Skattenytt nr 7-8 2009 s. 481

Mervärdesskatt och skatteförfarande i Österrike

1 Inledning

Mervärdesskatten är harmoniserad inom EU genom direktiv. Medlemsstaterna ska implementera direktiv till sitt syfte och resultat, men de är fria att själva bestämma över formen för implementeringen. Om det redan finns nationell lagstiftning som uppfyller direktivets krav behöver inte några ytterligare åtgärder vidtas för att implementera ett nytt direktiv. I och med medlemsstaternas relativa frihet av formen och tillvägagångssättet för implementering av direktiv skiljer sig mervärdesskattelagstiftningen åt i olika medlemsstater.

Jag har med anledning av mitt aktuella komparativa forskningsprojekt Double taxation and double non-taxation in VAT undersökt den österrikiska mervärdesskatten.1 Eftersom inte någon tidigare har publicerat en jämförelse mellan österrikisk och svensk moms följer i denna artikel en kort överblick över det österrikiska mervärdesskattesystemet och skatteförfarandet. Denna artikel syftar inte till att penetrera materiella skillnader. Detta görs i stället på ett utvalt område i samband med att mitt forskningsprojekt redovisas.

Mina forskningsvistelser i Österrike har stötts ekonomiskt till olika delar av STINT, Centrum för skatterätt och TOR/Skattenytts forskningsstiftelse. Ett varmt tack till mina anslagsgivare! Ett stort tack också till universitetet i Salzburg som har utsett mig till permanent gästforskare där.

2 Historik

I Österrike infördes en generell konsumtionsskatt som en följd av första världskriget och behovet för staten att få in pengar. Genom den s.k. återuppbyggnadslagen, Wiederaufbaugesetz,2 skapades ett juridiskt ramverk för en omsättningsskatt. Detaljregleringen, eller närmare bestämt införandet av de materiella bestämmelserna, skedde genom förordningar.3 Skattskyldiga för denna omsättningsskatt var alla som självständigt bedrev en närings- eller yrkesverksamhet, som var inriktad på att vinna inkomster. Trots att skatten benämndes Warenumsatzsteuer, varuomsättningsskatt, omfattade skatten inte endast omsättning av varor, utan även omsättning av tjänster. Även näringsidkarnas egen konsumtion av företagets varor och tjänster beskattades. Skatten togs inte ut på alla omsättningsled. I stället tillämpades en s.k. Phasenpauschalierung¸ vilken innebar att varan eller tjänsten beskattades hos en person med ett schablonmässigt beaktande av alla omsättningsled. Den som betalade in skatten var vanligen någon i det tidigaste omsättningsledet, exempelvis bonden som sålde säd som han hade skördat. Det var alltså inte fråga om en ren ettledsskatt så som den svenska ”omsen”, vilken föregick mervärdesskatten. Import var skattepliktig medan export var skattefri. En av de stora fördelarna som framhölls med denna skatt var att den betraktades som inflationssäker.4

Den 1 maj 1938 ersattes den österrikiska omsättningsskattelagstiftningen av den tyska omsättningsskattelagen (UStG5 1934).6 Efter andra världskrigets slut år 1945 behölls dessa bestämmelser.7 Först år 1959 ersattes den gamla tyska lagstiftningen med en österrikisk omsättningsskattelag (UStG 1959).8 Liksom den tyska omsättningsskatten var den nya österrikiska omsättningsskatten en s.k. Allphasenbruttosteuer, dvs. en skatt som togs ut i alla omsättningsled. Det ansågs inte ändamålsenligt att återgå till det gamla systemet med Phasenpauschalierung.9

Till skillnad från Tyskland och i likhet med Sverige var Österrike inte någon ursprunglig medlem i EU. Österrike var således inte förpliktat att införa mervärdesskatt, dvs. en generell omsättningsskatt på varor och tjänster med avdrag för ingående skatt, till följd av de första mervärdesskattedirektiven. År 1973 slöt Österrike ett handelsavtal med EG. I handelsavtalets slutliga lydelse fanns inte någon skyldighet för Österrike att övergå till mervärdesskatt. Däremot hade förhandlingarna kring handelsavtalet präglats av föreställningen att Österrike skulle övergå till mervärdesskatt. Den 1 januari 1973 infördes därför mervärdesskatt i Österrike genom UStG 197210.11

