SkatteNytt nr 10 2007 s. 609

Artikel 56 EG-fördraget

I artikel 56 EG-fördraget, som behandlar de fria kapitalrörelserna, finns den enda kopplingen till tredje land i EG-fördraget. Den senaste utvecklingen i praxis av denna artikel påverkar således, förutom medlemsstaterna, även länder utanför EU. Ett av dessa länder är Sydafrika och nedan ska bland annat detta lands förhållande till EU omnämnas tillsammans med några av de domar som påverkat praxisutvecklingen.

1 Inledning

Enligt artikel 56 EG-fördraget ska alla restriktioner av kapitalrörelser mellan medlemsstater samt mellan medlemsstater och tredje land vara förbjudna.1 Denna artikel är den enda i fördraget som har en referens till tredje land vilket i sig gör den intressant. Hur artikeln ska tolkas har diskuterats men inga direkta svar har givits av EG-domstolen (EGD). Det senaste året har det dock kommit flera domar från EGD som har begränsat artikelns tillämplighet. I denna artikel kommer en av de senaste domarna, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation,2 att diskuteras. Även en dom med svenska parter, Skatteverket mot A och B,3 kommer att beröras och vidare ska artikel 56 EG-fördraget och dess territoriella omfång undersökas.

I mitten av oktober 2006 samlades jurister, från EU men även från tredje länder, i Wien för att delta i en konferens om förhållandet mellan EU och tredje länder på den direkta beskattningens område. Utgångspunkten var artikel 56 EG-fördraget. Nationalrapporter hade skrivits av representanter från EU:s medlemsstater men även från tredje länder. Nedan ska redogöras för delar av den sydafrikanska nationalrapporten, dels för att lite har skrivits om Sydafrikas förhållande till EU dels på grund av kopplingen till artikel 56. Fokus kommer dock att ligga på att undersöka artikel 56 EG-fördraget och dess territoriella omfång och särskilt de ovan nämnda målen.

Ett särskilt tack riktas till prof. Mattias Dahlberg för värdefulla synpunkter på manuskriptet.

Domstolens dom den 13 mars 2007, C-524/04 Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation mot Commissioners of Inland Revenue.

Domstolens beslut den 10 maj 2007, C-102/05 Skatteverket mot A och B.

2 Artikel 56 EG-fördraget och dess territoriella omfång

2.1 Inledning

Artikel 56 EG-fördraget förbjuder följaktligen restriktioner av kapitalrörelser mellan medlemsstater samt mellan medlemsstater och tredje land. Den synliga skillnaden mellan kapitalrörelser mellan medlemsstater och mellan medlemsstater och tredje land är att medlemsstaterna har vissa möjligheter enligt artiklarna 57–60 EG-fördraget att använda och introducera bestämmelser som hindrar den fria rörligheten för kapital i förhållande till tredje land. Av dessa är det endast artikel 58 EG-fördraget som även är tillämplig mellan medlemsstaterna.

Det finns inte mycket ledning i praxis hur artikel 56 ska tolkas. Enligt EGD i de förenade målen C-163/94, C165/94 och C-250/94 Sanz de Lera4 är nationell lagstiftning, som hindrar export av valuta utanför EU:s gräns utan auktorisation, i strid med EG-rätten. I detta mål hindrade således den fria rörligheten av kapital en medlemsstat från att diskriminera valuta som expoteras till ett tredje land.5 I målet C-452/04 Fidium Finanz6 menade EGD att om fler än en frihet är tillämplig är det den frihet som dominerar över den andra som är tillämplig i det aktuella fallet. Fidium Finanz behandlade yrkesmässig kreditgivning av ett schweiziskt företag i Tyskland. Enligt tysk rätt skulle det schweiziska företaget ha tillstånd för detta och frågan var då om det stred mot EG-rätten. EGD ansåg att friheten att tillhandahålla tjänster dominerade över den fria rörligheten för kapital och eftersom friheten att tillhandahålla tjänster inte är tillämplig i förhållande till tredje land stred bestämmelserna inte mot EG-rätten. Ett mål som berör samma frågeställning är Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation.

Domstolens dom den 15 december 1995, C-163/94, C165/94 och C-250/94 Lucas Emilio Sanz de Lera, Raimundo Díaz Jiménez och Figen Kapanoglu, 1995 s. I-04821.

I dessa rättsfall var det den gamla artikeln 73b.1 som var uppe till prövning.

Domstolens dom den 3 oktober 2006, C-452/04 Fidium Finanz AG mot Bundensanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht.

