Frågan om skattebasernas hållbarhet har diskuterats allt flitigare under senare år. Kraven är många och olika. En skatt måste uppfattas som rättvis om den i längden ska accepteras. Men hänsyn måste också tas till andra faktorer vid utformningen av skattebaserna. I denna artikel diskuteras vilka krav som i detta hänseende kan ställas på skatter med lokal anknytning, så som exempelvis fastighetsskatt och trängselskatt.
1 Inledning
Det rumsliga uttrycket lokal kan ges en innebörd som står i relation till det globala. Med denna användning blir det korrekt att påstå, att alla icke-globala skatter är lokala. Inom skatterätten är det emellertid vanligast att uttrycket lokal skatt representerar en skatteform, som i något hänseende har en smalare geografisk anknytning än statliga skatter, vilka normalt är generellt tillämpliga i hela staten. Uttaget av den lokala skatten är således betingat av en geografisk avgränsning som är mindre än den stat i vilken den förekommer.
I det följande kommer jag att behandla ett urval av frågeställningar med anknytning till lokala skatter. Undersökningen har två syften. Det första är att analysera vad som i olika perspektiv kan betecknas som lokala skatter, samt att översiktligt belysa hur de kan rättfärdigas. Det andra syftet är att diskutera vissa rättssäkerhetskrav som särskilt aktualiseras vid lagstiftning och rättstillämpning avseende lokala skatter. Analysen bygger på antagandet att rättfärdigande och rättssäker tillämpning är förutsättningar för hållbara skattekonstruktioner.
Inledningsvis diskuterar jag i avsnitt 2 vad man vanligtvis menar med uttrycket lokal skatt. Analysen illustrerar att uttrycket egentligen är mångtydigt, och att det således inte betecknar något enhetligt begrepp. Ett grundläggande kriterium är dock att den lokala skatten vanligen definieras i ett fiskalt perspektiv. Avsnittet innehåller också en kortfattad översikt över lokala skatter i Sverige och övriga nordiska länder.
I avsnitt 3 berör jag frågan om hur lokala skatter kan rättfärdigas. Avsnitt 4 innehåller en sammanfattande precisering av den traditionella användningen av begreppet lokala skatter. I avsnitt 5 ställer jag de traditionella betydelserna av uttrycket lokala skatter mot vad som i betalarens perspektiv kan uppfattas som en lokal skatt. I denna del av undersökningen identifieras olika geografiskt betingade kriterier som har betydelse för beskattningen, och som kan innebära att en skatt i en given situation uppfattas som lokal av den som har att betala den.
Avsnitt 6 innehåller en diskussion om vilka krav likhetsprincipen, främst likheten inför lagen, kan ställa på skatter med lokal anknytning. En sammanfattning avslutar artikeln.
2 Vilka innebörder brukar man ge uttrycket lokal skatt?
2.1 OECD:s avgränsningar
Den vanligaste föreställningen är troligen, att en lokal skatt kännetecknas av att skatteintäkterna disponeras av en lokal eller regional förvaltning som åtnjuter viss politisk självständighet i förhållande till statsmakten. Naturligtvis kan de konkreta lösningarna variera. Skattebasen kan fastställas centralt eller lokalt, och uppbörden kan skötas lokalt eller administreras tillsammans med generella nationella skatter.1
OECD har delat in lokala skatter i fem olika nivåer som väl illustrerar tänkbara nivåer för beslutfattande.2 Indelningen gör skillnad mellan olika grader av makt över den lokala beskattningen, men förutsätter generellt att skatteinkomsterna disponeras av den lokala administrationen. Störst lokal förankring har enligt OECD en skatt där (i) såväl skattebas som skattesats fastställs lokalt. Man kan vidare tänka sig skatter där (ii) endast skattesatsen bestäms på lokal nivå medan definitionen av skattebasen är en nationell angelägenhet, eller där (iii) det omvända förhållandet gäller. Man tänker sig som ett alternativ (iv) att kompetenserna delas mellan lokal och central nivå. Slutligen (v) kan en skatt vara lokal i så måtto att intäkterna distribueras till lokala myndigheter medan fastställande av såväl skattebas som skattesats sker centralt.
Vilka skatteformer används då oftast på lokal nivå, för att finansiera lokal administration? Naturligtvis är det möjligt att ge i princip vilken skatt som helst en lokal utformning på något av de sätt som just beskrivits. Det är emellertid sannolikt beskattningen av fast egendom som mest frekvent används för lokal finansiering av sådana lokala eller regionala myndigheter, som åtnjuter någon grad av politisk självständighet. De praktiska fördelarna med skatteformen är flera, sett i fiskalt perspektiv. Fast egendom är inte en rörlig skattebas, den är knappast utsatt för någon mer omfattande skattekonkurrens, och beskattningen är förutsebar genom att värdering m.m. oftast inte påverkas av snabba fluktuationer i marknadspriser.
Även fysiska personers inkomster används som bas för lokal beskattning. Här finns generellt möjligheter till större inkomster för det allmänna. Svårigheterna är emellertid fler. Skattebasen är tillräckligt rörlig för att skattekonkurrens ska kunna förekomma, mellan exempelvis högskatte- och lågskattekommuner. Förhållandena på arbetsmarknaden kan leda till betydande variationer i skatteinkomster, vilka dessutom kan inträffa snabbt och vara svåra att förutse.3
Beskattningen av bolag är än svårare än inkomstbeskattningen av fysiska personer att ge en ändamålsenlig lokal utformning. Skatteunderlaget kan utsättas för snabba variationer betingade av bland annat konjunkturläge. Skattebasen är uppenbart rörlig och ger förutsättningar för skattekonkurrens. Man kan naturligtvis hävda att dessa svårigheter är lika relevanta eller framträdande på nationell nivå. Små lokala och regionala enheter framstår dock som betydligt mer sårbara, och marginaleffekterna riskerar att bli större och därför mer kännbara.
Lokala skatter kan naturligtvis också baseras på konsumtion eller genom fördelning av intäkter från löneskatter eller annat. Redan på principiella grunder kan detta uppfattas som systemvidrigt. Konsumtionsskatterna saknar nämligen, i motsats till de tidigare nämnda fastighets- och inkomstskatterna, rättfärdigandegrunder baserade på domicilprincipen.4 Lokala lösningar baserade på konsumtion framstår följdriktigt som tämligen främmande i europeiska ögon. Detta är särskilt tydligt mot bakgrund av föreställningen om att en fungerande inre marknad förutsätter central och likformig indirekt beskattning samt skattebefriad export och beskattad import.5
Se Rattsö, Jörn, Economic General Report. I: Yearbook for Nordic Tax Research – Local Taxation, Oslo 2005, s. 37.