Trots att avtalet med EG var skälet till att mervärdesskatt infördes i Österrike, följde Österrike inte den EG-rättsliga utvecklingen på mervärdesskatteområdet. Det sjätte mervärdesskattedirektivet implementerades således inte i österrikisk rätt under 1970-talets senare del. Det gemenskapsrättsliga mervärdesskattesystemet infördes inte förrän Österrike samtidigt som Sverige blev medlem i EU den 1 januari 1995. Implementeringen skedde genom UStG 1994. Bestämmelser avseende gemenskapsinterna förvärv och liknande, som infördes i EG-rätten genom direktiv 91/680/EEG i och med förverkligandet av den inre marknaden, återfinns i en bilaga till UStG 1994, den s.k. Binnenmarkt-Regelung (BMR).12

27.11.1922 BGBl 843.

Se bl.a. Verordnung der Bundesregierung vom 10. und 11.3.1923 BGBL. 120 och 121.

Se Ruppe, Hans Georg, Umsatzsteuergesetz Kommentar, Dritte, überarbeitete und erweiterte Auflage, Wien 2005 s. 3 (nedan Ruppe 2005.

Umsatzsteuergesetz.

RStBl 1938, 425.

Weitergeltungsgesetz vom 1.5.1945 StGBl 12).

BGBl 1958/300.

Se Ruppe 2005 s. 3.

BGBl 229.

Se Ruppe 2005 s. 4.

Se Ruppe 2005 s. 4–5.

3 Rättskällor

Liksom i Sverige och övriga medlemsländer är det EG-rättsliga mervärdesskattedirektivet den primära rättskällan på momsområdet. Därtill kommer EG-domstolens rikhaltiga praxis.13 Den nu gällande mervärdesskattelagen är UStG 199414 med den nyss nämnda bilagan. Den fullständiga titeln på lagen är Bundesgesetz über die Besteuerung von Umsätzen. Liksom Tyskland är Österrike en federation med förbundsstater och liksom i Tyskland regleras mervärdesskatten på förbundsstatsnivå och inte på delstatsnivå.15 Den österrikiska mervärdesskattelagen består av 35 paragrafer.

Dispositionsmässigt påminner den österrikiska mervärdesskattelagen mycket om den tyska. Paragraferna är jämfört med sina svenska motsvarigheter i mervärdesskattelagen (1994:200) förhållandevis långa. Centrala paragrafer är 1 § om beskattningsbara transaktioner, 2 § om beskattningsbara personer, 3 § om vad som är en omsättning av vara, 3 a § om omsättning av tjänst, 4–5 §§ om beskattningsunderlag, 6 § om undantag från skatteplikt, 10 § om skattesatser och 12 § om avdrag för ingående skatt. Normalskattesatsen i Österrike är 20 procent.16 Reducerade skattesatser är 10 procent, 12 procent och 19 procent.17 Tio procent är den normala reducerade skattesatsen som omfattar en mängd transaktionstyper.18 Bland dessa kan livsmedel, även intagna på restaurang, och kulturella transaktioner nämnas. Skatten på 12 procent omfattar vin i olika former, medan den 19-procentiga skattesatsen avser vissa transaktioner utförda av näringsidkare i områdena Jungholz och Mittelberg.19

Bilagan avseende gränsöverskridande transaktioner har som fullständig titel Anhang ( Zu § 29 Abs. 8) Binnenmarktregelung. I stället för paragrafer innehåller denna artiklar, närmare bestämt 28 stycken. Här finns bestämmelser om gemenskapsinterna förvärv (artikel 1), gemenskapsinterna omsättningar (artikel 7), gemenskapsinterna förvärv avseende begagnade och andra marginalbeskattade varor (artikel 24), investeringsguld (artikel 24 a), tullager (artikel 24 b) och trepartshandel (artikel 25).

