Skattenytt nr 11 2015 s. 796

Aktuellt om mervärdesskatt

1 SVERIGE

1.1 Högsta förvaltningsdomstolen

I ena fallet var det undantagen försäkringsförmedling, i det andra inte

Den 28 maj avgjorde HFD två överklagade förhandsbesked som båda rörde tillämpningen av undantaget från försäkringstjänster i 3 kap. 10 § ML, närmare bestämt förmedling av försäkring.

Skatterättsnämnden hade meddelat förhandsbesked gällande undantaget från skatteplikt för tjänster avseende försäkringsförmedling i 3 kap. 10 § ML. Sökanden, en bank, hade ingått ett samarbete med ett försäkringsbolag där banken skulle erbjuda sina kunder att teckna speciellt framtagna och förmånliga sakförsäkringar hos försäkringsbolaget.

Förmedlingen av försäkringen kunde ske på flera olika sätt. Om kunden blev intresserad av försäkringen vid ett personligt möte eller vid telefonkontakt med banken skickade banktjänstemannen kundens kontaktuppgifter och uppgift om vilken försäkring kunden var intresserad av till försäkringsbolaget och därefter blev kunden uppringd av försäkringsbolaget (situation A). Kunden kunde också komma i kontakt med försäkringsbolaget på bankens hemsida eller i internetbanken. Kunden länkades då till försäkringsbolagets hemsida och fick där fylla i ett formulär och blev därefter uppringd av försäkringsbolaget på telefon. Var kunden inloggad i internetbanken och klickade på knappen skickade banken namn och personnummer till försäkringsbolaget (situation B1). Kunden kunde även ringa försäkringsbolaget på ett telefonnummer som tagits fram speciellt för bankens kunder och som fanns på bankens hemsida (situation B2). Vidare kunde kunden också själv teckna en försäkring genom att på bankens hemsida eller i internetbanken klicka på en specifik knapp. Kunden länkades då vidare till försäkringsbolagets hemsida och fick fylla i ett formulär. Var kunden inloggad i internetbanken skickade banken vissa uppgifter till försäkringsbolaget (situation B3).

Skatterättsnämnden bedömde att i situation A, B1 och B3 (till den delen kunden var inloggad på internetbanken) medverkade banken till att sammanföra kunden med försäkringsbolaget. I de angivna situationerna ansågs banken ha ställning av en sådan förmedlare av försäkringar som avses i 3 kap. 10 § ML.

Banken överklagade förhandsbeskedet till HFD och yrkade att även de tjänster som banken tillhandahöll i situation B2 samt i situationerna B1 och B3, i de fall kunden utgick från bankens hemsida och inte var inloggad på internetbanken skulle anses vara från skatteplikt undantagen försäkringsförmedling. HFD bedömde att dessa tillhandahållanden skiljde sig från de tjänster som vann bifall i Skatterättsnämnden endast på så sätt att banken vid den slutliga hänvisningen av kunden till försäkringsbolaget inte vidarebefordrar några personuppgifter. Banken medverkade i dessa situationer till att dess kunder fick kontakt med försäkringsbolaget och att kunderna därigenom fick tillgång till försäkringar med förmånliga villkor som endast kunde tecknas av bankens kunder. Genom att via hemsidan sammanföra sina kunder med försäkringsbolaget fick banken anses tillhandahålla tjänster som uppfyller kriterierna för försäkringsförmedling.

Domen ger uttryck för en relativt generös bedömning av vad som utgör försäkringsförmedling. Det ska också tilläggas att Skatteverket medgav bifall till bolagets överklagande, vilket kan uppfattas som att Skatteverket delar domstolens bedömning i målet.

Samma dag meddelade HFD även dom i mål nr 5989-14. Även detta mål avsåg försäkringsförmedling. Till skillnad mot avgörandet i mål nr 40-15 kom domstolen fram till att det inte rörde sig om från skatteplikt undantagen försäkringsförmedling denna gång.

Målet avsåg ett bolag som administrerade kollektivavtalade försäkringar och andra trygghetslösningar. Sökanden ansåg att det övergripande syftet med verksamheten var att försäkringsavtal skulle ingås mellan arbetsgivarna och utvalda försäkringsgivare. Bolaget uppsökte arbetsgivare och skickade ut en anmälningsblankett avseende de försäkringar som ingick i ett försäkringsavtal. Bolaget företrädde försäkringsgivaren gentemot arbetsgivarna vid tecknande av försäkringsavtalet. För varje ingånget försäkringsavtal erhöll bolaget provisionsersättning från respektive försäkringsgivare. Utöver detta tillhandahöll bolaget ett antal administrativa tjänster, vilka enligt bolaget var tillhandahållande som endast vara en följd av försäkringsförmedlingen.

