Rättslig styrning och rättsligt stöd i det nya Skatteverket

Ett av de främsta motiven för sammanslagningen av landets skattemyndigheter till en myndighet är att underlätta en enhetlig rättstillämpning. I denna artikel redovisas hur detta är tänkt att gå till, dvs. hur den rättsliga styrningen och det rättsliga stödet skall fungera. Dessförinnan redovisas översiktligt de ändringar som skett i forumreglerna p.g.a. enmyndighetsreformen samt skälen till att en funktion som allmänt ombud inrättats. Artikeln är en bearbetad version av delar av författarens artikel i den nyligen publicerade Vänbok till Per Anclow, Iustus Förlag AB, 2004, s. 337–353.

1 Inledning

Den 1 januari 2004 ombildades Riksskatteverket (RSV) och landets tio regionala skattemyndigheter till en enda myndighet, Skatteverket.1 Tidigare medförde myndighetsgränserna otvivelaktigt åtskilliga problem och huvudsyftet med denna myndighetsreform är att skapa förutsättningar för en rationell utveckling av verksamheten. Det utvecklingsarbete som genomförs och de förändringar, organisatoriska eller på andra sätt, som kan bli följden av reformen kommer att ske successivt. Det enda mera konkreta som hände vid årsskiftet 2003/2004 var att RSV och regionerna upphörde att existera som självständiga myndigheter och att den nya myndigheten fick namnet Skatteverket.2

Den organisation som gäller fr.o.m. 1 januari 2004 innebär att Skatteverket är förvaltningsmyndighet för frågor inom skatteförvaltningens område. Den är regionindelad och har skattekontor runt om i landet. Initialt sker ingen förändring av antalet skattekontor eller deras befogenhet. Huvudkontoret finns i Solna i det tidigare RSV:s lokaler. Myndighetsgränsernas avskaffande möjliggör enligt lagförarbetena3 bl.a. följande.

• Formerna för ledning och styrning kan utvecklas. Det skapas t.ex. möjligheter att anpassa verksamheten efter de processer som den består av i stället för efter geografiska principer.

• Det blir lättare att ta hänsyn till befolknings- och näringslivsförändringar, dvs. flexibiliteten i organisationen ökar. Det kan här noteras att Stockholms befolkning har fördubblats sedan år 1950 och att både den demografiska och den ekonomiska utvecklingen har varit olika i olika delar av landet. Myndighetsgränser skall inte få hindra att arbetsuppgifter omfördelas inom landet och att tillgängliga resurser används effektivt.

• Möjligheterna till specialisering av arbetsuppgifter underlättas.

• Hanteringen av sårbarhets- och bärkraftsfrågor förenklas, t.ex. beträffande s.k. smala arbetsuppgifter.

• Möjligheterna att utnyttja datorstödet förbättras. Myndighetsgränserna har medfört en hel del formella problem vid ärendehanteringen när det gäller behörigheter inom IT-systemen.

• Skatteförvaltningens förmåga att inom givna ekonomiska ramar tillhandahålla tjänster på ett sådant sätt att de ger största möjliga nytta för medborgarna, företag, kommuner, organisationer m.fl. förbättras.

• En enhetlig rättstillämpning underlättas.

• Samordningen vid internationella handräckningsinsatser och vid åtgärder mot internationella skatteflyktsupplägg, exempelvis s.k. karusellhandel,4 underlättas.

I propositionen pekas också på vilka problem en enmyndighetsreform kan medföra. Ett sådant är att det inte är givet att taxeringsbeslut fattas på den ort där den skattskyldige är bosatt, vilket naturligtvis kan medföra olägenheter för denne om det blir aktuellt att lämna muntliga upplysningar inför skattenämnden eller ta personlig kontakt med den tjänsteman som handlägger hans ärende. För att lösa problem av det här slaget bedrivs inom Skatteverket ett särskilt utvecklingsprogram rörande mötet med medborgarna. Nya former och tekniska lösningar för dialog med medborgare och företag utvecklas. Var ett ärende handläggs är inte så väsentligt utan det viktiga är att den skattskyldige kan få personlig kontakt. Gjorda undersökningar visar att telefonmötet sätts främst av medborgarna. Skulle en personlig inställelse vara aktuell så flyttas enligt nuvarande rutiner ärendet till ”hemmakontoret”.

