I USA tas punktskatt (”Federal Excise Tax”) ut på premier för försäkringar meddelade av utländska försäkringsgivare som avser risker belägna i USA (såväl försäkrings- som återförsäkringspremier). Premieskatten kan därför drabba svenska försäkrings- och återförsäkringsföretag som verkar på den amerikanska marknaden. Dock finns i skatteavtalet mellan Sverige och USA bestämmelser som kan medföra befrielse från premieskatten. I artikeln kommenteras dessa, ofta svårtillämpade, bestämmelser. Bl.a. berörs avtalets anti-conduit-regler som riktar sig mot återförsäkringsarrangemang där erhållna premier slussas vidare till återförsäkringsföretag som saknar amerikanskt avtalsskydd avseende premieskatt.
1 Inledning
Att ta ut punktskatt på premier, som betalas för försäkringar meddelade av utländska försäkringsföretag, är ett sätt för en stat att beskatta utländska försäkringsföretags inkomster som har sin källa i den aktuella staten. Att på detta sätt ta ut punktskatt – premieskatt – kan vara ett alternativ till att ha regler som innebär att utländska försäkringsföretag anses ha fast driftställe i staten ifråga om försäkringarna avser en risk belägen där. Det förekommer, även om det är ovanligt, att stater har regler av sistnämnda karaktär i sin interna skattelagstiftning, dvs. bestämmelser som anger att fast driftställe inte enbart föreligger då det utländska försäkringsföretaget uppbär försäkringspremier genom en s.k. beroende agent i den aktuella staten, utan redan genom att försäkringsföretaget försäkrar en risk belägen i staten i fråga.1 Med att en risk är belägen i en viss stat kan t.ex. avses att försäkringen gäller egendom (t.ex. en fastighet eller en anläggning) som finns i den aktuella staten, eller att försäkringstagaren – fysisk eller juridisk person – är hemmahörande i denna stat.
USA har i sin interna skattelagstiftning regler för att avgöra om en inkomst skall anses ha erhållits från en amerikansk källa (”U.S. source income”) eller inte (”foreign source income”). En av dessa regler anger att inkomst från försäkrandet av en risk belägen i USA är inkomst från amerikansk källa.2 USA tillämpar således i detta avseende källstatsprincipen, dvs. inkomster i form av premier för försäkrandet av risker belägna i USA anses ha sådan anknytning till USA att inkomsterna beskattas där. Med stöd härav tas en särskild skatt (”Federal Excise Tax”) ut på premier för försäkringar meddelade av utländska försäkringsgivare som avser risker belägna i USA (skatten tas ut på såväl försäkrings- som återförsäkringspremier).3 Premieskatten, som således kan drabba bl.a. svenska försäkrings- och återförsäkringsföretag som verkar på den amerikanska marknaden, tas ut på bruttopremier utan avdrag för omkostnader. Skattesatsen varierar från 1 procent upp till 4 procent.
En regel som principiellt påminner härom är den svenska regeln om royalty i 6 kap. 11 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229). Denna regel innebär att ett utländskt företag som tar emot royaltybetalning från Sverige anses ha erhållit en inkomst från fast driftställe här.
Internal Revenue Code section 861.
Internal Revenue Code section 4371 ff. Skatten tas dock inte ut om premieinkomsterna blir föremål för inkomstskatt i USA genom att det utländska försäkringsföretaget bedriver näringsverksamhet där.