Det finns två domstolar som kan avge prejudikat i mervärdesskattemål. Den viktigaste är Verwaltungsgerichtshof, förvaltningsdomstolen. Den andra är Verfassungsgerichtshof, författningsdomstolen, vilken kan pröva skatters förenlighet med grundlagen.20

Den mervärdesskatterättsliga doktrinen i Österrike är sparsmakad. Det finns ett par kommentarer avseende mervärdesskattelagen, av vilka Ruppes kommentar anses vara den ledande. Kommentarerna är utförliga och ger god vägledning om rättsläget.

Den mervärdesskatterättsliga fråga som jag har uppfattat som hetast i Österrike för närvarande, dels mot bakgrund av tidskriftsartiklar,21 vilka det inte finns så många av, dels mot bakgrund av diskussioner med kollegor inom ämnet är, liksom i Sverige, implementeringen av de nya EG-rättsliga bestämmelserna om omsättningsland för tjänster och övriga delar av det s.k. momspaketet. Även rättsmissbruk och åtgärder mot skattefusk diskuteras, liksom frågan om en modernisering av mervärdesskattelagen på så sätt att bilagan med artiklar avseende EU-handel integreras i huvudlagen. Överlag kan konstateras att mervärdesskatten inte är något stort akademiskt ämne och inte heller något stort debattämne i tidskrifterna. De artiklar som finns är ofta rent beskrivande. Det förefaller dock som om mervärdesskatten håller på att flytta fram sina positioner på forskningsfronten även i Österrike, eftersom det finns en del doktorander i ämnet.

För en systematisering av denna på mervärdesskatteområdet, se Alhager, Eleonor, Hiort af Ornäs, Lena, Rättsfallssamling i EG-moms, 2 uppl., Stockholm 2009.

BGBl 663/1994.

8 Z § 3 Finanzausgleichsgesetz 2001 och Gebührengesetz. Se Beiser, Reinhold, Steuern. Ein systematischer Grundriss, 4., überarbeitete Auflage, Wien 2006 s. 376 (nedan Beisser 2006)

10 § första stycket UStG 1994.

10 § andra–fjärde stycket UStG 1994.

10 § andra stycket UStG.

10 § tredje–fjärde stycket UStG.

Se Beisser 2006 s. 377.

Se t.ex. Ecker, Thomas, Umsatzsteuerlicher Leistungsort bei Dienstleistungen – Neuerungen durch die Richtlinie 2008/8EG Teil 1 und 2, Finanz Journal 2008 s. 355–358 och 402–406 och Moser, Sandra, Neue EU-Richtlinien im Bereich der Umsatzsteuer – Neuerungen im Bereich der Bestimmung des Leistungsortes für Dienstleistungen und im Vorsteuererstattungsverfahren für EU-Unternehmer, Finanz Journal 2008 s. 301–303.

4 Förfarandet

Skatteförfaranet regleras i Österrike i Abgabenverwaltungsorganisationsgesetz (AVOG). Enligt denna lag finns det två olika organisatoriska enheter för skatteförfarandet: Beskattnings- och tullmyndigheter22 och finansministeriet23. Finansministeriet är tillsynsmyndighet och ger ut rekommendationer24 och förordningar i syfte att skapa en enhetlig rättstillämpning inom landet. Däremot är finansministeriet inte delaktigt i enskilda fall.25

De som beslutar i enskilda mervärdesskattefall är beskattningsmyndigheter, Finanzämter. Den som är missnöjd med beskattningsmyndighetens beslut kan överklaga till finanssenaten, der unabhängige Finanzsenat (UFS). Beskattningsmyndigheterna har, liksom i Sverige, möjlighet att efter omprövning rätta ett felaktigt beskattningsbeslut när detta överklagas. Till skillnad från vad som är fallet i Sverige kan de skattskyldiga dock välja att lämna in sitt överklagande direkt till finanssenaten och på så sätt slippa beskattningsmyndighetens omprövningsförfarande. Detta anses vara till fördel om beskattningsmyndigheten inte förväntas ompröva sitt beslut till den skattskyldiges fördel. I en sådan situation leder beskattningsmyndighetens omprövningsförfarande endast till onödig tidsspillan. Finanssenatens beslut överklagas till förvaltningsdomstolen eller, om tvistefrågan är av författningsrättslig karaktär, till författningsdomstolen.26