Skatterättsnämnden bedömde att de administrativa tjänsterna som bolaget utförde åt försäkringsgivaren var sådana tjänster som normalt hanteras av försäkringsgivaren. Dessa åtaganden hade enligt nämndens bedömning inte till primärt syfte att för en försäkringsgivares räkning söka upp potentiella kunder och sammanföra dem med denna. Även om det fanns inslag i bolagets åtagande som tagna ur sitt sammanhang skulle kunna vara att hänföra till tjänster avseende försäkringsförmedling kunde det huvudsakliga föremålet för bolagets åtaganden inte anses vara förmedling av försäkring i den mening som avses med begreppet i momshänseende.

Det märkliga med dessa två mål är inte att utgången blev olika. Omständigheterna är olika. Det märkliga är att HFD i två mål som avgjorde samma dag i samma rättsfråga inte har en enhetlig beskrivning av gällande rätt samt använder två olika kritierier för undantagets tillämpning. Genom att ställa dessa två mål bredvid varandra och tillämpa samma kriterier hade domstolen på ett betydligt kraftfullare sätt kunnat klargöra den aktuella regelns syfte och funktion samt levererat ett tydligare klargörande av rättsläget, dvs. något som i större utsträckning varit ledning för rättstillämpningen.

1.2 Kammarrätten

Viss del av lokaluthyrning anses utgöra korttidshyra av lokal för idrottsutövning

Vad som kan utgöra sådan korttidshyra av lokal för idrottsutövning som enligt bestämmelsen i 3 kap. 11 a § ML ska beskattas med 6 % prövades av Kammarrätten i Göteborg i dom den 31 augusti 2015 (mål nr 2601-14). Det gällde där ett bolag som hyrde ut lokaler för gymnastikverksamhet dels till den förening som ägde bolaget och dels till andra hyresgäster. När det gällde uthyrning till föreningen saknades det uppgifter i avtalen om vilka tider som denna fick disponera lokalerna. Kammarrätten fann då vid en samlad bedömning att det utmärkande och mest dominerande inslaget i bolagets tillhandahållande till föreningen var det kontinuerliga nyttjandet av lokalerna under en längre tid, vilket kännetecknade uthyrning av fast egendom. Tillhandahållandet ansågs då omfattas av undantaget från skatteplikt avseende upplåtelse av fastighet enligt 3 kap. 2 § ML. Däremot ansågs uthyrningen av lokalerna till andra hyresgäster utgöra sådan korttidsupplåtelse av lokaler och anläggning för idrottsutövning som avses i 3 kap. 3 § 1st. l p. ML och som då omfattas av skattesatsen 6 %.

I målet prövades även om skattskyldighet skulle föreligga för bolagets övriga tjänster åt föreningen (till ett angivet ekonomiskt värde av 40 %) i samband med lokalupplåtelsen. Tjänsterna ansågs ingå i den upplåtelsen och blev också undantagna från skatteplikt. Kammarrätten finner således att lokaluthyrningen och tjänsterna till föreningen undantas från skatteplikt enligt 3 kap. 2 § ML. Detta trots att upplåtelsen inte medför att föreningen får disponera lokalerna med uteslutande av andra vilket enligt EU-domstolen är en omständighet för att avgöra om ett tillhandahållande ska utgöra skattefri upplåtelse av lokal.1 I den här aktuella domen har kammarrätten gjort en genomsyn och bortsett från att andra parter också disponerat lokalerna enligt hyresavtal. Med sådant förhållande skulle det enligt nämnda dom från EU-domstolen inte kunna föreligga en från skatteplikt undantagen upplåtelse av fastighet. Det har dock varit fråga om ett fåtal andra parter vilket torde ha påverkat domstolens bedömning. En viktig komponent för att utgöra korttidupplåtelse av lokal för idrott, vilket det saknades uppgifter om i målet, var vilka tider som föreningen hyrde lokalerna.

DomTemco, C-284/03, EU:C:2004:730.

