Skatteoptimerad bosättning i Schweiz

2.1 Bakgrund och utveckling

Möjligheten att välja att beskattas enligt schablonbeskattningsreglerna har erbjudits av vissa kantoner sedan 1860-talet och har på federal nivå existerat sedan 1990. På internationell nivå kan reglerna jämföras med de s.k. remittance-reglerna som bl.a. erbjuds av Storbritannien och Malta. Sedan Storbritannien ändrade sina regler och i kombination med höjningen av sin inkomstskatt har många valt att flytta (vidare) till Schweiz. Som alla förmånliga skatteregimer utsätts även dessa regler för kritik och debatteras regelbundet i politik och media. Anledningen till att man även på nationell nivå ibland ifrågasätter dem är bl.a. på grund av att schweiziska medborgare själva inte kan tillämpa dem samt att de kan synas strida mot skatteförmågeprincipen då de i praktiken utnyttjas av personer som har förmåga att betala mer i skatt. Detta leder tid efter annan till folkliga motioner på kantonal nivå för att rösta om ett avskaffande. Dessa når i allmänhet ingen framgång, särskilt efter att man i media framhållit de betydande skatteintäkter som tillkommer kantonerna och indirekt alla skattebetalare. 2009 ledde dock en sådan folkomröstning i kantonen Zürich till ett avskaffade av regimen på kantonal nivå. Endast ca femtio personer berördes dock av denna lagändring och då endast på kantonal nivå eftersom reglerna alltjämt tillämpas på federal nivå. I dagsläget har inga andra kantonala förslag om folkomröstningar nått framgång men det är inte helt omöjligt att ytterligare kantoner följer. Det skall slutligen noteras att skattedirektörerna i samtliga kantoner har samstämmigt uttalat att de önskar att regimen finns kvar men har samtidigt presenterat förslag på vissa förändringar, vilka också är avsedda att påverka existerande s.k. rulings, dvs. redan förhandlade schabloninkomster.

2.2 Villkor

Ett av villkoren för att få tillämpa schablonbeskattningsreglerna är att personen bosätter sig i Schweiz för första gången eller efter en frånvaro av minst 10 år. Av detta följer att förhandlingen med myndigheterna i princip måste ske före eller samtidigt som personen bosätter sig i Schweiz. Vidare är ett villkor att personen inte utför avlönat arbete i Schweiz. Detta inkluderar allt från anställning till enskild näringsverksamhet och i vissa fall aktivt styrelsearbete. Det ska noteras att makan/makens situation också är av betydelse i sammanhanget. Den skattskyldiges civila status liksom familjemedlemmarnas nationalitet har dessutom betydelse.

Ett beslut om schablonbeskattning (ruling) gäller utan tidsbegränsning, så länge förutsättningarna inte förändras för den skattskyldige, t.ex. om boendet eller familjesammansättningen förändras.

Det kan också nämnas att i flera dubbelbeskattningsavtal som Schweiz har slutit finns specialregler med särskilda villkor avseende inkomster från dessa länder för att personen skall kunna åberopa skatteavtalens begränsningsregler och samtidigt schablonbeskattningsreglerna.

2.3 Beskattningsprinciper och beräkningssätt

Principen bakom reglerna är att det skulle vara alltför svårt att kontrollera en utländsk persons inkomster och förmögenhet från/i utlandet. Därför är tanken att beskatta motsvarande en sådan inkomst som personen (och familjen) behöver för sitt uppehälle i Schweiz. Regimen är således endast ett alternativt beräkningssätt enligt vilket skatten baseras på levnadskostnaderna och inte på en exakt framräknad skattepliktig inkomst.

Årliga levnadskostnader inkluderar personens eller familjens kostnader för boende och underhåll, skatt, mat och kläder, resor, nöjen och kultur, ev. skolavgifter, ev. personalomkostnader m.m. Som en förenklingsregel stipulerar lagen att detta belopp minst skall motsvara fem gånger årsboendekostnaden.2 Detta beräkningssätt är dock endast en utgångspunkt. I allt fler kantoner efterfrågas en mer utförlig uppställning av personens samtliga levnadskostnader eller tillämpas andra beräkningsregler t.ex. vid förvärv av fastighet istället för hyrd bostad. Familjesammansättning och ålder på de berörda personerna tillmäts också vikt. Samtliga kantoner tillämpar dessutom individuella minimibelopp avseende den inkomst som ska beskattas eller den skatt som skall erläggas.3 Även valet av geografiskt område inom samma kanton kan bedömas olika, t.ex. kommer en bosättning i Verbier leda till en högre schabloninkomst än bosättning på någon annan ort i kantonen Valais.