Värt att notera är att det endast finns en enda förvaltningsdomstol i Österrike. På detta sätt skiljer sig Österrike från Tyskland, där det inte endast finns förvaltningsdomstolar, utan även skattedomstolar, i flera instanser. Den enda renodlade domstolsprövningen görs således av en enda domstol i en enda instans. I och med att finanssenaten är en självständig myndighet i förhållande till beskattningsmyndigheten kan dock en tvåinstansprövning anses ske. Användningen av ordet ”unabhängig” (självständig, oberoende) tar sikte på artikel 87 i den österrikiska grundlagen, där det stadgas att domare ska vara just unabhängig i sin tjänsteutövning.27 Det finns dock vissa väsentliga skillnader mellan ledamöter i finanssenaten och domare. Exempelvis behöver endast senatens ordförande men inte övriga ledamöter vara utbildad jurist.28

Tidsfristen för att överklaga beskattningsmyndigheternas beslut är en månad.29 Vad ett överklagande ska innehålla regleras i § 250 BAO. Ett överklagande ska bestå av följande tre delar:

  1. Berufungserklärung: Beskattningsbeslutet som överklagas

  2. Berufungsantrag: Vilka ändringar som begärs (yrkandena)

  3. Begründung: Grunderna för yrkandet

Liksom i Sverige hindrar inte ett överklagande verkställighet av beskattningsbeslutet.30 Beskattningsmyndighetens skattebeslut medför således att skatten förfaller till betalning, samt att den kan mätas ut.31

Vid överklagande till finanssenaten finns inte något förbud mot att föra in nya sakomständigheter, bevis eller yrkanden i processen.32 Finanssenaten har utredningsskyldighet, i syfte att säkerställa en korrekt beskattning och främja allas likhet inför lagen.33 Såväl bevisförningen – vilka bevis som får användas – som bevisvärderingen är fri.34 Den fria bevisvärderingen ska ske enligt fri övertygelse, nach freier Überzeugung, vad beträffar om ett sakförhållande är att betrakta som bevisat eller inte.35

Till skillnad från finanssenaten prövar förvaltningsdomstolen inte bevisfrågor, om det inte är fråga om att grunda en dom på helt otänkbara sakomständigheter. Nya sakomständigheter får inte föras in i målet. Förvaltningsdomstolen har till uppgift att vara en kontrollinstans för rättsfrågor. Därför är det mycket ovanligt med muntliga förhandlingar.36 Förvaltningsdomstolen är en kassationsdomstol, såtillvida att den inte själv avgör ett fall. Antingen bekräftar eller upphäver domstolen ett beslut. Domstolen upphäver beslut på grund av materiell oriktighet, att beslutsfattaren saknat kompetens eller formella fel i förfarandet. När författningsdomstolen upphäver ett beslut återförvisas det till finanssenaten som får besluta i målet på nytt.37

Finanz- und Zollämter. 3–14 §§ AVOG.

Bundesministerium für Finanzen, BMF. 1 § AVOG.

Formellt i förhållande till de skattskyldiga icke bindande Erlässe eller Richtlinien, se Heinrich, Johannes, Ehrke-Rabel, Tina, Einführung in das Steuerrecht Wien 2006 s. 201 (nedan Heinrich/Ehrke-Rabel 2006).

Se Beisser 2006 s. 377.

Se Beisser 2006 s. 377 och 387.

Se Beisser 2006 s. 388.

Se Beisser 2006 s. 396.

245 § Abs. 1 BAO.

254 § BAO.

Se Beisser 2006 s. 384.

280 § BAO.

Se Beisser 2006 s. 386

Se 166–168 §§ BAO.

167 § Abs. 2 BAO.

Se 39 § VwGG.