Ett annat problem är att den möjlighet som fanns i den tidigare organisationen för RSV att överklaga en skattemyndighets beslut inte längre finns eftersom Skatteverket inte kan överklaga sina egna beslut. Denna fråga har lösts genom att inrätta ett allmänt ombud som fått ikläda sig RSV:s roll i nämnda hänseende.5

Vidare konstateras i propositionen att Skatteverket blir en stor och komplex myndighet vilket skulle kunna innebära risk för en tröghet i beslutsfattandet inom organisationen. Detta argument kommenteras enligt följande. ”Eftersom myndigheten bör kunna ges en relativt platt organisation och det finns möjligheter till delegering av arbetsuppgifter skall denna risk dock inte överdrivas”.6

2 Forumregler

Enmyndighetsreformen innebär också att forumreglerna ändras. De nya reglerna finns i 22 kap. skattebetalningslagen (1997:483), SBL, och innebär i korthet följande. Beslut som rör en fysisk person överklagas hos den länsrätt inom vars domkrets personen hade sin hemortskommun det år då beslutet fattades (22 kap. 1 a § SBL). Beträffande juridiska personer gäller normalt att ett beslut skall över klagas hos den länsrätt inom vars domkrets styrelsen hade sitt säte eller, om sådant saknas, förvaltningen utövades den 1 november året före det år då beslutet fattades (22 kap. 1 § SBL). Enligt 22 kap. 1 c § SBL ges i vissa fall av intressegemenskap – koncernförhållande eller delägarförhållande – den som överklagar en viss begränsad valfrihet vid val av överklagandeforum. Det kan i detta sammanhang förtjäna att påpekas att den enskildes överklagandeforum inte påverkas av att handläggningen av hans ärende flyttats till ett skattekontor långt ifrån hemortskommunen. En länsrätt kan alltså få pröva beslut fattat av vilket skattekontor som helst i landet. Nya forumregler har vidare införts beträffande bl.a. överklagande enligt fastighetstaxeringslagen (1979:1152), namnlagen (1982:678) och folkbokföringslagen (1991:481). När det gäller mervärdesskatt hänvisas som tidigare till SBL, dvs. det som gäller för fysiska och juridiska personer enligt ovan. Ändringar i forumreglerna har dock gjorts när det gäller vissa slags mervärdesskattebeslut.

3 Allmänt ombud

Det allmänna företräddes i taxeringsprocessen före år 1987 av tämligen fristående taxeringsintendenter. Dessa kunde överklaga taxeringsnämndens beslut till länsrätt, både till för- och nackdel för den enskilde. År 1987 tog de då nybildade länsskattemyndigheterna över intendenternas partsfunktion och RSV fick formell befogenhet att i vissa fall föra det allmännas talan. I praktiken innebar förändringarna år 1987 ingen skillnad. Taxeringsintendenterna fortsatte att arbeta som vanligt, visserligen i länsskattemyndighetens namn och kanske inte fullt så självständigt som tidigare. På mervärdesskatte- och uppbördsområdet fanns allmänna ombud med liknande befogenheter som taxeringsintendenterna.

Taxeringsnämnderna utmönstrades genom taxeringlagen (1990:324). Besluten skulle i stället fattas av skattemyndigheten som också fick möjlighet att ompröva sina taxerings-, uppbörds- och mervärdesskattebeslut upp till fem år efter taxeringsårets utgång. Det mesta kunde alltså klaras av inom skattemyndigheten och antalet ärenden som behövde föras till domstol begränsades. Därmed minskade också behovet av taxeringsintendenter och allmänna ombud, vilket fick till följd att även dessa utmönstrades och att det allmännas rätt att överklaga till länsrätt övertogs av RSV. Om den enskilde överklagade skattemyndighetens beslut företräddes det allmänna t.o.m. kammarrätten av den myndighet som fattat det grundläggande beslutet. I Regeringsrätten företräddes det allmänna av RSV. Det skall nämnas att RSV när som helst hade rätt att ta över skattemyndighetens roll i en domstolsprocess, vilket dock endast skedde i ett fåtal fall. Rent allmänt skall sägas att antalet överklaganden av RSV av skattemyndighetsbeslut inte var särskilt stort. I de fall det ändå skedde var situationen nästan alltid sådan att myndighetens skattenämnd hade överröstat ordföranden eller att det fanns behov av prejudikat.