Se OECD, Taxing powers of state and local government, OECD Tax Policy Studies No.1 1999, s. 11.
Se Rattsö s. 41.
Det principiella rättfärdigandet av lokala skatter diskuteras utförligare i avsnitt 3 nedan.
För en utförlig diskussion om svårigheterna, se Mutén, Leif, Local Taxation outside the Nordic Countries. I: Yearbook for Nordic Tax Research – Local Taxation, Oslo 2005, s. 160 ff.
2.2 NSFR:s seminarium om lokala skatter
Nordiska Skattevetenskapliga Forskningsrådet (NSFR) höll 2004 ett seminarium om lokala skatter i de nordiska länderna. Begreppet gavs ingen exakt definition, men en utgångspunkt synes ha varit att en skatt för att kallas lokal visserligen kan uppbäras centralt. Den måste tydligen distribueras till den lokala myndigheten, samt i formell (konstitutionell?) mening vara att anse som en lokal skatt. En skatt som exempelvis uppbärs av staten, men som orörd transfereras vidare till kommuner är med detta synsätt en lokal skatt. En skatt som uppbärs och betecknas som statlig, men där endast någon del av inkomsterna är öronmärkt för kommunerna är däremot inte att anse som lokal.6
Denna avgränsning av begreppet lokal skatt är troligen snävare än OECD: s, vilken redovisats tidigare i detta avsnitt. I samtliga OECD: s fem maktnivåer, är det visserligen en utgångspunkt att skatteinkomsterna disponeras på lokal nivå, men modellerna (iv) och (v) är mycket vida. De förefaller att omfatta även sådana skatter där skattebas och skattesats fastställs centralt, uppbörd likaledes sker centralt, men där skatteinkomsterna därefter distribueras till lokal nivå i enlighet med någon fördelningsnyckel, eventuellt konstruerad utifrån geografiska kriterier.
Det förefaller vidare tämligen uppenbart att de avgränsningar av begreppet lokal skatt som används av OECD respektive i Nordiska Skattevetenskapliga Forskningsrådets årsbok alla är så vaga, att de skulle kunna ge upphov till omfattande gränsdragningsproblem. Definitionerna ger dessutom uttrycket lokal skatt åtminstone delvis olika innebörder.
Frågan är dock om det är nödvändigt att med exakthet definiera lokala skatter. Oavsett om man lyckas finna en formulering med stor precision, kvarstår ju definitionen som stipulativ. Det är troligen intressantare att peka just på förekomsten av olika uppfattningar om vad en lokal skatt är för något, samt att sätta dessa uppfattningar i relation till olika teoretiska modeller för motivering och rättfärdigande av skatten ifråga. Det är mot denna bakgrund som ett syfte med min artikel är att analysera vad som i olika perspektiv kan betecknas som lokala skatter, samt att belysa hur de kan rättfärdigas.
En slutsats som gäller för samtliga de hittills diskuterade modellerna för lokal beskattning är emellertid, att de utgår från den lokala administrationens perspektiv. Begreppet lokala skatter, använt på ett sätt som framstår som traditionellt, syftar således på lokala resultatenheters makt över inkomstsidan i den egna budgeten. Ytterst är det således en fråga om utrymmet för lokalt politiskt självbestämmande. I denna kontext är beskattningen en av flera demokratifaktorer, tillsammans med exempelvis fastställandet av lokal kompetens och förekomsten av lokalt valda beslutande församlingar.
Se Zimmer, Frederik, Legal General Report. I: Yearbook for Nordic Tax Research – Local Taxation, Oslo 2005, s. 11.
2.3 Lokala skatter i de nordiska länderna
Hur ser det då ut i de nordiska länderna? Den inventering som gjordes av nationalrapportörerna, och som redovisas utförligt i den årsbok jag refererat till ovan, visade på varierande förekomst av lokala skatter. Lokal beskattning av fast egendom är, liksom i stora delar av världen, vanlig i Norden. Samtliga länder med undantag för Sverige använder sig av sådan beskattning. Skattesatser fastställs på lokal nivå medan den för skatteuttaget mycket viktiga värderingen huvudsakligen tycks vara beroende av generella regler. Den svenska fastighetsskatten betalas som bekant till staten, och inkomsterna öronmärks inte för lokala ändamål. Skatteformen har hos oss ingen anknytning till lokalt självbestämmande.7
I samtliga nordiska länder förekommer kommunal inkomstbeskattning av fysiska personer. Gemensamt för systemen i alla de fem länderna är att den kommunala beskattningskompetensen är begränsad till att avse skattesatserna. Fastställandet av skattebaserna, dvs. reglerna om vad som är skattepliktigt, avdragsgillt m.m., är däremot en statlig angelägenhet.8 OECD hänför med tillämpning av sin egen modell för olika slags lokala skatter (se ovan) inkomstskatterna i Danmark, Finland, Island och Sverige till typ (ii). Den norska budgetprocessen innehåller en modell för delning av skatteintäkterna vilket lett till OECD klassificerat den som en typ (iv)-skatt. Denna kategorisering har kritiserats, eftersom de norska och isländska systemen endast tillåter att kommunerna bestämmer skattesats inom ett intervall som fastställs på statlig nivå. 9 I de tre övriga nordiska länderna har dock kommunerna, åtminstone i formell mening, frihet att själva välja skattesats.
Däremot fastställs skattebasen delvis med geografiskt betingade kriterier vilket kortfattat uppmärksammas nedan.
Beskattningens konstitutionella förutsättningar är i stor, om än något varierande, utsträckning beroende av legalitetsprincipen samt av möjligheterna till delegation av normgivningsmakt. Se rapporterna i Local Taxation, Yearbook for Nordic Tax Research – Local Taxation, Oslo 2005, samt Påhlsson, Robert, Riksskatteverkets rekommendationer – allmänna råd och andra uttalanden på skatteområdet, kapitel 3, Uppsala 1995 med där införda källor.
Se Rattsö s. 38.
2.4 Närmare om lokala skatter i Sverige
De svenska kommunernas beskattningsrätt baseras numera på stadgandet i 1 kap. 7 § RF.10 Ordalydelsen ger möjligen intrycket, att kommunernas skattesuveränitet är större den historiskt visat sig vara. Detta har kommit till uttryck på flera sätt och här ska endast några mer framträdande tecken nämnas.