2.2 C-524/04 Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation

2.2.1 Bakgrund

Mål Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation behandlar den skattemässiga hanteringen av räntor som bolag hemmahörande i Förenade kungariket har betalat på medel som de lånat av bolag från samma koncern men som inte är hemmahörande i Förenade kungariket. I stort går den nationella lagstiftningen ut på att ränta som betalats mellan bolag inom samma koncern klassificeras som utdelad vinst till den del den överstiger vad som skulle ha betalats i avsaknad av särskilda förbindelser mellan den som betalar räntan och den som uppbär densamma. Regleringen tillämpas på lån som ett bolag beviljar ett annat bolag, i vilket det första bolaget äger 75 procent av kapitalet, eller när de båda bolagen utgör dotterbolag till ett till tredje bolag som äger 75 procent av dessa. Är både det bolag som betalar räntan och uppbär densamma skattskyldig för bolagsskatt i Förenade kungariket är bestämmelsen inte tillämplig. Lagstiftningen ska motverka att i landet hemmahörande bolag underkapitaliseras (thin capitalisation) av i landet ej hemmahörande närstående bolag. År 2004 ändrades lagstiftningen på så sätt att den kan tillämpas även om båda bolagen är skattskyldiga i Förenade kungariket.

2.2.2 Hinder mot etableringsfriheten

Flera mål från den nationella domstolen valdes ut för att bli bedömda i förhandsavgörandet från EGD. De utlånande bolagen och/eller moderbolag till dessa var placerade både inom och utanför EU:s gränser. Den första frågan domstolen hade att ta ställning till var huruvida artiklarna 43, 49 eller 56 EG-fördraget utgör hinder för en sådan lagstiftning som är aktuell i målet när det långivande bolaget befinner sig inom EU:s gränser. EGD konstaterade att en sådan lagstiftning, som endast avser koncerninterna förhållanden där det långivande bolaget eller dess moderbolag har ett bestämmande inflytande över det låntagande bolaget, har ett avgörande inflytande på etableringsfriheten och ska därför prövas mot bakgrund av artikel 43 EG-fördraget. Även om lagstiftningen har en inskränkande inverkan avseende friheten att tillhandahålla tjänster eller den fria rörligheten för kapital är detta en oundviklig följd av ett eventuellt hinder mot etableringsfriheten och skulle inte motivera att nämnda lagstiftning prövades självständigt med beaktande av artikel 49 och 56 EG-fördraget.

De nationella bestämmelserna om underkapitalisering medför att låntagande bolag hemmahörande i Förenade kungariket behandlas olika beroende på om det långivande bolaget är hemmahörande i samma land eller inte. Situationen är då mindre förmånlig för ett bolag med utländskt moderbolag jämfört med ett bolag med moderbolag som är hemmahörande i landet. Förenade kungarikets regering och den tyska regeringen ansåg bland annat att fördragets bestämmelser inte är tillämpliga eftersom Förenade kungariket utövar sin beskattningsrätt enligt internationellt vedertagna principer i de dubbelbeskattningsavtal landet slutit, i det här fallet armlängdsprincipen. I merparten av dubbelbeskattningsavtalen finns en möjlighet för den behöriga myndigheten att kompensera den ökning av skattepliktig vinst som det låntagande bolaget får genom en minskning i motsvarande mån för det långivande bolaget. EGD menade att även om ändamålet med lagstiftningen varit att uppfylla de åtaganden Förenade kungariket har gentemot dess dubbelbeskattningsavtal, vilket var fallet till en viss del, är medlemsstaterna skyldiga att iakttaga gemenskapsreglerna vid utövande av den fördelade beskattningsbehörigheten. Vidare, fastän den uppjusterade vinsten skulle neutraliseras av en skattefördel för det långivande bolaget går det inte att utläsa av handlingarna i målet att skattefördelen neutraliserar uppjusteringen av vinsten i Förenade kungariket med stöd av en kombinerad tillämpning av den nationella lagstiftningen och dubbelbeskattningsavtal som denna stat slutit. Slutligen ansåg Förenade kungarikets regering och den tyska regeringen att den aktuella lagstiftningen inte medför någon diskriminering, utan endast åtskillnad mellan icke jämförbara situationer, eftersom lagstiftningen endast är tillämplig i gränsöverskridande sammanhang och att det endast är utländska moderbolag som berörs. EGD påpekade bland annat att det är mindre attraktivt för bolag hemmahörande i andra medlemsländer att förvärva, bilda och bibehålla dotterbolag i Förenade kungariket och att det är tillräckligt att en sådan lagstiftning kan medföra att utövandet av etableringsfriheten inskränks för bolag från andra medlemsstater. De aktuella underkapitaliseringsbestämmelserna är således en inskränkning av etableringsfriheten.