Då nu skatteförvaltningen omorganiserades till en myndighet måste frågan om det allmännas talerätt få en lösning. Skatteverket kan inte gärna överklaga sina egna beslut. En möjlighet som diskuterades var att helt enkelt utmönstra möjligheten för det allmänna att överklaga till länsrätt.7 Kravet på rättvisa och likformighet i taxeringen, att beslut som direkt strider mot lag måste kunna ändras samt risken för allvarliga effekter på skatteuttaget medförde emellertid att det allmänna alltjämt skulle ha rätt att föra talan mot skattemyndighetens beslut. För detta ändamål inrättades en funktion som allmänt ombud hos Skatteverket. Det allmänna ombudet har samma rätt som RSV tidigare hade att överklaga ett skattebeslut i första instans. Det allmänna ombudet har också tagit över RSV:s tidigare uppgift att ansöka om förhandsbesked och kan dessutom överklaga ett beslut om punktskatter i första instans – en möjlighet som RSV inte hade. Det allmänna ombudets rätt att överklaga avses utnyttjas i samma situationer som tidigare gällde för RSV, dvs. i det fall en skattenämnd varit oenig i en principiell fråga på så sätt att ordföranden haft en annan mening än nämnden samt då ett överklagande krävs för att utjämna en oenhetlig rättstillämpning på områden där behovet av prejudikat är särskilt framträdande.

För att garantera det allmänna ombudet en självständig ställning i förhållande till Skatteverket förordnas det allmänna ombudet av regeringen, som inte kan delegera rätten att förordna. Det allmänna ombudet har sitt kansli hos Skatteverket och får också, enligt 3 § lagen (2003:643) om allmänt ombud hos Skatteverket, uppdra åt en tjänsteman vid Skatteverket att företräda honom i allmän förvaltningsdomstol och Skatterättsnämnden.

Om det allmänna ombudet har överklagat Skatteverkets beslut i en fråga till länsrätten företräder ombudet det allmänna i processen även i högre instans oavsett vem som initierat processen där. I övrigt företräder Skatteverket det allmänna i skattemål i allmän förvaltningsdomstol. Det allmänna företräds alltså i allmän förvaltningsdomstol av två självständiga subjekt, vilken av dem beror av vem som initierat processen i första instans. Den situationen kan alltså uppkomma att det allmänna kan komma att hävda diamentralt motsatta uppfattningar i en och samma rättsfråga. Därtill kommer att möjligheten för det allmänna att söka förhandsbesked är exklusivt förbehållen det allmänna ombudet. Den risk för kritik för inkonsekvens som detta kan medföra skall naturligtvis inte överdrivas men skulle situationen uppkomma är den verkligen ett intressant inslag i de rättsvårdande myndigheternas verksamhet.

Rent fysiskt finns det allmänna ombudet på Skatteverkets huvudkontor, i rättsavdelningens lokaler. Detta ger det allmänna ombudet möjlighet att följa verksamheten på nära håll, inte minst arbetet i de expertgrupper som har inrättats. Mera om detta nedan.

4 Vad har hänt och vad händer inom Skatteverket?

Redan under år 2002 påbörjades arbetet med enmyndigheten. Arbetet hölls och hålls fortfarande ihop av den s.k. EM-gruppen som sorterar direkt under verksledningen. Inledningsvis gällde det att kartlägga alla ”måste-uppgifter”, dvs. sådant som måste vara klart när den nya myndigheten bildades. Exempel på sådana uppgifter var att skapa överensstämmelse mellan alla kollektivavtal och civilrättsliga avtal samt att uppdatera arbetsordning, broschyrer, blanketter, adresser, m.m.

För det fortsatta arbetet delades särskilda uppdrag ut till arbetsgrupper på följande områden.

• Ekonomi, lönehantering m.m.

• Fastighetstaxering

• Stora företag

• Internationellt centrum

• Kompetensförsörjning

• Folkbokföring

• Rättslig styrning och rättsligt stöd

I det följande begränsar jag mig till de frågor som rör rättslig styrning och rättsligt stöd.