Uppbörden är sedan länge centraliserad, liksom skatteadministrationen. Den kommunala beskattningen av juridiska personer avskaffades under 1980-talet. Samma öde rönte vid denna tid den kommunala fastighetsbeskattningen (garantibeloppet). Härtill kan läggas det kommunala skattestopp som i början av 1990talet förbjöd kommunerna att höja sina skatter, i kombination med införandet av lagen (1995:1516) om utjämningsavgift för kommuner och landsting.11
Utvecklingen visar sammanfattningsvis på en successiv reduktion de facto av den lokala beskattningsmakten i Sverige. Maktkoncentrationen har skett utan hinder av hur den kommunala beskattningsrätten kommit till uttryck i RF. Utvecklingen visar härigenom också på det synnerligen stora tolkningsutrymme, som svenska riksdagar och regeringar traditionellt tillåter sig i förhållande till konstitutionen.12 Detta bekräftar enligt min mening att RF har en mycket svag ställning som instrument för rättslig argumentation och beslutsfattande.
En intressant nyhet som måste nämnas här är den s.k. trängselskatt som på försök införts i Stockholm under perioden 1 januari–30 juni 2006. Lagen om trängselskatt tillämpas endast lokalt och framstår vid första påseende därför som en lokal skatt. Bakgrunden är emellertid följande. De uttalade syftena med skatten är bl.a. att minska trafikintensiteten, och därmed öka framkomligheten. Syftet ska uppnås genom att låta den som kör på Stockholms gator under dagtid betala en summa. Tanken är naturligtvis att man därigenom ska förmå trafikanterna att köra vid andra tider, eller ännu hellre välja kollektiva transportmedel, varvid resultatet även blir att skadliga utsläpp minskar.
Det framstår som naturligt, bl.a. med hänsyn till kravet på likhet inför lagen, att alla trafikanter måste betala, även de som är på besök i Stockholm. Den kommunala beskattningsmakten omfattar emellertid endast en rätt att beskatta kommunens egna invånare. Av detta skäl tvingades man att utforma skatten som en statlig skatt.13 Staten finansierade också den nödvändiga tekniska utrustningen, liksom viss utbyggnad av Stockholms kollektivtrafik. Enligt en politisk överenskommelse skall emellertid intäkterna från skatten under perioden januari–juni 2006 föras från staten till Stockholms kommun.14
Slutsatsen blir att trängselskatten rimligen måste betraktas som en lokal skatt. Det statliga inslaget förefaller snarast vara betingat av önskemålet att kringgå de begränsningar i den kommunala beskattningsmakten som berörts ovan. Det är naturligtvis en intressant fråga, om konstruktionen ur etisk och politisk synvinkel är motiverad, med hänsyn till de ändamål som lagen ska uppfylla. Mot denna bakgrund är det väl inte heller underligt att trängselskatteförsöket blivit så omdebatterat. 15
Man kan som jag ser det också dra den slutsatsen, att utformningen av trängselskatteförsöket i någon mån sätter de konstitutionella skattefrågorna i fokus på ett sätt som kanske inte är helt vanligt för svenska förhållanden. Respekten för regleringen i 8 kap. RF av normgivningsmakten avseende skattefrågor är framträdande i motiven till trängselskatten. Ambitionen var inledningsvis att skatten skulle utformas som, och benämnas avgift. Den ansågs emellertid utgöra en skatt, och föll således under de strängare normgivningskraven för sådana pålagor.16 Den viktigaste konsekvensen var, som nämnts ovan, att staten tvingades arrangera försöket i stället för Stockholms kommun. Trängselskatten har därför blivit en paradox. Den är otvivelaktigt en lokal skatt i viktiga avseenden. Men den är samtidigt ett uttryck för den i Sverige tämligen begränsade möjligheten att utforma lokalt kontrollerade skatter.
Den begravningsavgift som Svenska kyrkan tar ut av personer som inte är medlemmar i densamma är i konstitutionell mening också att betrakta som en skatt, se 9 kap. 3 § begravningslagen (1990:1144). Från denna bortses dock i det följande. Se Vogel, Hans-Heinrich, Swedish National Report. I: Yearbook for Nordic Tax Research – Local Taxation, Oslo 2005, s. 37. s. 144.
Se om utvecklingen Vogel, Hans-Heinrich, Om den kommunala beskattningsrätten. Förvaltnings rättslig tidskrift 1993 s. 59–100 samt SOU 1996:129, Den kommunala självstyrelsen och grundlagen.
Se Vogel i Yearbook for Nordic Tax Research s. 148.
Se prop. 2003/04:145 s. 36.
Se t.ex. http://www.regeringen.se/sb/d/3485/a/40251.
SFS 2004:629, prop. 2003/04:145. Finansdepartementet föreslog i anslutning till öppnandet av den nya Svinesundsbron att en liknande skatt skulle tas ut för färd över denna och den gamla bron. Här skulle emellertid intäkterna tillföras statsbudgeten och inte region eller kommun, se Fi 2004:6287 s. 17. Kritiken i Västverige blev hård bl.a. eftersom man ansåg att den nya pålagan, där ju intäkterna alltså hamnade i Stockholm, skulle påverka det lokala näringslivet negativt. Opinionen lyckades dock inte beveka de styrande i huvudstaden. Emellertid blev resultatet så småningom inte införandet av en skatt (som ju måste ges lagform), utan att regeringen helt enkelt utfärdade en förordning om avgift för färd över bron, se förordningen (2005:531) om avgift för färd på den nya, västra förbindelsen över Svinesund.
Se t.ex. prop. 20003/04:145 s. 35 samt Olsson, Stefan, Förslaget om trängselskatter, Svensk Skattetidning 2004, s. 206 ff.
3 Principiellt rättfärdigande av lokala skatter
3.1 Inkomstskatt
Det kan med fog påstås att den skatteteoretiska motiveringen av förekomsten av lokala skatter ger uttryck för olika etiskt förankrade värden, vilka åtminstone delvis är konkurrerande. Dessa värden brukar hänföras till mängden rättsprinciper. Jag syftar främst på skatteförmågeprincipen och intresseprincipen (eller principen om rättvist byte).
Den dominerande rättfärdigandegrunden för inkomst- och förmögenhetsbeskattningen i Europa är sedan länge skatteförmågeprincipen. Jag ska inte behandla dess närmare innebörd här.17 Jag konstaterar dock att principen kan härledas till grundsatser om likabehandling och objektivitet, samt att den i Sverige normalt endast används för att motivera införandet av lagstiftning, men att den normalt inte kommer till uttrycklig användning i rättstillämpningen.18 Det måste emellertid anmärkas, att skatteförmågan är en generell utgångspunkt vid utformningen av inkomst- och förmögenhetsskattebaserna. Sett i ett nationellt perspektiv skulle det väl t.o.m. kunna hävdas att skatteförmågeprincipen talar för en nationellt förankrad, solidarisk beskattning, som är likformig för alla medborgare oberoende av bosättnings- och arbetsort.