2 Bestämmelser om premieskatt i skatteavtalet
2.1 Situationer där premieskatten omfattas respektive inte omfattas av skatteavtalet
Artikel 2 punkt 1 i skatteavtalet mellan Sverige och USA anger vilka skatter som omfattas av avtalet. Bland dessa återfinns den ovan nämnda amerikanska punktskatten på försäkringspremier som betalas till utländsk försäkringsgivare (”Federal Excise Tax”). Avtalet tillämpas dock i fråga om denna skatt endast i den mån de risker som täcks av premierna (risker som är belägna i USA) inte återförsäkras hos någon som inte är berättigad till de förmåner som medges enligt det svenska avtalet med USA, eller annat lands skatteavtal med USA som undantar dessa skatter.4 Antag att ett svenskt försäkringsföretag, som säljer försäkringar på den amerikanska marknaden, återförsäkrar dessa risker hos ett svenskt återförsäkringsföretag. Premieskatten omfattas i en sådan situation av skatteavtalet endast om det svenska återförsäkringsföretaget enligt avtalet skulle ha varit fritaget från skatten, varvid detta företag bl.a. måste uppfylla kraven för att få tillämpa avtalet som uppställs i artikel 17 om begränsning av förmåner.5 Motsvarande gäller om det svenska försäkringsföretaget i stället återförsäkrar riskerna hos ett utländskt återförsäkringsföretag. Om i denna situation det utländska återförsäkringsföretaget inte skulle ha varit befriat från premieskatt, exempelvis på grund av att företaget inte uppfyller kraven som ställs i begränsningsartikeln i skatteavtalet mellan det företagets hemviststat och USA, så kan det svenska försäkringsföretaget inte åberopa skatteavtalet mellan Sverige och USA. Skälet till det är således att premieskatten i en sådan situation inte omfattas av skatteavtalet. Som nämnts ovan krävs det vid återförsäkring hos ett utländskt återförsäkringsföretag – förutom att bl.a. kraven enligt begränsningsartikeln i skatteavtalet mellan det utländska försäkringsföretagets hemviststat och USA är uppfyllda – att nämnda skatteavtal är ett avtal som omfattar och undantar den amerikanska premieskatten. Här kan nämnas att äldre amerikanska skatteavtal inte omfattar premieskatten. En ytterligare situation då ett svenskt försäkringsföretag inte kan åberopa skatteavtalet, är då de amerikanska riskerna återförsäkras hos ett återförsäkringsföretag vars hemviststat saknar skatteavtal med USA. Inte heller i denna situation kommer nämligen premieskatten att omfattas av skatteavtalet mellan Sverige och USA.
Artikel 2 punkt 1 a i skatteavtalet kan i här aktuellt avseende vara svår att tillämpa. Skälet till det är att man, som förklarats ovan, även måste bedöma de företag hos vilka den försäkrade risken eventuellt återförsäkras. I försäkringsbranschen är det inte ovanligt med återförsäkringar i många led (s.k. retrocession). Detta innebär att försäkringsgivaren (direktförsäkringsföretaget) har det fulla ansvaret gentemot försäkringstagarna, men att det bakom direktförsäkringsföretaget kommer att finnas en kedja av andra försäkringsföretag (s.k. retrocedörer) med var sin andel av den ursprungliga risken. Låt oss än en gång anta att ett svenskt försäkringsföretag säljer försäkringar på den amerikanska marknaden och återförsäkrar dessa risker. Företaget hos vilket risken återförsäkras kan ha sitt hemvist i ett annat land än Sverige, och det måste då prövas om detta återförsäkringsföretag uppfyller kraven för att vara fritagen från premieskatt enligt skatteavtalet som företagets hemviststat har med USA, om sådant avtal finns. Detta utländska skatteavtal kan ha likartade artiklar som i avtalet mellan Sverige och USA.6 Dvs. vid bedömningen av detta utländska skatteavtal blir det aktuellt att undersöka om och hur återförsäkringsföretaget i sin tur har återförsäkrat sig. Om återförsäkring har skett även i detta led är återförsäkringsföretag nummer två i kedjan – om skatteavtalet är likartat det svenska avtalet med USA – skyddat av sin hemstats skatteavtal med USA endast om återförsäkring har avtalats med ett företag som i sin tur har avtalsskydd avseende amerikansk premieskatt. Detta återförsäkringsföretag nummer tre i kedjan kan finnas i ytterligare en annan stat, och det företaget kan i sin tur ha återförsäkrat risken. Om även det sistnämnda återförsäkringsföretagets (återförsäkringsföretag nummer tre) hemviststat har ett skatteavtal med USA liknande det mellan Sverige och USA, upprepas proceduren med att undersöka avtalsskydd. Om återförsäkringsföretag nummer tre har återförsäkrat sig hos ett återförsäkringsföretag vars hemviststat saknar skatteavtal med USA som omfattar premieskatt, drabbar således detta det svenska försäkringsföretaget, eftersom det svenska skatteavtalet med USA inte kommer att omfatta premieskatten i det konkreta fallet. På detta sätt kan undersökningar av återförsäkringar och huruvida förutsättningar att tillämpa olika länders skatteavtal med USA behöva göras i många led bakåt, dvs. en ”katten på råttan, råttan på repet”-undersökning. Utformningen av artikel 2 punkt 1 a i här aktuellt avseende får antas medföra stora tillämpningsproblem, inte minst genom att, för att anknyta till exemplet, det svenska försäkringsföretaget ofta torde sakna kännedom om vilka återförsäkringsarrangemang som finns längre ner i kedjan. Samtidigt är det ju det svenska försäkringsföretaget, om det vill utnyttja förmånerna rörande premieskatten enligt skatteavtalet, som har att visa att förutsättningar för att tillämpa avtalet föreligger.