1.3 Skatterättsnämnden

Uthyrning av företagsbostäder med hyrestid på ett år ej skattepliktig rumsuthyrning i hotellrörelse

Sökandebolaget bedrev verksamhet i form av uthyrning av möblerade företagsbostäder till företag, organisationer och offentliga organ. Dessa kunder skulle låta sin anställda och konsulter m.fl. nyttja lägenheterna. Hyresperioden skulle vara ett år med automatisk förlängning om inte avtalet sas upp. Bolaget ansåg att karaktären på denna verksamhet var korttidshyra i hotellrörelse eller liknande verksamhet och att man verkade i konkurrens med sedvanliga hotell. Skatterättsnämnden fann dock i förhandsbesked den 20 maj 2015 (dnr 35-14/I) att bolagets verksamhet inte kunde anses väsentligen inriktad på att i en aktiv rörelse tillfälligt tillhandahålla logi. Vidare ansågs att det skulle vara upplåtelsen till hyresgästen som skulle vara av tillfällig natur för att det skulle utgöra skattepliktig rumsuthyrning och inte hur hyresgästen sedan faktiskt utnyttjar lägenheten.

Av ansökan framgår att bolaget tillhandahöll tjänster som normalt ingår i en hotellrörelse såsom sänglinne och städning. Det var många personer som nyttjade lägenheterna tillfälligt. Karaktären på uthyrningen är mycket snarlik en sedvanlig hotellverksamhet och mycket talar då för att detta borde kunna ses som en skattepliktig rumsuthyrning, inte minst med tanke på konkurrenssituationen med sedvanliga hotell.

2 EU-DOMSTOLEN

En garanti kan vara en skattefri försäkring

EU-domstolen (EUD) har den 16 juli 2015 meddelat dom i mål C-183/13 Mapfre asistencia och Mapfre warranty. Domen behandlar tillämpningsområdet för från skatteplikt undantagna försäkringstransaktioner avseende garantier som skyddar mot risken för ekonomisk skada.

Frågan i målet var om bilverkstäder som var återförsäljare av begagnade fordon och som erbjöd köparna en garanti för reparation av mekaniska fel på fordonen med anlitande av Mapfre warranty tillhandahöll en försäkring. Om köparna tackade ja till garantierbjudandet tecknades ett garantiavtal med Mapfre warranty, som var en självständig ekonomisk aktör i förhållande till återförsäljaren av det begagnade fordonet. Mapfre Warranty ingick garantiavtalet med köparen av fordonet och köparen erhöll mot betalning av ett tilläggsbelopp ett garantibevis i form av en service- och garantibok försedd med namnet på Mapfre warranty. Vid skada anlitade köparen en verkstad som skickade felrapport till Mapfre warranty för godkännande och i förekommande fall utbetalning.

Frågan som EUD hade att bedöma var om den aktuella garantin skulle omfattas av undantag från skatteplikt för försäkringstransaktioner enligt artikel 13 B a i sjätte direktivet (77/388/EEG), som numera motsvaras av artikel 135.1 a) i mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG).

Med hänvisning till tidigare fastslagen rättspraxis erinrade EUD inledningsvis vad som var kännetecknande för en från skatteplikt undantagen försäkringstransaktion. Det är att en försäkringsgivare åtar sig att mot förskottsbetalning av en premie tillhandahålla försäkringstagaren den prestation som parterna kom överens om när avtalet ingicks för det fall försäkringsfall inträffar.

I prövningen av den i målet aktuella garantin konstaterade EUD att Mapfre warranty intog rollen som försäkringsgivare, som var en självständig ekonomisk aktör i förhållande till återförsäljaren, och att köparen av fordonet intog rollen som den försäkrade. Enligt EUD förelåg en risk som bestod i att köparen tvingades betala för reparation vid uppkomst av mekaniskt fel som omfattades av garantin. Denna risk hade försäkringsgivaren åtagit sig att bära kostnaden för. Enligt EUD bestod premien av ett schablonbelopp som betalades av köparen, oavsett om det ingick i inköpspriset för fordonet eller betalas som ett tillägg vid sidan om. Därmed var samtliga kriterier för en från skatteplikt undantagen försäkringstransaktion uppfyllda.

Därefter förtydligade EUD att själva kärnan i en försäkringstransaktion i mervärdesskattedirektivets mening är att den försäkrade skyddar sig mot risken för ekonomiska – ovissa men potentiellt omfattande – förluster, mot betalning av en – viss men begränsad – premie.