Det skall uppmärksammas att reglerna avser inkomstskatt och förmögenhetsskatt och att även här skiljer beräkningssättet sig stort mellan kantoner, t.ex. inkluderas i vissa fall förmögenhetsskatten i schablonbeloppet medan man i andra fall kapitaliserar upp inkomstbeloppet för att få fram en skattepliktig fiktiv förmögenhet.

Det skall vidare noteras att reglerna inte omfattar t.ex. kantonal arvs- och gåvoskatt, även om det finns kantoner som erbjuder specialregler för personer som beskattas enligt schablonbeskattningsreglerna.4 Dessa skatter tas således ut enligt de ordinarie skattereglerna, se nedan.

2.4 Deklarationsregler

När den schablonmässiga inkomsten och förmögenheten är beslutad har den skattskyldige friheten att välja om han vill tillämpa den eller istället den ordinarie regimen vid deklarationen. Under år då en person inte har stora inkomster kan den ordinarie regimen vara mer förmånlig, dock är det viktigt att i förväg undersöka i vilken mån myndigheten i den relevanta kantonen kommer att tillåta byten fram och tillbaka mellan regimerna.

Även inom schablonbeskattningsregimen skall en deklaration inlämnas varje år varvid det framförhandlade schablonbeloppet skall deklareras utöver vissa andra reella inkomster, se nedan. I vissa fall indexuppräknas beloppet eller justeras beroende på en förändring i familjesituationen (giftemål, barn etc.). Taxeringen sker baserat på de skattesatser som gäller i den kanton och kommun där den skattskyldige är bosatt, med tillägg för federal skatt.

2.5 Kontrollberäkningen

En mycket viktig del i samband med den schweiziska deklarationen är den s.k. kontrollberäkningen. Denna beräkning, som görs varje år i deklarationsblanketten, innebär att skatten på schabloninkomsten jämförs med skatten på dels inkomster och förmögenhet från schweizisk källa, dels inkomster för vilka den skattskyldiga har tagit ett dubbelbeskattningsavtal i anspråk för att begränsa utländsk källskatt. Om skatten baserat på nettoinkomsten i kontrollberäkningen blir högre än skatten på schablonbeloppet, kommer inkomsterna från kontrollberäkningen att ligga till grund för beskattningen det året.

Som exempel kan nämnas en person som erhåller utdelning från ett svenskt bolag vilket som utgångspunkt utlöser 30 % kupongskatt. Om den skattskyldige vill åberopa dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Schweiz för att nedsätta denna skatt till 15 % skall utdelningsinkomsten tas upp i kontrollberäkningen. I en situation av detta slag kan det dock finnas goda möjligheter att omstrukturera innehavet och därmed undvika kontrollberäkningens tillämpning.

Ett annat exempel är en individ som erhåller svenska privata tjänstepensionsinkomster vilka Sverige som utgångspunkt belägger antingen med ordinarie inkomstskatt eller med s.k. SINK-skatt (särskild inkomstskatt för utomlands bosatta). Om den skattskyldige åberopar dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Schweiz för nedsättning av denna källskatt till noll måste motsvarande inkomst deklareras i kontrollberäkningen. Om denna inkomst överstiger schablonbeloppet innebär det således att den skattskyldige beskattas på detta belopp istället. Denna regel är mycket viktig att uppmärksamma för de som överväger att flytta till Schweiz och ta ut t.ex. betydande tjänsteinkomster på kort tid. I sådana fall kan ordinarie beskattning i en lågbeskattad kanton vara ett mycket intressant alternativ, särskilt mot bakgrund av den schweiziska ibland speciella behandlingen av pensionsinkomster.5

För inkomsterna från vissa specifika länder finns också särskilda beräkningssätt liksom krav på att särskilda skattesatser tillämpas, enligt den s.k. ”modifierade schablonbeskattningsregimen”.6 Det skulle emellertid gå för långt att i denna artikel redogöra för dessa regler varför de endast nämns för att uppmärksamma att sammansättningen och ursprunget av en persons inkomster kan få mycket stor betydelse i det enskilda fallet.