Slutligen bör observeras att skatteavtalet mellan Sverige och USA tillämpas på premieskatten i ett visst fall endast i den mån de risker som täcks av premierna inte återförsäkras hos ett återförsäkringsföretag som inte åtnjuter amerikanskt avtalsskydd avseende premieskatt. Detta uttryckssätt syftar på att återförsäkring kan ske på en rad olika sätt, varvid som regel en större eller mindre del av risken återförsäkras. Vid s.k. proportionell återförsäkring får återförsäkringsföretaget en viss andel av den ursprungliga premien som försäkringstagaren har betalat och övertar i gengäld samma andel av ansvaret för skadan som är förenad med risken. En form av proportionell återförsäkring är kvotåterförsäkring, vilken innebär att alla försäkringar inom ett försäkringsbestånd återförsäkras med samma procentuella andel. Återförsäkringsföretaget erhåller således en viss kvotandel av alla premier och står för motsvarande andel av samtliga utbetalningar till följd av skador. En annan form av proportionell återförsäkring är excedentåterförsäkring. Denna form innebär att behovet av återförsäkring anpassas efter storleken på varje individuell risk, varvid endast den del av varje enskild risk som överstiger ett visst belopp återförsäkras (dvs. endast det överskjutande beloppet, excedenten, återförsäkras). Det innebär att en mindre försäkringsrisk kanske inte återförsäkras alls, medan en större risk är till största delen återförsäkrad. Vid non-proportionell återförsäkring inträder återförsäkringsföretagets ansvar inte förrän en skada, eller summan av skador inom ett helt försäkringsbestånd, överstigit ett visst bestämt belopp. Utbetalningar till följd av skador under detta belopp täcks inte av återförsäkringen. De olika återförsäkringsformerna har således det gemensamt att som regel endast en viss andel av risken återförsäkras hos återförsäkringsföretaget (resterande andel, det s.k. självbehållet7, ansvarar direktförsäkringsföretaget för). Vad gäller skatteavtalet mellan Sverige och USA kan detta således komma att medföra, beroende på omständigheterna, att avtalet gäller endast vad avser premier motsvarande självbehållet. Överskjutande premier riskerar att inte åtnjuta avtalsskydd, exempelvis om återförsäkring sker hos ett återförsäkringsföretag i ett land som inte har skatteavtal med USA eller har ett avtal med USA som inte omfattar den amerikanska premieskatten. Ett förenklat exempel kan illustrera det sagda. Antag att ett svenskt försäkringsföretag meddelar försäkringar på den amerikanska marknaden och använder sig av kvotåterförsäkring, innebärande att alla risker inom ett visst försäkringsbestånd återförsäkras till 60 procent. Självbehållet utgör då 40 procent. Antag vidare att återförsäkringen tecknas hos ett utländskt återförsäkringsföretag vars hemviststat saknar skatteavtal med USA. I den situationen kommer 60 procent av erhållna premier att bli föremål för amerikansk premieskatt, medan det för resterande del (40 procent) av premierna inte kommer att tas ut någon premieskatt (skattebefrielse medges med stöd av rörelseartikeln, jfr nedan).
Artikel 2 punkt 1 a i skatteavtalet.
Beträffande artikel 17 om begränsning av förmåner, se avsnitt 3.
Bl.a. följande länder har skatteavtal med USA i vilka liknande bestämmelser rörande premieskatten finns: Finland, Frankrike, Tyskland, Irland, Italien, Japan, Luxemburg, Nederländerna, Spanien, Schweiz och Storbritannien.
Självbehållet är det högsta ansvar som ett direktförsäkringsföretag får ta per risk eller per skadehändelse, utan att ha en återförsäkring.