5 Rättslig styrning och rättsligt stöd

Ett av de tunga motiven för förändringen till en myndighet är ökad enhetlighet när det gäller rättstillämpningen. Identiska rättsliga frågor skall behandlas och beslutas på exakt samma sätt oavsett var inom organisationen frågorna uppkommer. I den tidigare organisationen gällde enligt instruktionen för RSV (SFS 1990:1293) att RSV i sin egenskap av central förvaltningsmyndighet bl.a. skulle meddela föreskrifter om verkställighet av lag enligt särskilda bemyndiganden (genom s.k. subdelegation enligt 8 kap. 11 § RF) och genom allmänna råd verka för lagenhetlighet, följdriktighet och enhetlighet vid rättstillämpningen inom verksamhetsområdet. Vidare gällde att verket även i övrigt skulle meddela de föreskrifter och andra beslut som behövs för att uppnå samordning, rationalisering och enhetlighet vid arbetet inom skatteförvaltningen.

Även om de styrsignaler som utfärdades med stöd av nämnda bestämmelser i all väsentligt accepterades framfördes önskemål om mer omfattande och snabbare rättslig styrning. Det förekom också att någon eller några av de självständiga myndigheterna ansåg en styrsignal vara felaktig och därför inte följde den. Det kunde t.ex. vara så att myndigheten redan tagit ställning och agerat på visst sätt regionalt innan RSV utarbetat styrsignalen. Eftersom RSV inte hade rätt att bestämma hur myndigheten skulle besluta i ett enskilt ärende (11 kap. 7 § RF) så återstod för RSV i en sådan situation endast att överklaga skattemyndighetens beslut; ett krångligt förfarande som dessutom förutsatte att RSV i god tid fick vetskap om myndighetens agerande.

I enmyndighetsarbetet8 konstateras att den rättsliga styrningen skall utgå från Skatteverkets huvudkontor, förutsatt att rättslig styrning anses vara ställningstaganden i oklara och vanligtvis nya frågor som tidigare inte behandlats. Med rättsligt stöd avses då svar på frågor där det tidigare har utarbetats ett svar. Stödet kan ges ute i organisationen. En arbetsfördelning mellan huvudkontoret och andra organisatoriska enheter sker alltså med begreppen rättslig styrning och rättsligt stöd som utgångspunkt. Stor tankemöda ägnades därför åt att försöka finna en teoretisk och praktisk användbar definition på de båda begreppen. Det visade sig emellertid omöjligt att dra en skarp gräns. I stället får de situationer där det kan finnas behov av rättsliga ställningstaganden vara avgörande för vilka uppgifter som i detta hänseende skall ankomma på huvudkontoret att utföra. Dessa situationer rör rättsfrågor

• där svar saknas

• där rättsläget är oklart

• där man vet att det föreligger olika bedömningar

• * där man misstänker att det finns risk för olika bedömningar

Det är närmast självklart att de styrsignaler som ges överensstämmer med vad man tror kan bli domstolarnas bedömning. Signalerna kommer ju att omsättas i ett stort antal beslut och ändringar i efterhand är både kostsamt och förtroendeskadligt. Snabbhet är också mycket viktigt. Inom den operativa verksamheten fattas besluten i många fall inom mycket snäva tidsgränser. För att uppnå enhetlig rättstillämpning måste styrsignalerna finnas när besluten skall fattas.

5.2 Expertgrupperna

Expertgrupperna vid huvudkontoret har, som framgår av det redan sagda, en nyckelposition såvitt gäller den rättsliga styrningen. För att täcka alla rättsområden och för att gruppernas medlemmar skall ha tillräckligt djupa kunsakper inom respektive område krävs ett tämligen stort antal grupper. F.n. finns 18 grupper med tre–sex personer i varje grupp (antalet inom parentes i nedanstående schema). Antalet rättsliga experter uppgår totalt till 81. Inom varje grupp finns en samordnare. Grupperna har fördelats på fyra enheter inom en nybildad rättsavdelning.

Det skall för fullständighetens skull nämnas att verksamheten inom enheterna inte enbart består i att hantera de olika expertgrupperna. På enheterna uförs också en mängd arbetsuppgifter (i schemat benämnt specifika arbetsuppgifter) som inte kan klassificeras som sådana ställningstaganden som skall resultera i styrsignaler från expertgrupperna. Exempel på sådana arbetsuppgifter är administration och produktion av handledningar och utbildningar, samordning av rättslig kvalitetsuppföljning, handläggning av skadeståndsärenden samt arbete med processer. Totalt kommer rättsavdelningen med sina fyra enheter9 att bestå av ett hundratal personer.