Se Beisser 2006 s. 399–340 och Heinrich/Ehrke-Rabel 2006 s. 207

5 Avslutande kommentarer

Österrike och Sverige blev medlemmar i EU samtidigt den 1 januari 1995. Gemenskapsrätten har således kommit in i dessa länders rättsordningar förhållandevis sent. Till skillnad från Sverige har dock Österrikisk mervärdesskatterätt präglats starkt av Tyskland, i och med att Österrike var ockuperat av Tyskland under andra världskriget och behöll den tyska lagstiftningen många år därefter. Även den lagstiftning som infördes när den tyska mervärdesskattelagstiftningen upphävdes år 1957, var mycket lik den tyska. Ännu idag påminner den österrikiska mervärdesskattelagen till sin utformning om den tyska i hög grad.

Där upphör emellertid de påfallande likheterna med tysk rätt. Liksom Sverige har Österrike knappt 15 års rättstradition med EG-rätten som huvudsaklig rättskälla. Österrike har också en liten folkmängd, ca 8,2 miljoner invånare. Det finns därför förhållandevis lite relevant nationell rättspraxis på området och även lite doktrin. Domstolsorganisationen är inte på något sätt som den tyska, där det finns speciella skattedomstolar, och inte heller som den svenska, med möjlighet till domstolsprövning i tre instanser. I Österrike finns en förvaltningsdomstol och en författningsdomstol. Förfarandet dessförinnan är administrativt i skattesammanhang.

Några särdrag som kan identifieras avseende österrikisk mervärdesskatt är bl.a. de följande.

  1. UStG 1994 innefattar inte alla relevanta mervärdesskattebestämmelser, utan de som avser gemenskapsintern handel återfinns i en bilaga

  2. Den huvudsakliga överprövningen av beskattningsbeslut sker i ett administrativt organ och inte i en domstol, i der unabhängige Finanzsenat

  3. Man kan undvika omprövningsförfarandet hos beskattningsmyndigheten genom att överklaga direkt till finanssenaten

  4. Högsta instans i skattemål är en kassationsdomstol

  5. I materiellt hänseende kan nämnas att normalskattesatsen är 20 procent och den lägsta skattesatsen är 10 procent. Spannet mellan olika skattesatser är således mycket mindre än i Sverige där högsta skattesats är 25 procent och lägsta skattesats är 6 procent.

Eleonor Alhager är professor i skatterätt vid Uppsala universitet och verksam inom ramen för forskningsstiftelsen Centrum för skatterätt.

För erfarna

Välkommen! Hos oss hittar du alla ekonomiska regelverk du behöver samlat på en enda digital plats. Fördjupa dig i allt från EU-rätt till självreglering, tidskrifter eller använd Rättserien där experter guidar dig till snabba svar.
  • Regler

    Här hittar du uppdaterat rättsligt material inom EU-rätt, svenska lagar och myndighetsföreskrifter. Du kan även hitta historik från 2008 och framåt.

  • Avancerad sök

    Filtrera dina sökningar och hitta rätt dokument snabbare. Vet du att det är en lag du söker efter kan du välja att visa bara de träffarna.

  • Markera & Anteckna

    Här kan du smidigt markera, anteckna och dela de avsnitt av texterna som är viktigast för dig och dina kollegor.

  • Rättserien

    Här kan du bekräfta dina kunskaper och enkelt hitta nya vägar till andra områden.

  • Jag vill veta mer

och oerfarna

Välkommen! Det kan vara svårt att hitta rätt ibland, så därför har vi samlat allt inom ekonomiska regler på ett och samma ställe. Navigera, sök eller använd Rättserien för att få svar på dina frågor.
  • Rättserien

    Här hittar du tydliga förklaringar till tusentals termer och information om var och hur du kan fördjupa dig. Till Rättserien

  • Navigering

    Allt relevant material hittar du samlat inom respektive ämnesområde.

  • Anteckna

    Skapa egna anteckningar för hur du ska gå till väga vid komplicerade regeltolkningar. Dela gärna med dig eller spara tips från dina kollegor!

  • Markera

    Använd överstrykningspennan och hitta tillbaka till det viktigaste nästa gång.

  • Jag vill veta mer

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2019 2020 2021
31 maj 0,05 -0,01 0,28
30 nov -0,09 -0,10  

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...