2.2.3 Rättfärdigandegrunder

Den första rättfärdigandegrunden som åberopades var behovet att upprätthålla det nationella skattesystemets inre sammanhang men som EGD redan konstaterat kan den skattefördel som beviljas i den stat där det långivande bolaget är hemmahörande inte neutralisera den skatt som det låntagande bolaget påförs med stöd av den aktuella lagstiftningen. Vad gäller den andra rättfärdigandegrunden, motverkande av skatteflykt, fastställde EGD bland annat följande. Endast den omständigheten att ett lån beviljas av ett närstående bolag som inte är hemmahörande i Förenade kungariket kan inte grunda en allmän presumtion om missbruk. Det specifika ändamålet med lagstiftningen måste vara att hindra fiktiva upplägg som arrangeras för att undvika skatt inom det nationella territoriet. Den situation som Förenade kungariket vill undgå med den aktuella lagstiftningen är underkapitalisering inom en koncern i syfte att minska skatten på de vinster som genereras hos dotterbolaget genom avdrag för räntor och att vinsten på så sätt flyttas till moderbolaget. Om moderbolagets hemland har lägre skatt kan skattebörden flyttas till en stat med lägre skatt. Lagstiftningen är därmed ägnad att uppnå det ändamål för vilket den införts. För att lagstiftningen inte ska gå utöver vad som krävs för att uppnå detta ändamål ska lagstiftningen baseras på en prövning av objektiva och verifierbara omständigheter som anses hålla sig inom gränserna för vad som krävs för att förhindra missbruk. Vidare, för att proportionalitetsprincipen ska vara uppfylld ska endast den del av räntan som inte betingas av affärsmässiga skäl omklassificeras till utdelning. De låntagande bolagen måste givas möjlighet att förebringa uppgifter om eventuella affärsmässiga skäl utan att de därvid får utsättas för onödiga administrativa besvär. Det är upp till den nationella domstolen att avgöra huruvida de låntagande bolagen har givits denna möjlighet.

2.2.4 Förhållandet till tredje land

Därefter undersökte EGD huruvida den nationella lagstiftningen strider mot gemenskapens bestämmelser om det långivande bolaget inte är moderbolag till det låntagande bolaget men tillhör samma koncern och de närstående gemensamma bolagen till det låntagande och långivande bolagen befinner sig i tredje land. Vidare undersöks samma scenario förutom att lånet tillhandahålls genom en filial som befinner sig i tredje land och slutligen befinner sig det långivande bolaget i tredje land. Artikel 43 EG-fördraget omfattar inte dessa situationer eftersom det bolag som utnyttjat sin etableringsfrihet vid bildandet av det låntagande bolaget befinner sig i tredje land. Den fria rörligheten för kapital, som även är tillämplig i förhållande till tredje land, är inte tillämplig eftersom frågan avser förhållanden inom en bolagskoncern och den har en avgörande inverkan på etableringsfriheten och inte på den fria rörligheten för kapital.

2.2.5 Slutsatser

Vid prövningen av vilken frihet som är tillämplig ser EGD till vilket ändamål lagstiftningen har. I det här målet tillämpas endast bestämmelserna på lån som ett bolag beviljar ett annat bolag, i vilket det första bolaget äger 75 procent av kapitalet, eller när de båda bolagen utgör dotterbolag till ett till tredje bolag som äger 75 procent av dessa. Det rör sig således om bolag som har ett betydande inflytande över ett annat bolag och då är i huvudsak etableringsfriheten tillämplig. I mål C-157/05 Holböck7 var det fråga om lagstiftning som inte bara var tillämplig på ägarandelar som ger ett bestämmande inflytande över ett bolag. Där var det fråga om ifall nationell lagstiftning strider mot den fria rörligheten för kapital om utdelning från tredje land beskattas med en skattesats som är dubbelt så hög som den för utdelning från bolag som är hemmahörande i landet. Personen som erhöll utdelningen ägde två tredjedelar av kapitalet av bolaget som var hemmahörande i tredje land. Eftersom lagstiftningen var tillämplig på både mindre och större investeringar omfattades den nationella lagstiftningen av både etableringsfriheten och den fria rörligheten för kapital och eftersom etableringsfriheten inte kan tillämpas i förhållande till tredje land var den fria rörligheten för kapital tillämplig istället. Ändamålet med lagstiftningen var att beskatta utdelning från tredje land högre en annan utdelning oavsett hur stor den ursprungliga investeringen varit. Det är således ointressant vilken frihet som i huvudsak har tillämpats vid en gränsöverskridande transaktion utan det viktiga är vilket ändamål lagstiftningen har.