Även ur rent organisatorisk synvinkel är rollen som rättslig expert i en expertgrupp speciell. Experten är anställd vid huvudkontorets rättsavdelning men behöver inte rent fysiskt vara placerad där. Den som är samordnare i en expertgrupp skall dock vara tillgänglig på huvudkontoret ett visst antal dagar, hur många avgörs från fall till fall. Arbetsledning och övriga uppgifter som normalt ankommer på en arbetsgivare ankommer på respektive enhetschef på huvudkontoret. Det är alltså fråga om en s.k. virtuell organisation.

Huvuduppgiften för de rättsliga experterna är som framgår av det sagda att ta ställning i rättsliga frågor. Det innebär bl.a. att utarbeta styrsignaler, utarbeta allmänna råd, skriva rättsfallsprotokoll, bevaka diskussionsdatabaser, ta ställning till om prövningstillstånd skall sökas, ansvara för innehållet i rättsseminarier samt sakgranska handledningar och utbildningsmaterial. Andra arbetsuppgifter där expertens kompetens utnyttjas är arbetet med remissvar, förhandsbesked, nyhetsutbildningar samt att medverka i externa arbetsgrupper. Inte minst ankommer det på experterna att utarbeta förslag till regelförenklingar. Om övriga arbetsuppgifter så medger är det inget som hindrar att experten deltar i det operativa stödet i regionerna.

Under hösten 2004 har inrättats en femte enhet med uppgift att ta ännu en del utredningsarbete från Finansdepartementet.

6 Några avslutande synpunkter

Det är många frågor som är tänkta att få sin lösning genom enmyndighetsreformen och förväntningarna är stora. Naturligtvis är det ännu för tidigt att säga något om resultatet. För mig som har tilldelats rollen som rättslig koordinator är det givetvis frågor som har med rättslig styrning och rättsligt stöd att göra som står i fokus. Inte minst blir det intressant att se hur den nya rättsavdelningen, med störra delen av personalen placerad ute i landet, kommer att fungera. När det gäller den rättsliga styrningen är jag övertygad om att besked (styrsignaler), med bibehållen kvalitet, kommer att ges snabbare och i betydligt flera frågor än vad som mäktades med i den gamla organisationen. Jag tror också att rena lagtolkningsfrågor kommer att besvaras likartat i landet. Förhoppningsvis kommer också de skattskyldiga att märka en större enhetlighet i rättstillämpningen. Mot att så blir fallet kan invändas att utgången i ett enskilt ärende inte enbart beror på hur den materiella rätten tolkas. Kontrollnivåer, utredningen i sakfrågan, bevisbördans fördelning och värderingen av bevisningen är faktorer som gör att besluten kan bli helt olika i ärenden som för den enskilde framstår som identiska. Några enkla exempel kan belysa det sagda.

Två personer tillhöriga olika skattekontor har varit på samma konferensresa. Båda inser att inslagen av rekreation varit så stora att förmånsbeskattning kan bli aktuell och därför lämnar båda likalydande information om resan i sina självdeklarationer. Det ena kontoret prövar frågan utifrån den information som lämnats och gör utifrån detta material den korrekta bedömningen att förmånsbeskattning inte skall ske. Det andra kontoret gräver lite djupare och får fram sådana uppgifter att beslutet blir att en del av resans värde skall tas upp till beskattning.

En annan situation kan vara den att två grannar köper identiska trädgårdsredskap. Den ena har betalat 5.100 kr och den andra 4.900 kr. Båda yrkar avdrag för kostnaden under övriga utgifter i sina självdeklarationer. Eftersom utgifterna tillhör den privata sfären föreligger ingen rätt till avdrag; rättsläget är alltså helt klart. På det skattekontor som grannarna tillhör har man emellertid bestämt att man skall granska alla avdragsyrkanden över 5.000 kr under rubriken ”övriga utgifter”. För lägre belopp skall man endast granska ett slumpmässigt urval. Följ den blir att den granne som betalat 5.100 kr får sitt avdrag underkänt medan den andra grannens avdrag slinker genom ”5.000-kronorsnätet”.

De skattskyldiga i de båda exemplen torde inte uppfatta Skatteverkets rättstillämpning som enhetlig. Även om enmyndighetsreformen gör det möjligt att betydligt förbättra situationen genom enhetliga prioriteringar och styrsignaler i vissa rätts- och bevisfrågor etc. blir det svårt att nå ända fram. Detta beror helt enkelt på att rättstillämpningen i dess olika former inte är någon exakt vetenskap.

Björne Sjökvist är skattedirektör vid Skatteverkets huvudkontor.

Redaktör Björne Sjökvist