Åtminstone i äldre litteratur har det emellertid varit vanligt att man förespråkat intresseprincipen, eller bytesprincipen, som grund för beskattningens rättfärdigande.19 Detta behöver inte stå i motsatsförhållande till den lokala beskattningens fiskala ändamål, som är att finansiera lokalt politiskt självbestämmande. I stället kan man argumentera för att den lokala beskattningen, i syfte att åtnjuta legitimitet och trovärdighet hos medborgarna, bör utformas på ett sätt som tar hänsyn till det utbyte skattebetalarna får av sina uppoffringar. Möjligen kan ett sådant tankesätt spåras i den omständigheten, att lokala skatteskalor i ett nordiskt perspektiv synes vara progressiva i mindre grad än sina statliga motsvarigheter.20 Kanske är det också så, att bytesprincipen generellt åtnjuter större legitimitet som rättfärdigandegrund för lokala skatter än för statliga.
En intressekonflikt finner man i motsättningen mellan principen om att förvärvsinkomster bör beskattas i bosättningsorten respektive den motstående principen om att man bör kunna beskatta vid källan. Detta är naturligtvis samma principiella motsättning som präglar den internationella skatterättens eviga diskussion om hemviststat- respektive källstatsprinciperna. Sett i relation till intresseprincipen/bytesprincipen är det mycket enkelt att exemplifiera motsättningen. Pendlingen från rika kranskommuner med låga kommunalskattesatser in till våra storstadskärnor där skatterna är högre, ger ständigt upphov till diskussioner och kritik, liksom sannolikt även till skatteanpassning och kanske skattekonkurrens.21 Den som tjänar bra på sitt jobb i centrala Göteborg kan tjäna flera kronor per hundralapp genom att bosätta sig i Kungsbacka kommun.22
Se för utförliga analyser av skattelagstiftningens rättfärdigande i stället t.ex. Gunnarsson, Åsa, Skatterättvisa, Uppsala 1995, med däri införda hänvisningar.
Se Påhlsson, Robert. Inledning till skatterätten, tredje upplagan, Uppsala 2003, s. 61 f samt 99 ff.
Se Zimmer s. 15.
Se Zimmer s. 15.
För en utförligare diskussion se Mutén, Leif, Local taxation outside the Nordic countries. I: Yearbook for Nordic Tax Research – Local Taxation, Oslo 2005, s. 166 f.
Genom att dessutom skaffa bostad en bit från havet kan fastighetsskatten också bli tämligen låg.
3.2 Fastighets- och trängselskatterna
När det gäller fastighetsskatterna, vilka i de flesta länder är konstruerade som lokala skatter, framstår bytesprincipen som en viktigare och tydligare rättfärdigandegrund. Fastigheterna och deras ägare anses vara de som i första hand drar nytta av lokal infrastruktur, så som kommunal service. Det uppfattas därför traditionellt som rimligt att göra finansieringen beroende av dem.23 Kanske är detta en bidragande orsak till den bristande legitimitet som den svenska statliga fastighetsskatten åtnjuter. Den saknar ju helt sådan bytesteoretisk förankring.
I stället har den svenska fastighetsskatten uppfattats som en ersättning för den schablonintäkt, som tidigare beräknades för bostäder. Möjligheten att utnyttja den egna bostaden skulle därvid betraktas som avkastning in natura på det i fastigheten nedlagda kapitalet. Boendet skulle därmed falla inom ramen för det tämligen breda inkomstbegrepp som numera är förhärskande. Liksom för övrig inkomst kunde beskattningen då motiveras med skatteförmågeprincipen.
Detta resonemang har emellertid flera svagheter. För det första kan självfallet inte betalningsförmågan för den som erhåller kontant avkastning likställas med den som nyttjar en bostad. I det senare fallet finns typiskt sett inget att betala skatt med, men det gör det i det förra fallet. Det är mot denna bakgrund man bör se avsaknaden av förmånsbeskattning för nyttjande av egna juveler, konst, bilar etc. För det andra är det inte alls så, att den svenska fastighetsskatten introducerades som en ersättning för den schablonintäkt som tidigare beräknades för bostäder. Statlig fastighetsskatt påfördes nämligen från och med 1986 års taxering, medan schablonintäkten avskaffades först vid 1990 år skattereform. I stället var det så, att fastighetsskatten i praktiken ersatte det kommunala garantibelopp som tidigare togs ut på fastigheter. Detta garantibelopp utgjorde inget annat än just en sådan kommunal fastighetsskatt som finns i de flesta länder.24
Mot denna bakgrund måste införandet av den statliga svenska fastighetsskatten ses som ett led i den successiva de facto reduktion av lokal beskattning med lokal kontroll, som jag tidigare pekat på. Min slutsats är att det principiella rättfärdigandet av skatten, i sin nuvarande statliga utformning, är bristfälligt.25 Vad det i själva verket handlar om är naturligtvis att man, för att i rimlig utsträckning tillgodose behovet av finansiering av offentlig verksamhet, måste beskatta där det är möjligt att beskatta. Fast egendom är inte en rörlig skattebas, varför den i ljuset av globaliseringen framstår som viktigare än någonsin. Tanken på att avskaffa den framstår därför i mina ögon som naiv.
Däremot kan naturligtvis en diskussion föras om fastighetsskatten framdeles bör vara lokalt förankrad i någon utsträckning. Mot bakgrund av vad som anförts ovan om möjliga innebörder av begreppet lokal beskattning, kan sådan lokal förankring utformas på flera principiellt olika sätt. En förändring av principiellt mindre ingripande slag vore att skatteintäkterna öronmärktes, eller på annat sätt distribuerades till kommunerna. Naturligtvis förutsätter dock redan denna begränsade förändring en översyn av formerna för statliga bidrag till kommunerna liksom av det kommunala utjämningssystemet.
En principiellt än mer ingripande nyordning vore införandet av något slags regionalt eller lokalt uppbördssystem. Detta förefaller dock mycket långsökt av flera skäl. En fullständig kommunalisering (eller regionalisering) skulle naturligtvis vara synnerligen långtgående och innebära kommunal normgivningsmakt på fastighetsbeskattningens område. Skatten skulle därvid i någon utsträckning vara lokalt kontrollerad.
Det bör dock understrykas att denna ordning åtminstone till viss del är det normala i omvärlden, även i våra grannländer. Med hänsyn särskilt till att övergången från kommunalt garantibelopp till statlig fastighetsskatt kunde ske utan grundlagsändringar kan den slutsatsen dras, att en sådan reform redan nu är konstitutionellt möjlig att genomföra. Även om en sådan förändring kan uppfattas som orealistisk i dagens centraliserade Sverige, kanske ett förändrat politiskt läge ganska snabbt kan resultera i en diskussion. Det kan ju knappast bestridas att den statliga fastighetsskatten ännu efter tjugo år är mycket kontroversiell.