2.2 Rörelseartikeln
Om man i ett enskilt fall har konstaterat att premieskatten enligt artikel 2 omfattas av skatteavtalet, blir det aktuellt att tillämpa artikel 7 som behandlar inkomst av rörelse. Enligt artikel 7 punkt 8 a tar USA inte ut skatten på premier på försäkringar eller återförsäkringar som meddelas av ett svenskt försäkringsföretag, oavsett om försäkringsrörelsen bedrivs genom fast driftställe i USA eller inte. Skattebefrielsen gäller dock endast i den mån de aktuella riskerna inte direkt eller indirekt har återförsäkrats hos försäkringsföretag som inte är berättigat till befrielse från amerikansk premieskatt.
De villkor för skattebefrielse som anges i artikel 7 punkt 8 a innebär att en bedömning måste göras som motsvarar den som följer av artikel 2. Dvs. om man i ett visst konkret fall har konstaterat att avtalet omfattar den amerikanska premieskatten, bör också villkoren enligt artikel 7 punkt 8 a vara uppfyllda. På samma sätt som enligt artikel 2 följer av artikel 7 punkt 8 a att premieskatten tas ut om risken av det svenska försäkringsföretaget har direkt eller
indirekt återförsäkrats hos återförsäkringsföretag som inte åtnjuter avtalsskydd avseende premieskatt enligt skatteavtal med USA. Uttrycket direkt eller indirekt innebär, på motsvarande sätt som kan behöva göras vid tillämpning av artikel 2, att man måste gå bakåt i hela återförsäkringskedjan för att kontrollera om respektive återförsäkringsföretag kan åberopa ett skatteavtal med USA som omfattar premieskatt. Likaledes anger artikel 7 punkt 8 a att skattebefrielse erhålls endast i den mån riskerna inte har (direkt eller indirekt) återförsäkrats hos försäkringsföretag som inte kan åberopa skydd enligt ett skatteavtal med USA som omfattar premieskatt. På sätt som redogjorts för ovan under avsnitt 2.1, är det regelmässigt så att vid meddelande av försäkring endast viss del av risken återförsäkras. Detta rekvisit kan således, beroende på omständigheterna i det konkreta fallet, komma att medföra att skattebefrielse endast medges beträffande en viss andel av erhållna premier (t.ex. till den del risken inte återförsäkrats) medan resterande andel av premierna påförs premieskatt (t.ex. om resterande del av risken, direkt eller indirekt, har återförsäkrats hos ett försäkringsföretag som inte åtnjuter skydd avseende premieskatt enligt ett skatteavtal med USA).
Inom parentes kan nämnas att Sverige, vid ingående av avtalet med USA i mitten av nittiotalet, för att få denna avtalsförmån gick med på att avstå från att ta ut svensk premieskatt på premiebetalningar på utländska personförsäkringar som gjordes till amerikanska försäkringsföretag (se artikel 7 punkt 8 b jämfört med artikel 2 punkt 1 b 6).8 Premieskatten togs ut på försäkringspremier enligt lagen (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar. Denna svenska premieskatt avskaffades dock 1996.
Se prop. 1994/95:60 s. 64 f. Jfr även Leif Mutén, Svensk Skattetidning 1995 s. 20.
2.3 Sammanfattande kommentarer till skatteavtalets bestämmelser om premieskatt
Bestämmelserna rörande amerikansk premieskatt i artikel 2 punkt 1 a och artikel 7 punkt 8 a är s.k. anti-conduit-regler (anti-genomslussningsregler). Reglerna riktar sig mot situationer där svenska försäkrings- eller återförsäkringsföretag fungerar som mellanled och via återförsäkring – direkt eller indirekt – slussar erhållna premier vidare till återförsäkringsföretag som saknar amerikanskt avtalsskydd avseende premieskatt. Om sådan slussning sker kommer det svenska försäkringsföretaget inte att kunna åberopa skatteavtalet med USA, med resultat att premieskatt tas ut. Anti-conduit-reglerna kan ses som ett komplement till de mer övergripande bestämmelserna i artikel 17 om begränsning av förmåner.