3.1 Generellt

Vid en jämförelse med schablonbeskattningen kan konstateras att ordinarie beskattning innebär att personen mister sekretessen avseende sina reella inkomster och sin förmögenhet eftersom deklarationsplikten inte längre är begränsad till inkomster och förmögenhet från schweizisk källa. Visserligen har Schweiz en helt annan praktik och andra regler vad gäller offentlighet och t.ex. medias tillgång till privatekonomiska uppgifter än t.ex. Sverige men denna aspekt är likväl av stor betydelse och ofta en avgörande anledning till att personer väljer att beskattas enligt schablonbeskattningsreglerna. Den ordinarie skatteregimen innebär också att transaktioner avseende utländska tillgångar, och t.ex. omstruktureringar av innehav, måste beaktas också ur ett schweiziskt perspektiv, till skillnad från schablonbeskattningsregimen.

Det kan vara lätt att tro att länder klassificerar och behandlar inkomster på samma sätt. En sådan utgångspunkt kan dock medföra stora missförstånd och få betydande konsekvenser. Nedan redogörs därför kortfattat för vissa betydelsefulla skillnader jämfört med svenska regler.

3.2 Skatt på kapitalinkomster

Schweiz gör som utgångspunkt ingen uppdelning motsvarande den svenska i inkomstslaget tjänst respektive kapital. Lön, utdelning, ränteinkomster m.m. läggs således ihop. För att uppmuntra och underlätta för t.ex. fåmansföretagare tillämpas dock särskilda regler för utdelning från bolag där ägarandelen i det utdelande bolaget uppgår till minst 10 %. Enligt dessa regler beskattas på federal nivå endast 60 % av inkomsten och på kantonal beskattas vanligen mellan 50–70 %, beroende på kanton. Reglerna tillämpas också på motsvarande utdelningar (inkl. likvidation) från utländska bolag.

En annan väsentlig och förmånlig skillnad jämfört med Sverige är beskattningen av kapitalvinster från försäljning av värdepapper. Dessa är skattefria under förutsättning att de anses utgöra privata tillgångar. Kapitalförluster är följaktligen inte avdragsgilla. Motsatsvis är kapitalvinster skattepliktiga och kapitalförluster avdragsgilla om aktierna skulle anses utgöra tillgångar i en näringsverksamhet, (jämför med det svenska begreppet handel med värdepapper). Praxis på området visar att denna bedömning är relativt strikt och en person som utför t.ex. omfattande eller mycket vinstgivande transaktioner kan således hamna i denna ”fälla”, t.o.m. när förvaltningen har skötts diskretionärt av bank. Utöver beskattning av kapitalvinster leder en klassificering till näringsverksamhet också till socialavgiftsskyldighet.

Vidare bör uppmärksammas att det finns särskilda regler som syftar att undvika att utdelningsinkomster tas ut som kapitalvinster, t.ex. vid interna aktieöverlåtelser. Det finns även motsvarande skalbolagsregler som kan behöva beaktas och ofta bör denna aspekt regleras i överlåtelseavtalet eftersom skattekonsekvenserna kan vara beroende av hur köparen hanterar tillgångarna i det överlåtna bolaget. Slutligen skall nämnas att utskiftade medel till följd av likvidation behandlas som skattepliktig utdelning och inte som skattefri kapitalvinst.

3.3 Andra skatteaspekter

På federal nivå finns varken arvs- eller gåvoskatt eller förmögenhetsskatt utan dessa har överlåtits till kantonernas självständiga reglering. Förmögenhetsskatt finns i de flesta kantoner men skattesatserna är betydligt lägre än de tidigare svenska. I många kantoner har det vidare införts begränsningsregler motsvarande den tidigare s.k. ”pomperipossalagen” genom vilka förmögenhetsskattskyldigheten sätts i relation till den skattskyldiges inkomster.

Arvs- och gåvosakatt tas ut i de flesta kantoner men ingen kanton beskattar överlåtelser mellan makar och ytterst få tar ut skatt på arv eller gåva mellan föräldrar och barn. I fall då personer inte är gifta eller situationer med speciella familjesammansättningar finns dock skäl att vara uppmärksam på dessa aspekter. På samma sätt måste äktenskapsförord, testamenten etc. kontrolleras och eventuellt anpassas till den nya bosättningssituationen.

Lån från egna bolag är tillåtet och det publiceras varje år s.k. ”safe haven rules” avseende den räntesats som normalt anses rimlig.

Slutligen kan nämnas att Schweiz inte har några s.k. CFC-regler som hindrar investering i lågbeskattade bolag men däremot en relativt strikt behandling rörande tillämpningen av dubbelbeskattningsavtal t.ex. för att undvika s.k. treaty shopping liksom regler om fast driftställe och/eller verklig ledning som under vissa förutsättningar kan leda till schweizisk beskattning för en utländsk juridisk person.