Det nyligen påbörjade trängselskatteförsöket i Stockholm har beskrivits kortfattat i avsnitt 2 ovan. Här ska jag bara kort beröra dess förhållande till principiella rättfärdigandegrunder. Det kan knappast vara någon tvekan om att trängselskatten som lokal skatteform är tydligt baserad på intresseprincipen (bytesprincipen). Det är den som kör inom ett visst område som ska betala, och ingen annan. På grund av kravet på likhet inför lagen krävs i princip alla bilister på skatt, oavsett om de kommer från Stockholm eller Göteborg.26 Det var ju just detta upprätthållande av likhetsprincipen som medförde att skatteformen måste användas. Skattens lokala karaktär framgår som påpekats likaledes tydligt genom att det är Stockholm som ensamt får del av skatteintäkterna. Effekterna av denna bytesteoretiska förankring kommer att beröras ytterligare i nästa avsnitt.
Se Mutén s. 163.
Övergångsvis togs båda skatterna ut!
Det ska dock i rättvisans namn påpekas att skatteuttaget genom spärregler numera i viss utsträckning gjorts beroende av den skattskyldiges betalningsförmåga.
Undantag görs dock viss nyttotrafik m.m. Se 5 § lagen (2004:629) om trängselskatt.
4 En sammanfattande precisering av begreppet lokala skatter
Undersökningen har hittills visat att uttrycket lokala skatter inte motsvarar något enhetligt begrepp, utan i stället kan ges skiftande innebörder. De olika slags lokala skatter som jag uppmärksammat i det föregående kännetecknas sammanfattningsvis av att de i någon utsträckning träffas av följande kategoriseringar. En lokal skatt kan vara mer eller mindre lokalt förankrad, beroende på om lokala myndigheters normgivningsmakt omfattar skattereglerna generellt inklusive deras materiella utformning, respektive om myndighetens beslutanderätt endast gäller själva skattesatsen. Vidare kan skatten vara lokalt förankrad om inkomsterna från den på ett någorlunda transparent sätt öronmärks och transfereras till den lokala myndigheten. Till detta ska läggas att lokala skatter uppenbarligen måste kunna rättfärdigas på olika sätt, bl.a. med hänvisning till skatteförmåga eller rättvist byte.
Det bör framhållas att det alltså inte finns någon helt gemensam föreställning om företeelsen lokala skatter, och att således varje definition riskerar att mötas av en annan. Detta är emellertid varken konstigt eller överraskande. I stället är det normalt att vissa viktiga begrepp i juridiken saknar legaldefinition, samt kännetecknas av en viss vaghet och av delvis olika uppfattningar.27 Denna ordning måste betraktas som fullt rimlig och ändamålsenlig, eftersom rättssystemet är dynamiskt och inte statiskt. Föreställningarna om rättens karaktär och närmare innehåll skiftar mellan olika personer och förändras över tiden. Denna rättens öppenhet medför tillsammans med språkets inneboende vaghet, att begreppsbestämningar ofta får bli tillfälliga och begränsade till vissa exempelvis enstaka fall eller avgränsade undersökningar.
Det sagda innebär dock inte att man bör nöja sig med konstaterandet att begreppet lokala skatter är heterogent, såväl ifråga om skattens utformning som dess rättfärdigande. I stället framstår det som självklart att fastställa om begreppets olika kartlagda innebörder alls har någon eller några gemensamma nämnare. För det har de naturligtvis.
Ett grundläggande och närmast självklart gemensamt kriterium är att lokala skatter kännetecknas av en geografisk avgränsning. Detta geografiska kriterium kan vara hänförligt till skattesubjektet, till skatteobjektet eller till båda. Skatten tas exempelvis ut av alla subjekt som bor inom ett visst område, som vistas inom ett visst område, eller som utför något slags aktivitet inom ett visst område. Skatten kan också hänföras till objekt som finns inom ett visst område, oberoende av var skattesubjektet finns.28
De typer av lokala skatter som jag ringat in i de föregående avsnitten är dock av den karaktären, att det geografiska kriteriet måste betecknas som en nödvändig men inte en tillräcklig betingelse. Avgörande är nämligen i samtliga fall var pengarna slutligen hamnar. Det fiskala perspektivet, närmare bestämt frågan om allokeringen av skatteintäkterna, är således ytterligare en nödvändig (men heller icke tillräcklig) betingelse för att en skatt ska betecknas som en lokal skatt. Slutsatsen blir att begreppet lokala skatter visserligen saknar en precis definition om vilken alla kan förväntas vara ense, och att en sådan definition knappast är möjlig eller ens önskvärd. Den traditionella föreställningen kan emellertid sägas innebära, att en skatt är lokal om den (i) endast träffar skattesubjekt eller skattesubjekt inom en del av en stat, samt (ii) om intäkterna från skatten direkt eller indirekt disponeras av den lokala myndighet som administrerar området ifråga. Däremot förefaller det sätt på vilket skatten rättfärdigas inte ha betydelse för om skatten betecknas som lokal eller ej.
Ta som exempel inkomstbegreppet som ju är av grundläggande betydelse, men om vars definition man sannolikt aldrig kommer att kunna enas.
Trängselskatten drabbar t.ex. fordonets ägare och inte den som råkar köra det i centrala Stockholm. Fastighetsskatten tas ut på grundval av fastighetens belägenhet och oberoende av om ägaren bor på den.
5 Skatter vilka i betalarens perspektiv framstår som lokala
Min egen spontana reaktion inför det tämligen ordrika och abstrakta resonemang jag just fört, är att det hela väl kunde sagts betydligt kortare och mindre omständligt. Och visst är det nog så. Men grundlig reflektion kan ge utrymme för sådan kritisk begreppsanalys som är en viktig beståndsdel i all rättsvetenskap. Jag lämnar alltså det ovanstående orört, och går i stället vidare med att ifrågasätta även de beståndsdelar som jag just funnit vara okontroversiella och gemensamma för olika varianter av begreppet lokala skatter.29
Det är förstås svårt att ifrågasätta föreställningen om att en skatt, för att kallas lokal, rimligen måste kännetecknas av något slags geografisk avgränsning. Tvärtom är denna tanke oupplösligen förenad redan med den normalspråkliga innebörden av ordet lokal. Däremot är det inget som självklart bekräftar det fiskala perspektivet, dvs. att den lokala skatten utmärks av att intäkterna från den blir en budgetförstärkning för exempelvis en kommun. Detta är visserligen en dominerande föreställning. Men är den ändamålsenlig, eller kan den vara ägnad att överskugga andra iakttagelser?