3 Begränsningsartikeln
En ytterligare förutsättning för att ett svenskt försäkringsföretag skall medges befrielse från den amerikanska premieskatten är att villkoren i den s.k. begränsningsartikeln i skatteavtalet är uppfyllda. Begränsningsartikeln (artikel 17 om begränsning av förmåner – ”Limitation on Benefits”) stadgar att avtalsförmåner – exempelvis befrielse från premieskatt – endast kan komma ifråga om den som vill utnyttja förmånerna uppfyller vissa specifika krav. Begränsningsartikelns syfte är att förhindra s.k. treaty shopping. Med detta avses att t.ex. ett företag, som inte har hemvist i någon av de avtalsslutande staterna, genom att vidta vissa åtgärder kommer i åtnjutande av skatteavtalets förmåner.9 Typfallet är att ett företag i en stat som saknar skatteavtal med USA bildar ett dotterbolag i Sverige enbart i syfte att via det svenska bolaget göra affärer eller investera i USA, för att på indirekt väg komma i åtnjutande av förmånerna i avtalet mellan Sverige och USA. Treaty shopping med avseende på försäkringsrörelse kan illustreras med följande exempel. Ett försäkringsföretag i ett lågskatteland (exempelvis Isle of Man eller Bermuda) bildar ett dotterbolag (försäkringsföretag) i Sverige med enda syfte att sälja försäkringar på den amerikanska marknaden. Verksamheten bedrivs på ett sätt så att fast driftställe i USA undviks. Det svenska dotterbolagets intäkter i form av premier som är skattepliktiga i Sverige kvittas mot avdrag för betalningar till moderbolaget, exempelvis räntor på lån varigenom dotterbolaget finansierats eller erlagda premier för återförsäkring hos moderbolaget. Genom de vidtagna åtgärderna minimeras beskattningen i Sverige samtidigt som befrielse från den amerikanska premieskatten medges med stöd av skatteavtalet mellan Sverige och USA. Intäkterna från den amerikanska marknaden, som via det svenska bolagets betalningar slussas till moderbolaget, beskattas mycket lågt eller inte alls i moderbolagets hemviststat. Som angivits ovan har begränsningsartikeln i skatteavtalet tillkommit för att motverka arrangemang av detta slag.
I begränsningsartikeln regleras olika alternativa fall (artikel 17 punkt 2–4) i vilka tillträde till avtalets förmåner medges. Här finns inte anledning att redogöra för vart och ett av dessa fall. Det kan dock nämnas att svenska försäkringsföretag ofta torde omfattas av artikel 17 punkt 4. Av denna punkt följer att ett svenskt försäkringsföretag åtnjuter avtalsförmåner om det bedriver en aktiv affärsrörelse i hemviststaten (Sverige), och den inkomst som härrör från den andra staten (USA) förvärvas i samband med eller på grund av denna affärsrörelse. Det har uttryckligen angivits i artikel 17 punkt 4 a att försäkringsrörelse som bedrivs av ett försäkringsföretag skall anses som ”aktiv affärsrörelse”, även om det i verksamheten ingår kapitalförvaltning (vilket det ju normalt gör i ett försäkringsföretags verksamhet). Med svenskt ”försäkringsföretag” som bedriver ”försäkringsrörelse” bör förstås ett försäkringsföretag som bedriver sin verksamhet med tillstånd från Finansinspektionen.10 Vid bedömningen av om en aktiv affärsrörelse bedrivs i hemviststaten skall även närstående företags verksamhet beaktas.11 Den aktiva affärsrörelsen i Sverige måste också vara väsentlig i förhållande till den affärsrörelse som bedrivs i USA. Bedömningen av huruvida verksamheten är väsentlig skall göras mot bakgrund av samtliga fakta och omständigheter.12 Enligt förarbetena krävs det inte, med hänsyn till att USA är en betydligt större marknad än Sverige, att den svenska verksamheten skall vara lika stor som den amerikanska. Den svenska verksamheten får dock inte endast uppgå till en väldigt liten procentuell andel jämförd med den amerikanska.13 Väsentlighetsrekvisitet innebär således i praktiken snarare att den svenska verksamheten inte får vara obetydlig i förhållande till den amerikanska. Vad som mer konkret ligger i begreppet ”aktiv affärsrörelse” framgår inte av förarbetena, men bedömningen torde innefatta en prövning huruvida det svenska försäkringsföretaget – om det är utlandsägt – utgör ett led i ett treaty shopping-förfarande eller inte (jfr det exempel på treaty shopping med avseende på försäkringsrörelse som har lämnats ovan).14
Observera att bestämmelsen i artikel 17 punkt 4 (”aktiv affärsrörelse i hemstaten”) är självständig, dvs. om förutsättningarna enligt bestämmelsen är uppfyllda föreligger rätt till avtalsförmåner, och man behöver i ett sådant fall inte pröva om artikel 17 punkt 2 eller 3 är tillämpliga. Emellertid måste man alltid beakta artikel 17 punkt 5, som innehåller en allmän bestämmelse som förbjuder rätt till vissa avtalsförmåner i en särskild situation. Bestämmelsen omfattar bl.a. försäkringspremier som ett svenskt försäkringsföretag erhåller från USA. Om dessa premier är hänförliga till ett fast driftställe (t.ex. en försäkringsfilial) som det svenska företaget har i en tredje stat, med vilken Sverige har ett skatteavtal enligt vilket det fasta driftställets inkomster undantas från beskattning i Sverige (dvs. ett exemptavtal), så krävs en viss lägsta beskattning av premierna i den stat där driftstället finns, för att det svenska företaget skall ha rätt till avtalsförmånerna (dvs. möjligheten till befrielse från den amerikanska premieskatten). Kravet på viss lägsta beskattning innebär att skatten i staten där det fasta driftstället finns inte får understiga 60 procent av den svenska bolagsskatten (dvs. för närvarande ca 15,8 procent).