EUDs dom innebär en utvidgning av begreppet försäkringstransaktioner. Enligt EUD omfattas garantier som skyddar mot risken för ekonomisk skada av undantaget. Detta är en förändring på så sätt att begreppet risk ges en vidare innebörd. Tidigare har garantier ansetts vara skattepliktiga tillhandahållanden i svensk rätt. I HFD 2011 not. 97 (det s.k. MediaMarkt-målet) gjorde HFD bedömningen att det inte var fråga om en skattefri försäkringstjänst då den förlängda produktgarantin skyddade mot tillverkningsfel. Sådana fel kunde då inte ses som en sådan typiskt oviss händelse vid vars förverkligande en försäkring är avsedd att ge skydd eftersom det inte är resultat av någon yttre händelse utan av brist i produkten som sådan.

Även Skatterättsnämnden har i två ärenden avseende s.k. completion bonds/färdigställandegarantier (SRN 1999-10-01) och en snöförsäkring (SRN 2009-12-08) ansett att undantaget för försäkringstjänster inte varit tillämpligt.

Domen från EUD medför enligt vår uppfattning att resonemanget om tillverkningsfel inte längre är relevant. Det är nu förtydligat att själva kärnan i en försäkringstransaktion är att den försäkrade skyddar sig mot risken för ovissa, men potentiellt omfattande, ekonomiska förluster mot betalning av en premie. Anledningen till att köparen av t.ex. en dator tecknar en förlängd produktgaranti är ju att skydda sig mot ekonomiska förluster för det fall datorn går sönder oavsett orsaken till felet. Samma sak gör sig gällande i fråga om de i svensk rättspraxis avgjorda ärendena om färdigställandegarantier och snöförsäkringar. Om syftet med dessa produkter är att skydda mot ekonomiska förluster, självklart under förutsättning att övriga kriterier för skattefri försäkringstransaktion är uppfyllda, borde även dessa omfattas av undantag från skatteplikt.

Sammantaget medför EUD:s dom i Mapfre asistencia och Mapfre warranty att den svenska tillämpningen av undantaget för försäkringstransaktioner kommer att vidgas eftersom vår nationella rättspraxis hittils varit för restriktiv. Vi kommer sannolikt att få se en ny förändrad svensk rättspraxis på detta område. Detta trots att HFDs argumentation i HFD 2011 not. 97 är logisk och till gagn för rättstillämpningen genom att den ger generell vägledning som har varit av nytta för praktiskt verksamma jurister som ställs in för frågor om tolkning av 3 kap. 10 § ML.

Jan Kleerup och Mattias Fri är skattejurister vid Svalner Skatt & Transaktion.

Sifferkollen

Belopp

Basbelopp
År 2019 2020 2021
Prisbasbelopp 46 500 47 300 47 600
Förhöjt pbb. 47 400 48 300 48 600
Inkomstbasbelopp 64 400 66 800 68 200
Utdelning fåmansföretag
År 2019 2020 2021
Schablonbelopp 171 875 177 100 183 700

Räntesatser

Periodiseringsfond
År 2019 2020 2021
Räntesats 0,51 0,50 0,50

 

Referensränta
År 2016-07-01 2019-07-01 - 
Räntesats -0,5 0,0
Ränta på skattekontot
Period 2013-2016 2017 -
Intäkt 0,5625 0
Kostnad Låg 1,25 1,25
Kostnad Hög 16,25 16,25
Räntefördelning
Inkomstår 2019 2020 2021
Positiv 6,51 6,50 6,50
Negativ 1,51 1,50 1,50
Statslåneränta
År 2018 2019 2020
31 maj 0,49 0,05 -0,01
30 nov 0,51 -0,09 -0,10

Traktamenten

Bilresor
Inkomstår 2019 2020 2021
Egen bil 18,50 18,50 18,50
Förmånsbil, diesel 6,50 6,50 6,50
Förmånsbil, bensin 9,50 9,50 9,50
Kostförmån
År 2019 2020 2021
Frukost, lunch och middag 245 245 250
Lunch eller middag 98 98 100
Frukost 49 49 50
Skattefria gåvor
År 2019 2020 2021
Julgåva 450 450 500
Jubileumsgåva 1 350 1 350 1 500
Minnesgåva 15 000 15 000 15 000

Skattesatser

Bolagsskatt
År 2019 2020 2021
Skattesats 21,4% 21,4% 20,6%
Mervärdesskatt
År 2019 2020 2021
Normal

25 %

25 % 25 %
Livsmedel, krog m.m. 12 % 12 % 12 %
Persontransport, böcker m.m. 6 % 6 % 6 %
Arbetsgivaravgifter/egenaavgifter
Födda -1937 1938 - 1954 1955 -
Arb. avgifter 0 % 10,21% 31,42%
Egenavgifter 0 % 10,21% 28,97%

 

Visa mer...