncernbidrag. De reella transaktioner som gav upphov till räntebetalningarna och koncernbidragen, dvs. förvärven av aktierna och upptagandet av lån skedde dock redan 1991–1992, dvs. under tid då i vart fall 1995 års skatteflyktslag inte gällde. Kammarrätten väljer likväl att fälla de rättshandlingar som givit upphov till skatteförmånen med stöd av 1995 års skatteflyktslag och inte den år 1992 upphävda tidigare lagen. AB A fusionerades in i moderbolaget i september 1995, vilket tyder på att bara den del av räntekostnaderna i AB A som belöper sig på tiden 1 juli (den dag då 1995 års skatteflyktslag trädde ikraft) – fusionsdagen borde kunna omfattas av skatteflyktslagen. Kammarrätten synes inte behandla denna fråga utan anger bara att eftersom hela räntebetalningen skett efter den 1 juli 1995 faller förfarandet in under lagen. Dock borde betalningstillfället inte ha någon betydelse i inkomstslaget näringsverksamhet där utgifterna skall periodiseras.

Frågan om att avdrag för räntekostnader i Sverige skall behållas intakt utan inskränkningar i form av exempelvis underkapitaliseringsregler har varit föremål för prövning senast vid införandet av de nya CFC-reglerna. Både lagstiftaren och näringslivet har ansett att avdragsrätten av flera skäl varit viktig att behålla och att möjligheten till det s.k. ränteavdragsarbitraget fått lösas på annat lagtekniskt sätt än att inskränka avdragsrätten för räntekostnader – dvs. i form av utvidgade CFC-regler. Vi har ovan redogjort för att de av kammarrätten avgjorda målen enligt vår mening inte är förenliga med praxis vad gäller tillämpningen av skatteflyktslagen (Kommun-målet) och med reglerna om att avdrag skall erhållas för räntekostnader. Tillvägagångssätten står inte i strid med koncernbidragsreglerna eller några andra regler. Om det anses önskvärt att effekterna enligt de allmänna skattereglerna av de företagna transaktionerna i målen för investmentföretag inte skall kunna erhållas måste dagens regler ändras. Målen medför även en risk för att Skatteverket kan tänkas angripa avdrag för räntekostnader vid andra situationer. Sammantaget sett finns det stor anledning att Regeringsrätten meddelar prövningstillstånd i de aktuella målen, dels för att klargöra vad som gäller för investmentföretagen vid företagna transaktioner, dels för att för svenska och utländska investerare och långivare om möjligt klargöra att ränteavdragsrätten för svenska företag inte är inskränkt.

Jari Burmeister och Ulf Tivéus är verksamma vid Skeppsbron Skatt.

För erfarna

Välkommen! Hos oss hittar du alla ekonomiska regelverk du behöver samlat på en enda digital plats. Fördjupa dig i allt från EU-rätt till självreglering, tidskrifter eller använd Rättserien där experter guidar dig till snabba svar.
  • Regler

    Här hittar du uppdaterat rättsligt material inom EU-rätt, svenska lagar och myndighetsföreskrifter. Du kan även hitta historik från 2008 och framåt.

  • Avancerad sök

    Filtrera dina sökningar och hitta rätt dokument snabbare. Vet du att det är en lag du söker efter kan du välja att visa bara de träffarna.

  • Markera & Anteckna

    Här kan du smidigt markera, anteckna och dela de avsnitt av texterna som är viktigast för dig och dina kollegor.

  • Rättserien

    Här kan du bekräfta dina kunskaper och enkelt hitta nya vägar till andra områden.

  • Jag vill veta mer

och oerfarna

Välkommen! Det kan vara svårt att hitta rätt ibland, så därför har vi samlat allt inom ekonomiska regler på ett och samma ställe. Navigera, sök eller använd Rättserien för att få svar på dina frågor.
  • Rättserien

    Här hittar du tydliga förklaringar till tusentals termer och information om var och hur du kan fördjupa dig. Till Rättserien

  • Navigering

    Allt relevant material hittar du samlat inom respektive ämnesområde.

  • Anteckna

    Skapa egna anteckningar för hur du ska gå till väga vid komplicerade regeltolkningar. Dela gärna med dig eller spara tips från dina kollegor!

  • Markera

    Använd överstrykningspennan och hitta tillbaka till det viktigaste nästa gång.

  • Jag vill veta mer

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2019 2020 2021
31 maj 0,05 -0,01 0,28
30 nov -0,09 -0,10  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...