Domstolens dom den 24 maj 2007, C-157/05 Winfried L. Holböck mot Finanzamt Salzburg-Land.

2.3 C-102/05 Skatteverket mot A och B

2.3.1 Den nationella domstolen

Skatterättsnämnden har i två förhandsbesked från den 19 februari 2003 ansett att artikel 56 EG-fördraget är tillämplig i förhållande till tredje land, i de här fallen Ryssland och Schweiz.8 Båda förhandsbeskeden är överklagade till Regeringsrätten och förhandsavgörande har begärts från EG-domstolen.

Det första målet behandlar den så kallade löneregeln vid utdelning från fåmansföretag.9 Vid tillämpningen av löneregeln har den utsträckts till att gälla även ersättning som fåmansföretaget lämnar till dess arbetstagare som är anställda i andra medlemsstater i dotterbolag eller filialer. Konsultföretaget X är ett svensk aktiebolag med flera delägare, däribland A och B, som är verksamma i bolaget. Fastän X hade många delägare vid denna tid var det att anse som ett fåmansföretag. X ägde genom ett dotterbolag, Y, en filial belägen i Ryssland. A och B äger vardera 1,7 procent av aktierna i X. De ansökte om förhandsbesked hos Skatterättsnämnden angående frågan huruvida de i samband med beräkningen av skatten på aktieutdelningen från X fick beakta ersättningar till anställda vid Y:s ryska filial med tillämpning av löneregeln, utan hinder av att dessa ersättningar inte utgör underlag för svenska socialavgifter eller svensk löneskatt. Skatterättsnämnden besvarade frågan jakande med hänvisning till artikel 56 EG-fördraget. Bestämmelsen kunde inte motiveras av ändamålet att säkerställa en effektiv skattekontroll, då det i det skatteavtal som slutits mellan Sverige och Ryssland finns en bestämmelse om informationsutbyte mellan berörda skattemyndigheter.

RSV:s rättsfallsprotokoll nr 8/03 och nr 9/03.

Den så kallade lönesummeregeln som prövades i målet fanns tidigare i 43 kap. inkomstskattelagen, som numera är upphävd.

2.3.2 Förhandsbesked

EGD avgjorde förhandsbeskedet genom ett beslut och angav som skäl till detta att om svaret på en fråga i en begäran om förhandsavgörande klart kan utläsas av rättspraxis, kan saken avgöras genom motiverat beslut.10 Frågan som EGD skulle besvara var följande. Strider en nationell bestämmelse mot fördragets bestämmelser om fri rörlighet för kapital om det vid tillämpningen av den så kallade löneregeln innebär att ersättningen till arbetstagarna inte får beaktas när den lämnas till arbetstagarna i företagets dotterföretag eller filial, som är belägna i ett tredje land. Först prövades om bestämmelserna om etableringsfrihet är tillämpliga så att inte en eventuell prövning mot bestämmelserna om fri rörlighet för kapital blir överflödig. En sådan nationell bestämmelse som är uppe för prövning, enligt vilken ersättning som lämnats till arbetstagare i en filial som etablerats i ett tredje land inte får beaktas vid tillämpningen av löneregeln, leder till att det blir mindre attraktivt för svenska företag att etablera en filial i ett tredje land, eftersom en sådan etablering kan medföra att delägarna i företaget hamnar i en situation som i skattemässigt hänseende är mindre förmånlig än den i vilken de skulle befinna sig om filialen var belägen i Sverige eller i en annan medlemsstat. Den nationella bestämmelsen får en avgörande inverkan på etableringsfriheten och den omfattas därmed i materiellt hänseende bara av tillämpningsområdet för de fördragsbestämmelser som avser denna frihet. Om bestämmelsen även har en inskränkande inverkan på den fria rörligheten för kapital är detta en oundviklig följd av ett eventuellt hinder för etableringsfriheten och kan inte motivera att nämnda bestämmelse prövas mot artiklarna 56–58 EG-fördraget. Den nationella bestämmelsen strider därmed inte mot EG-rätten eftersom etableringsfriheten inte gäller i förhållande till tredje land. Det andra målet är inte avgjort.11