Som jag ser det kan man skilja mellan skatter som framstår som lokala i ett fiskalt perspektiv, och skatter som uppfattas som lokala i ett skattebetalarperspektiv. Såväl trängselskatten som fastighetsskatten kan användas för att illustrera tankegången.30 Båda är i formell mening att se som statliga skatter. Genom att intäkterna från trängselskatten på grund av en politisk överenskommelse förs till Stockholms kommun kan man, med tillämpning av en mer omfattande variant av begreppet lokala skatter, se skatten som lokal. Men det är naturligtvis fullt tänkbart att ett eventuellt permanentande görs utan denna transferering.
Detta förändrar emellertid inte skattens lokala karaktär sedd i betalarens perspektiv. Det handlar fortfarande om att betala för rätten att köra in i och ut ur Stockholm under en viss del av dygnet. Det saknar såvitt gäller denna fråga helt betydelse i ett skattebetalarperspektiv var pengarna hamnar. Den geografiska avgränsningen är avgörande för hur skatten uppfattas.
När det gäller fastighetsskatten kan ett liknande synsätt anläggas. Intäkterna förs till staten och skatten är vid användning av vanlig skatterättslig terminologi att anse som statlig, såväl i formell mening som till sitt egentliga innehåll. Men i betalarens perspektiv ser det knappast likadant ut. Två likvärdiga boenden kan belastas med helt olika fastighetsbeskattning, om de är belägna i ett område med hög respektive låg försäljningsprisstatistik. Detta är allmänt känt och behöver inte visas i detta sammanhang. Det är uppenbart att en skatt som träffar likvärdiga boenden olika hårt, endast beroende på boendets geografiska belägenhet, är ägnad att uppfattas som lokalt förankrad av skattebetalaren.
Det betalarens perspektiv som jag anlägger här kan förstås i sin förlängning tänkas fånga in ganska många skatteregler. Svensk rätt känner nämligen ett antal särregleringar som endast gäller i vissa geografiskt avgränsade områden.31 Dessa har formen av statligt stöd till vissa områden, bl.a. i form av nedsatt socialavgiftsskyldighet, samt nedsättningar av fordons- och energiskatt.32 Härtill föreligger ett förslag som vid 2007 års taxering kan komma att innebära ett utökat grundavdrag enligt 65 kap. IL för personer boende i visst eller vissa stödområden. Det allmänna och principiella syftet med nedsättningarna av fordons- respektive energiskatt är att kompensera för vissa särskilda personliga levnadskostnader vilka förutsätts vara högre i t.ex. delar av Norrland. Syftet med ett på geografiska grunder utökat grundavdrag skulle såvitt jag förstått vara liknande.
En fråga som bör ställas mot bakgrund av de här redovisade reflektionerna är, om de kan få betydelse för den aktuella skatteformens legitimitet (här närmast i betydelsen acceptans).33 Jag tror att det är så, även om jag inte säkert kan veta det. Det framstår som betydligt lättare att motivera för dem som utnyttjar Stockholms gatunät varför de ska betala trängselskatt, om man samtidigt kan visa att intäkterna utgör en sådan budgetförstärkning som kan användas för att på olika sätt underlätta trafiken. På motsvarande sätt skulle det kanske vara lättare att motivera fastighetsskatten för de fastboende i Bohuslän, om man kunde visa att de skatter vilkas storlek betingas av välbärgade storstadsbors uppköp, faktiskt återfördes till den egna kommunen. Det är likaledes svårt att förklara för exempelvis storstädernas låginkomsttagare varför deras avsevärt högre boendekostnader inte förtjänar skattelagstiftarens uppmärksamhet när glesbygdsbornas uppvärmnings- och bilkostnader gör det.
Naturligtvis handlar detta ytterst om den lokala skattens rättfärdigande. Legitimitet för lokal skatt förutsätter bytesteoretisk förankring. Detta är principiellt samma sak som att de svenska skattebetalarna förutsätter att merparten av Sveriges skatteintäkter kommer landet tillgodo, och inte överlämnas till något annat land eller organisation.
Slutsatsen blir att man bör uppmärksamma riskerna med att skatter förses med geografiska avgränsningar, utan att detta avspeglas i allokeringen av intäkterna. Intresseprincipens bytesteori har visserligen i modern inkomstbeskattning kommit att ersättas av skatteförmågeprincipen som rättfärdigandegrund. Men detta gäller främst i förhållandet mellan skattskyldiga på olika inkomstnivå. Den diskussion jag fört här visar att intresseprincipen fortfarande har betydelse för rättfärdigandet av lokala skatter. Om man som lokala skatter endast betecknar skatter vilka är lokala i ett fiskalt perspektiv, och bortser från att även statliga skatter kan baseras på geografiska kriterier, riskerar man att dölja denna omständighet.
Detta är inte konst för konstens egen skull. Ett syfte med undersökningen är ju att diskutera vilka rättssäkerhetskrav som särskilt aktualiseras vid uttag av lokala skatter.
De lokala skillnadernas betydelse vid inkomstbeskattningen, t.ex. för de skattskyldigas beteende, illustreras väl av Mutén, se Mutén s. 166 f.
Det bör noteras att uttryckliga geografiska särregleringar förslagits och förkastats även på fastighets skatteområdet, se Fastighetsbeskattningskommitténs betänkanden SOU 1999:59 där även skepsis uttalades (s. 71 f.) mot vissa sådana regeltyper samt SOU 2000:43.
Se beträffande nedsatt socialavgiftsskyldighet SFS 2001:1170, dessutom 14 § i fordonsskattelagen (1988:327) samt 11 kap. 3 och 4 §§ i lagen (1994:1776) om skatt på energi. Den nationella stödområdesindelningen bestäms i regler utfärdade av EG-kommissionen, vilken också är den instans som prövar sådana stödformer som faller under artikel 87–89 i EG-fördraget. Se även SOU 2005:68 s. 79 f.
I samtida rättsteoretisk diskurs kan man skilja mellan empirisk respektive normativ legitimitet. Kortfattat kan empirisk legitimitet beskrivas som ett mått på social acceptans. Uttrycket normativ legitimitet kan användas för att analysera i vilken utsträckning rättssystemet har förmågan att på avsett sätt lösa konflikter, inom ramen för de etiska grunder som systemet vilar på. En av många tänkbara konkretioner av denna abstraktion är den enkla frågan om huruvida de undersökta reglerna möjliggör och faktiskt resulterar i en konsekvent och likformig tillämpning. Även andra termer förekommer, och de olika legitimitetsbegreppen är utan tvekan nära länkade till varandra, liksom det finns en intressant spänning mellan legitimitet och legalitet. Innebörden av legitimitetsbegreppet kan emellertid av utrymmesskäl inte utvecklas här. Det finns dock gott om litteratur på området, se t.ex. Tuori, Kaarlo, Discourse Ethics and the Legitimacy of Law, Ratio Juris, vol. 2 (juli 1989), s. 125–143 och Stendahl, Sara, Communicating Justice Providing Legitimacy, Uppsala 2003, s. 65–76 med där införda hänvisningar.