Avslutningsvis bör nämnas att det i artikel 17 punkt 6 finns vad som skulle kunna kallas för en generalklausul. Denna bestämmelse innebär att ett svenskt företag, som inte skulle vara berättigat till avtalsförmåner enligt artikel 17 punkt 1–5, ändå kan beviljas sådana förmåner efter beslut av den behöriga myndigheten i USA. Ett sådant beslut förutsätter att den amerikanska myndigheten15 finner att etableringen, förvärvet eller innehavet av det svenska företaget, och bedrivandet av dess verksamhet, inte har haft som ett av sina huvudsakliga syften att komma i åtnjutande av avtalsförmåner.
För en utförlig beskrivning av vad som avses med treaty shopping, se exempelvis Mattias Dahlberg, Skattenytt 1995 s. 695 ff.
Jfr Mattias Dahlberg, Skattenytt 1995 s. 700.
Artikel 17 punkt 4 c.
Artikel 17 punkt 4 b.
Prop. 2005/06:15 s. 88. Jfr även prop. 1994/95:60 s. 70.
Jfr Mattias Dahlberg, Skattenytt 1995 s. 701.
Den amerikanska behöriga myndigheten är ”the Secretary of the Treasury” eller dennes befullmäktigade ombud, se artikel 3 punkt 1 e 1.
4 S.k. closing agreements
Svenska försäkrings- eller återförsäkringsföretag har möjlighet att ingå avtal med den amerikanska skattemyndigheten16 angående skattskyldigheten till premieskatt (s.k. closing agreement). Genom avtalet kan företaget med utgångspunkt i sina speciella förhållanden – t.ex. rörande de återförsäkringsarrangemang företaget har samt de omständigheter som är av betydelse för uppfyllande av begränsningsartikelns krav – säkerställa att det erhåller befrielse från premieskatten enligt skatteavtalets bestämmelser. Avtalet förutsätter att företaget ställer remburs i bank som säkerhet för den händelse skyldighet att betala premieskatt trots allt skulle inträffa. Företaget åtar sig också i avtalet att snarast underrätta amerikanska myndigheter för den händelse förhållandena skulle förändras så att företaget inte längre är berättigat till skattebefrielse enligt skatteavtalet mellan Sverige och USA. En bland flera fördelar med ett dylikt avtal med den amerikanska skattemyndigheten är att amerikanska försäkringsagenter som förmedlar försäkringar kan förlita sig på avtalet som det svenska försäkringsföretaget har och därför inte behöver innehålla skatten vid källan, dvs. vid mottagandet av premier (med andra ord undviks administration och kostnader förenade med ett restitutionsförfarande).
Flera svenska försäkrings- och återförsäkringsföretag har ingått avtal av denna typ. Även om ett avtal finns på plats, är det viktigt att löpande kontrollera att förhållandena som avtalet baseras på inte har förändrats. Exempelvis kan förändrade återförsäkringsarrangemang leda till att skatteavtalets regler om befrielse från premieskatt inte längre kan åberopas, jfr redogörelsen under avsnitt 2 ovan.
Lennart Staberg är skattejurist vid PricewaterhouseCoopers i Stockholm.
The Internal Revenue Service (IRS).