I det här målet är det inte lika självklart att det är etableringsfriheten och inte den fria rörligheten för kapital som är tillämplig, som i till exempel Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation. Löneregelns ändamål var, tillsammans med andra bestämmelser, att bestämma hur stor del av ägarens lön/utdelning som ska betraktas som inkomst av kapital och inkomst av tjänst. Även om regeln i huvudsak är tillämpliga på investeringar som medför att investeraren får ett betydande inflytande i bolaget kan, som i det här fallet, även ägare som endast äger någon procent av bolaget drabbas. Ägare som endast äger någon procent av ett företag har i teorin inte något betydande inflytande över företaget,12 och utnyttjar endast sin rätt till fria kapitalrörelser. Således riktar sig lagstiftningen både till ägare som har utnyttjat etableringsfriheten och sin rätt till fria kapitalrörelser. Men EGD har som sagt inte valt att se det på detta sätt utan anser att det är företaget som genom denna bestämmelse avhålls från att etablera sig och det är således endast etableringsfriheten som är tillämplig.

Även domstolens beslut den 10 maj 2007, C-492/04 Lasertec Gesellschaft für Stanzformen mbH mot Finanzamt Emmendingen avgjordes genom beslut. Frågan var om en nationell lagstiftning är förenlig med EG-fördragets bestämmelser om fri rörlighet för kapital när det i den föreskrivs att låneräntor som ett i landet hemmahörande aktiebolag betalar till en i ett tredje land hemmahörande aktieägare med en betydande andel av kapitalet i nämnda bolag under vissa förhållanden skall anses utgöra förtäckt vinstutdelning som kan beskattas hos det i landet hemmahörande långivande bolaget. Men bestämmelserna om den fria rörligheten för kapital var inte tillämplig utan lagstiftningen omfattades uteslutande av etableringsfriheten eftersom lagstiftningen var tillämplig på andelsinnehav som kan ge ett bestämmande inflytande över bolaget.

C-101/05 Skatteverket mot A.

De kan dock ha det i praktiken.

2.4 Ordalydelsen

Rättsfallen från EGD ger dock ingen ledning huruvida artikel 56 EG-fördraget ska tillämpas på samma sätt inom EU som mellan en medlemsstat och tredje land i de fall artikeln faktiskt är tillämplig. Ordalydelsen och Sanz de Lera pekar åt den riktningen. Men om syftet och ändamålet med artikeln beaktas kanske svaret blir ett annat. Syftet med artikel 56 är att bilda en gemensam marknad och en ekonomisk och monetär union inom EU:s gränser.13 Men liberaliseringen gentemot tredje land är inte lika självklar.14 Ett argument för liberaliseringen är att den hjälper till att stärka euron och garantera dess internationella flexibilitet och användbarhet.15 Problemet är bara att länderna utanför EU inte har samma skyldighet att behandla medlemsstaterna som medlemsstaterna enligt artikel 56 ska behandla tredje land. Även om syftet bakom liberaliseringen inte är helt självklar är det dock tydligt att syftet är mer begränsat än syftet bakom liberaliseringen inom EU.16 Till exempel Mohamed är restriktiv i sin tolkning av artikel 56. Han menar att artikeln ska tillförsäkra reciprocitet vad gäller behandlingen av kapitalrörelser till och från EU och han vill liberalisera den fria rörligheten för kapital genom avtal med tredje land. Vidare anser han att tillämpligheten av Sanz de Lera är begränsad till de speciella omständigheterna i målet och syftet var inte att förbjuda alla former av restriktioner.17

Enligt ordalydelsen av artikeln och i viss mån Sanz de Lera ska den fria rörligheten av kapital tolkas på samma sätt inom EU som mellan medlemsstaterna och tredje land. Däremot tyder syftet med artikeln på att det finns vissa begränsningar. Dock anser Pistone att ordalydelsen väger tyngre än syftet och även om Sanz de Leramålet brister i tillämplighet visar enbart det faktum att artikeln till skillnad mot de andra friheterna refererar till tredje land att det är svårt att komma till någon annan slutsats.18