6 Rättssäkerhetskrav på lokala skatter
Det generella kravet på rättssäkerhet är i princip lika relevant ifråga om konstruktionen, tolkningen och tillämpningen av alla skatteregler. Användningen av skatter som i vid bemärkelse kan betecknas som lokala, dvs. skatter vilkas tillämpning i något avseende görs beroende av geografiska kriterier, aktualiserar emellertid särskilt det rättsstatliga och konstitutionella kravet på likhet inför lagen.34 Man skulle kunna säga att skattens geografiska avgränsning utmanar denna likhetsprincip. Anledningen är naturligtvis att en lokal skatt inte träffar alla landets skattebetalare (som t.ex. kör bil) utan endast vissa av dem (de som kör i Stockholm). Eftersom den lokala skatten således per definition representerar en olikformighet, är det nödvändigt att man kan hänvisa till att skattskyldigas, respektive icke skattskyldigas, situationer är så olika att likabehandling inte kan anses påkallad.
Jag tänker inte här leverera någon utförlig analys av likhetsprincipens ställning i svensk skatterätt.35 Utrymmet medger inte heller någon ingående undersökning av dess förhållande till lokala skatter. Några ord ska dock sägas om principens rättsliga ställning, samt om dess särskilda betydelse för lokala skatter.
Likhetsprincipen kommer till tydligt uttryck i 1 kap. 9 § RF. Stadgandet har följande lydelse:
”Domstolar och förvaltningsmyndigheter och andra som fullgör uppgifter inom den offentliga förvaltningen skall i sin verksamhet beakta allas likhet inför lagen samt iakttaga saklighet och opartiskhet.”
Likhetsprincipen sådan den uttrycks i den svenska konstitutionen är inte bara ett programstadgande, utan en konkret handlingsregel för myndigheterna.36 Däremot är inte riksdag och regering i sin normgivning bundna av bestämmelsen. Det kan inte råda något tvivel om att möjligheten att i lag respektive förordning gynna eller missgynna olika personer eller grupper i Sverige är en politisk maktbefogenhet.37
Olikbehandling av personer och av sådana fall som mycket väl kan uppfattas som jämförbara, är således i själva verket viktiga redskap i riksdagens och regeringens maktutövning. Ett ganska färskt och särskilt tydligt exempel från skatterätten på olika behandling av fall vilka normalt uppfattas som lika är den s.k. expertskatten.38 Som påpekades i föregående avsnitt finns också i svensk skatterätt ett flertal geografiskt betingade särregleringar ifråga om bl.a. energi- och fordonsskatt. Skattenedsättningarna till utvalda delar av landsbygden syftar som nämnts till att kompensera för vissa ökade personliga levnadskostnader. Stödformerna är resultat av att uppvärmnings- och bilkostnader för vissa landsbygdsbor anses mer betungande eller skadliga för utvecklingen på arbetsmarknaden, än t.ex. de höga boende- och pendlingskostnader som drabbar många av storstadsregionernas invånare. I denna egenskap står stödformerna åtminstone formellt i överensstämmelse med likhetsprincipen (och med generalitetskravet) i RF. Särskilt förhöjda grundavdrag för skattskyldiga som är bosatta inom vissa områden på landsbygden har som nämnts också föreslagits inför 2007 års taxering. Även detta förslag vilar på föreställningen att dessa gruppers levnadskostnader är särskilt betungande eller eljest mer beaktansvärda än motsvarande kostnader för exempelvis de som bor i storstädernas förorter.
Den svenske lagstiftaren har emellertid också uttryckligen påtagit sig inskränkningar i sin suveräna rätt att välja olikbehandling. De viktigaste begränsningarna av sådant slag följer av regeringsformens andra kapitel, av Europakonventionen om de mänskliga rättigheterna, vilken gäller som lag i Sverige, samt av EG-fördraget.39
Europakonventionen om de mänskliga rättigheterna formulerar liksom EG-fördraget likhetsprincipen i negativ form. Det generella diskrimineringsförbudet finns i konventionens art. 14. Frågan om konventionens omfattning såvitt gäller skatter har behandlats av Europadomstolen i målet Darby.40 Av fallet följer bl.a. att det generella diskrimineringsförbudet i art. 14 även får anses omfatta skatterätten. Slutsatsen blir, att skattelagstiftning måste uppfylla de generella likabehandlingskrav som uppställs i Europakonventionen om de mänskliga rättigheterna.41
Domstolen har med hjälp av proportionalitetsprincipen preciserat två principiella kriterier för sådan olikbehandling som är tillåten enligt art. 14. Enligt domstolen är de krav som ställs i konventionen uppfyllda under förutsättning att
målsättningen med regleringen kan anses ha legitimitet (legitimate aim) samt att
det råder en skälig proportionalitet mellan mål och medel.42
Europadomstolens praxis innehåller dock inga detaljerade och praktiskt användbara anvisningar för hur man ska konstruera likhet, dvs. avgöra huruvida två jämförbara fall föreligger. Vidare är de kriterier för tillåten olikbehandling som domstolen ställt upp tämligen vaga, och därmed inte helt enkla att tillämpa på lagförslag. Den s.k. diskretionära prövningsrätt som i praxis tillerkänns de enskilda staterna förefaller på skatteområdet i praktiken innebära en de facto presumtion.
Det sagda leder till konstaterandet att politiska prioriteringar och avvägningar av sociala och ekonomiska mål i skattepolitiken, ofta leder differentieringar mellan exempelvis olika grupper av skattskyldiga, samt att de enskilda staternas lagstiftare är de som normalt är bäst skickade att göra bedömningarna, inte minst från demokratisk synvinkel.43 Det är mot denna bakgrund knappast förvånande att Utredningen om regionala stimulansåtgärder inom skatteområdet inte ens berör Europakonventionens likhetskrav i sitt betänkande.44 Geografiskt avgränsade kompensationer till vissa skattskyldiga för vissa av deras levnadskostnader förses regelmässigt med traditionella regionalpolitiska motiveringar, och detta framstår som fullt tillräckligt för att tillfredsställa Europakonventionens krav. En annan sak är att de som inte får del av subventionerna kan uppfatta dessa som godtyckliga. Men här finns möjligheten att i så fall lägga sin röst på oppositionen och hoppas på att parlamentsval resulterar i förändringar.