Även av det nyligen avgjorda Holböck-målet som refereras ovan,19 kan slutsatsen dras att artikel 56 ska tolkas på samma sätt inom EU som i förhållande till tredje land. EGD refererar i detta mål till ett annat rättsfall, mål C-315/02 Lenz,20 som behandlade samma situation förutom att EGD i Lenz endast uttalade sig om kapitalinkomst från andra medlemsstater och inte från tredje land. I Lenz-målet var nationell lagstiftning uppe till prövning där en skattskyldig person som har hemvist i Österrike kan välja vad gäller beskattningen av dennes inkomst av kapital med Österrikisk härkomst mellan en definitiv skatt på 25 procent och en ordinarie inkomstskatt till halverad skattesats, medan dennes inkomst av kapital från en annan medlemsstat påförs ordinarie skatt med upp till 50 procent. En sådan lagstiftning utgör en restriktion av den fria rörligheten av kapital. Efter att ha redogjort för Lenz-målet anger EGD i nästa mening att även en person som äger två tredjedelar av aktiekapitalet i ett bolag som är hemmahörande i tredje land kan åberopa den fria rörligheten för kapital, till synes på samma sätt som när en restriktion endast föreligger mellan två medlemsstater. Men eftersom den nationella lagstiftningen i Holböck var i kraft innan den 31 december 1993 var undantaget i artikel 57.1 tillämplig och restriktionen var således accepterad. Holböck visar att den klara och precisa ordalydelsen inte kan gömma sig bakom ett mera dunkelt syfte och de begränsningar som är möjliga finns i artiklarna 57–60. Även om artikel 56 ska tillämpas på samma sätt mellan medlemsstater som i förhållande till tredje land kan dock rättfärdigandebedömningarna skilja sig åt.

Artikel 2 och 14 EG-fördraget.

Ståhl, Free movement of capital between Member States and third countries, EC Tax Review 2004/2, s. 47–56, s. 50.

Bernitz & Kjellgren, Europarättens grunder, 1999, s. 218.

Ståhl, s. 52.

Mohamed, European Community Law on the Free Movement of Capital and the EMU, s. 217ff.

Pistone, The Impact of European Law on the Relations with Third Countries in the Field of Direct Taxation, Intertax 2006, s. 234–244, s. 236.

Se not 7.

Domstolens dom den 15 juli 2004, C-315/02 Anneliese Lenz och Finanzlandsdirektion für Tirol, REG 2004 s. I-7063.

2.5 Rättfärdigandegrunder

I mål C-446/04 Test Claimants in the FII Group Litigation21 påpekade EGD att det inte kan uteslutas att en medlemsstat lyckas visa att en restriktion av den fria rörligheten för kapital till eller från tredje land kan motiveras av ett visst skäl under omständigheter där detta skäl inte skulle kunna utgöra en giltig motivering av en inskränkning av kapitalrörelser mellan medlemsstater. Även om EGD inte fördjupade sig i detta resonemang tyder uttalandet på att det skulle vara enklare att rättfärdiga en restriktion gentemot tredje land. Även Skatterättsnämnden anser att så är fallet. I ett förhandsbesked som rörde CFC-lagstiftningen gentemot Schweiz ansåg nämnden att rättfärdigandegrunden att förhindra skatteflykt kunde tillåta den svenska lagstiftningen att vara mer generellt utformad i förhållande till tredje land.22 Förhandsbeskedet är överklagat.

Det kan även vara svårt att hitta jämförbara situationer. Till exempel anser Cordewener m fl att det kan diskuteras om en gränsöverskridande aktivitet där tredje land är inblandat är objektivt jämförbar med samma aktivitet inom EU:s gränser.23 Ett bolag som till exempel befinner sig i en stat som av EU betraktas som ett skatteparadis med en väsentligt lägre skattesats kan tänkas befinna sig i en situation som inte är jämförbar och som därför kan diskrimineras.

Domstolens dom den 12 december 2006, C-446/04 Test Claimants in the FII Group Litigation mot Commissiners of Inland Revenue.

SKV:s rättsfallsprotokoll nr 6/05.

Cordewener, Kofler & Schindler, Free Movement of Capital, Third Country Relationships and National Tax Law: An Emerging Issue before the ECJ, European Taxation 2007 nr 1, s. 107–119, s. 115.

3 Förhållandet mellan Sydafrika och EU24

I följande avsnitt stödjer jag mig på den sydafrikanska nationalrapporten som skrevs inför konferensen i Wien i oktober 2006. Johann Hattingh, jurist vid PricewaterhouseCoopers i Kapstaden, skrev den rapporten och den är endast ett utkast. Efter konferensen kunde ändringar och tillägg göras till rapporterna. Rapporterna skall sedan sammanställas och ges ut i bokform vilket vid skrivandet av denna artikel ännu inte skett.

3.1 Avtal om handel, utveckling och samarbete

Medlemsstaterna i EU är tillsammans Sydafrikas största handelspartner och Sydafrika är EU:s största handelspartner på den afrikanska kontinenten. Därför var undertecknandet av avtalet om handel, utveckling och samarbete (TDC-avtalet25) mellan EU och Sydafrika den 24 mars 1999 av stor betydelse för Sydafrikas ekonomi. Avtalet trädde i kraft den 26 april 2004 men redan från den 1 januari 2000 var avtalet provisoriskt tillämpligt. De artiklar som har direkt effekt är direkt tillämpliga, vilket följer av Simutenkov-målet.26 Men även andra artiklar var tidigt tillämpliga då de implementerades i den inhemska lagstiftningen. Syftet med TDC-avtalet är att skapa ett frihandelsområde mellan EU och Sydafrika vilket omfattar fri rörlighet för varor inom alla sektorer, liberalisering av handel med tjänster och fri rörlighet för kapital. Men syftet är även bland annat att stödja Sydafrikas ekonomiska och social reformer och att stärka europeiskt utvecklingsbistånd till Sydafrika. Frihandelområdet måste ha upprättats senast den 26 april 2016 från Sydafrikas sida och den 26 april 2014 från EU:s sida.

Trade, Development and Co-operation Agreement.

I domstolens dom den 12 april 2005, C-265/03 Simutenkov, behandlade EGD partnerskapsavtalet mellan Ryssland och EU och dess rättsliga innebörd. Domstolen fastslog att den omständigheten att parterna genom avtalet endast har upprättat ett partnerskap mellan sig och inte har föreskrivit något om associering eller om Rysslands framtida anslutning till gemenskapen, inte utgör hinder för att vissa av avtalsbestämmelserna har direkt effekt. Det följer nämligen av domstolens rättspraxis att en bestämmelse i ett avtal som gemenskapen har ingått med tredje land skall anses vara direkt tillämplig om den, med hänsyn till dess ordalydelse samt till avtalets syfte och art, innebär en klar och precis skyldighet, vars fullgörande eller verkningar inte är beroende av någon ytterligare rättsakt.

3.2 Friheter enligt TDC-avtalet

Enligt Hattingh medger TDC-avtalet åtminstone två friheter, nämligen fri rörlighet för varor och kapital. Dessa två friheter är jämförbara med samma friheter i EG-fördraget som gäller för den inre marknaden. Frågan är om dessa likheter mellan TDC-avtalet och EG-fördraget gör att den sydafrikanska skattelagstiftningen kommer att behandlas lika strängt som flertalet av medlemsstaternas lagstiftning har blivit av EGD. Vad gäller fri rörlighet för varor och kapital enligt TDC-avtalet kan dessa komma att tolkas på samma sätt som friheterna i EG-fördraget och påverka skattelagstiftningen både i Sydafrika och medlemsstaterna. Även EGD:s praxis som behandlar dessa friheter torde vara tillämpliga i förhållande till parterna. Detta förutsätter dock att friheterna visar tillräckliga likheter med friheterna i EG-fördraget. Vidare kan inskränkningar av friheterna i TDC-avtalet vara accepterade om de påverkar skattelagstiftningen och något av undantagen i artikel 98 TDC-avtalet är uppfyllda. Här kan endast nämnas artikel 98.3 som är likvärdig med artikel 58.1.a EG-fördraget enligt vilken det är tillåtet att behandla skattebetalare olika om de inte befinner sig i jämförbara situationer. Nedan kommer fri rörlighet för kapital att behandlas eftersom denna frihet är den mest intressanta i sammanhanget.

3.3 Fri rörlighet för kapital

Enligt artikel 56 EG-fördraget är alla restriktioner för kapitalrörelser och betalningar förbjudna mellan medlemsstaterna och tredje land. Enligt artikel 33 TDC-avtalet ska Sydafrika och medlemsstaterna tillförsäkra att kapital kan röra sig fritt i relation till direkta investeringar i Sydafrika. Även om artikeln i TDC-avtalet saknar ett uttryckligt förbud mot restriktioner antyder ändå artikeln att restriktioner som hindrar kapital från att röra sig fritt måste upphävas. De olikheter som finns synes därmed endast vara av semantisk betydelse och på andra sätt synes artiklarna vara påfallande lika vad gäller direkta investeringar i Sydafrika. Artikel 33 i avtalet refererar inte till fri rörlighet för kapital i relation till direkta investeringar inom EU. Det är inte helt klart varför artikeln inte gjorts ömsesidig i förhållande till direkta investeringar inom EU. Enligt Hattingh kan det bero på att artikel 56 EG-fördraget redan uppnår detta genom dess referens till tredje land. Till skillnad från artikel 56 EG-fördraget hänvisar artikel 33 TDC-avtalet endast till direkta investeringar. Indirekta investeringar faller därmed utanför tillämpningsområdet. Vidare är det endast fria kapitalrörelser i förhållande till företag som skyddas. Andra direkta investeringar är exkluderade.