Det beskrivna synsättet förefaller att representera en realistisk syn på hur stor maktfördelning som kan åstadkommas inom ramen för ett samarbete av det aktuella slaget mellan självständiga stater. Av det anförda torde man kunna sluta sig till att lokala skatter och dito subventioner som kan ges något slags rimlig politisk motivering regelmässigt måste anses förenliga med Europakonventionen.45 Detta gäller väl särskilt om intäkterna från skatten återförs till administrationen i det område där den tagits ut. Om man däremot har att göra med en statlig skatt, som utan detta kan motiveras drabbar skattebetalarna olika beroende på var de är bosatta, finns det dock skäl att ställa krav på en särskild motivering till skattens utformning.
Det är härvid väsentligt att framhålla, att såväl skatteförmåge- som bytesprinciperna kan få en särskild legitimerande funktion. Det kan nämligen hävdas (i) att personer med olika skatteförmåga inte befinner sig i sådana jämförbara situationer som påkallar likabehandling. Detsamma (ii) kan sägas om personer som har respektive inte har utbyte av en kollektiv nyttighet (intresseprincipen). Likhet är något som måste konstrueras, och i denna process är det vedertaget att grundläggande skatterättsliga principer används. De prioriteringar av vissa skattskyldiga på landsbygden som lett till nedsättningar av bl.a. energi- och fordonsskatt, tar sikte på kompensation för betungande levnadskostnader. Stöden kan på denna grund uppfattas som baserade på skatteförmågan hos de som gynnas.
I Europadomstolens praxis avseende tillämpningen av egendomsskyddet på skattelagstiftning, tillerkänns de nationella lagstiftarna en frihet, en margin of appreciation. Det framstår som troligt att detta utrymme för olikbehandling i geografiskt hänseende är betydande, åtminstone så länge skatteförmåga eller rättvist byte utgör rimliga grunder för rättfärdigande av skatterna ifråga. Samtidigt måste naturligtvis konventionen ändå uppfattas som ett principiellt förbud mot godtycklig användning av geografiska kriterier vid utformningen av skattelag.
Det förefaller dock motiverat att ytterligare undersöka exempelvis de konkreta geografiska avgränsningar, som är resultatet av SKV: s tillämpning av reglerna i fastighetstaxeringslagen. Jag avser här t.ex. användningen av värdeområden, men även framtagandet av försäljningsprisstatistik. Inget talar visserligen för att svenska domstolar skulle ta sig för att underkänna exempelvis uttag av fastighetsskatt med hänvisning till likhetsprincipen.46 Denna prognos hindrar dock inte man ifrågasätter lämpligheten i sådana geografiska avgränsningar. Ett sådant ifrågasättande hör tvärtom till underhållet av det ständigt föränderliga svenska skatterättsområdet.
Regler om lokala skatter aktualiserar också typiskt sett andra fundamentala bestämmelser. Som exempel kan nämnas generalitetskravet i RF och reglerna om statsstöd i EG-fördraget. Från dessa områden bortses dock i det följande. Se om generalitetskravet t.ex. Strömberg, Håkan, Normgivningsmakten enligt 1974 års regeringsform, 3 upplagan, s. 38 ff. samt RÅ80 1:92. Statsstöden behandlas i Aldestam, Mona, EC state aid rules applied to taxes – An analysis of the selectivity criterion, Uppsala 2005.
Jag har tidigare publicerat en översiktlig framställning om detta ämne, se Skattenytt 2004 s. 667.
Se prop. 1973:90 s. 235.
Se Petrén, Gustaf och Ragnemalm, Hans. Sveriges grundlagar och tillhörande författningar med förklaringar, Stockho1980, s. 38. lm
Se 11 kap. 22–23a §§ IL.
Se lagen (1994:1219) genom vilken Europakonventionen om de mänskliga rättigheterna gäller som lag i Sverige samt avsnitten 1.5.3 och 1.5.4 nedan. Observera även för skatterättens del att dubbelbeskattningsavtalen regelmässigt innehåller diskrimineringsförbud.
Se ECtHR, 1990-10-23, Serie A, nr. 187.
Se Grinau, Hans, General Introduction. I Meussen, Gerard. T.K. (red.), The Principle of Equality in European Taxation, Kluwer Law International, London 1999, s. 32.
Se not 39 samt t.ex. ECtHR, 1987-10-28, Inze, Serie A, nr. 126, p. 36–40. Se även Moëll, Christina, Pro portionalitetsprincipen i skatterätten, Lund 2003 s. 59 f.
Se Moëll s. 64 med hänvisningar.
Se SOU 2005:68 som resulterat i en lagrådsremiss den 10 februari 2006.
Däremot måste de regelmässigt prövas mot EG-rättens statsstödsregler, se not 38 ovan.
Observera dock att likhetskravet i 1 kap. 9 § RF alltså är tillämpligt på SKV:s verksamhet men inte på lagstiftaren.
7 Avslutning
Denna korta undersökning visar att förställningen om lokala skatter som enhetligt begrepp är förrädisk. I själva verket kan vissa skatter anses mer eller mindre lokala, och inte antingen lokala eller ej. En skatt kan vara statlig i formell mening, genom att intäkterna från den går till statskassan. Samtidigt kan skattens närmare utformning vara beroende av lokala kriterier på ett sådant sätt, att den ägnad att uppfattas som en lokal skatt av dem som betalar den. Skillnader av detta slag understryker behovet av skatten ändå åtnjuter legitimitet hos skattebetalarna. Det finns skäl att anta, att den s.k. intresseprincipen är en betydligt viktigare rättfärdigandegrund för lokala skatter än för statliga skatter. Till sist har jag konstaterat att användningen av geografiska kriterier vid beskattningen aktualiserar kravet på likhet inför lagen. Olikformigheter måste naturligtvis alltid kunna ges en sakligt godtagbar motivering. Eftersom lokala skatter per definition innebär olikformighet blir sådana överväganden regelmässigt nödvändiga. Det kan dock konstateras att den svenska politiska makten har en mycket stor frihet att besluta om geografiskt betingade skatterättsliga särregleringar. I artikeln har dock framhållits vikten av att man därvid särskilt uppmärksammar hur sådana regler kan tänkas påverka förtroendet för skattesystemet. Det bör enligt min mening regelmässigt övervägas om inte icke-fiskala ändamål bäst tillgodoses utan användning av skattesystemet.
Robert Påhlsson
Robert Påhlsson är professor i handelsrätt med inriktning mot skatterätt vid Handelshögskolan, Göteborgs universitet.