4 Slutsatser

Artikel 56 EG-fördraget är viktig för medborgare och företag inom EU men även utanför EU:s gränser eftersom det är den enda artikeln i EG-fördraget som kan tillämpas i förhållande till tredje land. Den har dock minskat i betydelse efter bland annat de ovan refererade målen. Det territoriella omfånget av artikeln är dock mer oklart och även hur berättigandegrunderna ska bedömas och vilka objektivt jämförbara situationer som ska användas. Enligt ordalydelsen och Holböck ska dock artikel 56 troligen tillämpas på samma sätt inom som utanför EU:s gränser. EGD har istället valt att begränsa artikelns räckvidd genom att låta den frihet som dominerar över de/den andra vara den enda tillämpliga. Det är den nationella lagstiftningens ändamål och vem den riktar sig mot som styr vilken frihet som är tillämplig. Riktar sig till exempel lagstiftningen mot företag som äger betydande andelar i ett annat företag är det etableringsfrihet som är tillämplig men riktar sig lagstiftningen mot till exempel alla som äger andelar i ett företag oberoende av hur stor andel de äger är både etableringsfriheten och den fria rörligheten av kapital tillämplig, men endast den fria rörligheten för kapital i förhållande till tredje land. EGD synes ha bestämt sig för denna ordning, särskilt eftersom målen Skatteverket mot A och B och Lasertec avgjordes genom beslut och inte genom dom. Rättspraxis är enligt EGD klar inom området.

Ett problem med den nya utvecklingen av artikel 56 är dock till exempel artikel 33 TDC-avtalet. Artikel 33 TDC-avtalet har inte gjorts ömsesidig till direkta investeringar inom EU. Företag, hemmahörande i EU, som genomför direkta investeringar i Sydafrika får inte diskrimineras men investeringar i EU genom till exempel ett dotterbolag som ägs av ett sydafrikanskt bolag kan komma att diskrimineras. EGD kan finna att en lagstiftning som diskriminerar en direkt investering av ett sydafrikanskt företag inom EU inte är en restriktion enligt EG-fördraget om etableringsfriheten är tillämplig och inte den fria rörligheten för kapital. Vid upprättandet av TDC-avtalet var parterna förmodligen inte medvetna om den praxisutveckling beträffande friheterna som nu har ägt rum. Detta kan komma att missgynna de sydafrikanska företagen i förhållande till de hemmahörande inom EU.

Jur. kand. Nina Block är länsrättsnotarie vid Länsrätten i Jönköpings län.

För erfarna

Välkommen! Hos oss hittar du alla ekonomiska regelverk du behöver samlat på en enda digital plats. Fördjupa dig i allt från EU-rätt till självreglering, tidskrifter eller använd Rättserien där experter guidar dig till snabba svar.
  • Regler

    Här hittar du uppdaterat rättsligt material inom EU-rätt, svenska lagar och myndighetsföreskrifter. Du kan även hitta historik från 2008 och framåt.

  • Avancerad sök

    Filtrera dina sökningar och hitta rätt dokument snabbare. Vet du att det är en lag du söker efter kan du välja att visa bara de träffarna.

  • Markera & Anteckna

    Här kan du smidigt markera, anteckna och dela de avsnitt av texterna som är viktigast för dig och dina kollegor.

  • Rättserien

    Här kan du bekräfta dina kunskaper och enkelt hitta nya vägar till andra områden.

  • Jag vill veta mer

och oerfarna

Välkommen! Det kan vara svårt att hitta rätt ibland, så därför har vi samlat allt inom ekonomiska regler på ett och samma ställe. Navigera, sök eller använd Rättserien för att få svar på dina frågor.
  • Rättserien

    Här hittar du tydliga förklaringar till tusentals termer och information om var och hur du kan fördjupa dig. Till Rättserien

  • Navigering

    Allt relevant material hittar du samlat inom respektive ämnesområde.

  • Anteckna

    Skapa egna anteckningar för hur du ska gå till väga vid komplicerade regeltolkningar. Dela gärna med dig eller spara tips från dina kollegor!

  • Markera

    Använd överstrykningspennan och hitta tillbaka till det viktigaste nästa gång.

  • Jag vill veta mer

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2019 2020 2021
31 maj 0,05 -0,01 0,28
30 nov -0,09 -0,10  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...